I SA/Bk 626/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.),, sędzia WSA Jacek Pruszyński, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 11 października 2017 r. w trybie uproszczonym sprawy ze skargi D. A. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2016 r. oddala skargę. W dniu [...] stycznia 2017r. D. A. (dalej: "Skarżący") złożył do Urzędu Skarbowego w B. deklarację VAT-7 za grudzień 2016 r., w której wykazał kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 40.000 zł, w terminie 60 dni. W dniu [...] lutego 2017 r. została wszczęta wobec Skarżącego kontrola podatkowa w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od 1 października 2016 r. do 31 grudnia 2016 r. Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...] przedłużył Skarżącemu termin zwrotu podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. w związku z weryfikacją rozliczenia VAT-7, dokonywaną w ramach kontroli podatkowej do dnia 31 maja 2017 r. Na to postanowienie Skarżący złożył zażalenie. Po rozpoznaniu zażalenia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. postanowieniem z dnia [...] maja 2017 r., nr [...] utrzymał rozstrzygnięcie organu I instancji w mocy. Organ uznał, że w sprawie istnieją podstawy do przedłużenia terminu zwrotu podatku do czasu dodatkowego zbadania zasadności zwrotu podatku. Organ wyjaśnił, że ocena organu podatkowego, czy potrzeba przedłużenia terminu zwrotu występuje w okolicznościach sprawy, nie może być dowolna, ale musi opierać się na przesłankach wynikających ze stanu faktycznego. Muszą zatem wystąpić określone okoliczności, które wskazują, że istnieje potrzeba dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatnika (zasadności zwrotu). Nie chodzi jednak przy tym o przesłanki, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu, czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. Na tym etapie postępowania, organ decyduje bowiem wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Organ wskazał, że z deklaracji VAT-7 za grudzień 2016 r. wynika, że Skarżący wykazał dostawę towarów, o której mowa w art. 129 ustawy o VAT (tzw. TAX FREE) w kwocie 198.197 zł., która opodatkowana jest preferencyjną stawką podatku od towarów i usług wynoszącą 0 % i ma wpływ na wielkość przysługującej kwoty do zwrotu na rachunek bankowy. Tymczasem cała powyższa sprzedaż towarów w systemie TAX FREE (za wyjątkiem jednej transakcji) miała dotyczyć jednego podróżnego, obywatela Białorusi. Towar miał natomiast zostać nabyty od P. sp. z o.o., tj. w firmie wskazanej przez późniejszego nabywcę towaru - obywatela Białorusi. Organ stwierdził, że w sprawie wystąpiły okoliczności, które uzasadniały potrzebę dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu, a tym samym przedłużenie terminu na jego dokonanie. Okoliczności te to m.in. hurtowa sprzedaż towarów w systemie TAX FREE dla jednego odbiorcy, który dodatkowo sam wskazuje, skąd podatnik ma nabyć towar, który on następnie kupi. Ponadto wskazano, że przedmiot dostawy na fakturach wystawionych przez P. sp. z o.o. został określony w sposób ogólny, tj. ograniczono się do wskazania asortymentu towaru tj. kompletów pomp wtrysków i ilości, bez określenia modelu, producenta, nr fabrycznego, symbolu towaru czy nazwy własnej, co uniemożliwia identyfikację towaru przy np. ewentualnym zwrocie towaru, reklamacji, gwarancji. Organ wskazał też, że w spółce P. prowadzona jest kontrola podatkowa i planowane są następne, a kontrolujący ww. spółkę mają utrudniony dostęp do dokumentacji podatkowej. Organ zaprzeczył, że jedynym powodem przedłużenia terminu zwrotu była weryfikacja nabyć towaru od spółki P. Wskazał, że wątpliwości budzą transakcje zawarte przez podatnika w systemie TAX FREE. Na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej Skarżący, działając przez pełnomocnika, wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zarzucając naruszenie przepisów postępowania: 1. art. 217 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: "o.p.") poprzez-jego niewłaściwe zastosowanie polegające na zawarciu w treści skarżonego postanowienia nieprawidłowego, niekompletnego i niepełnego uzasadnienia faktycznego i prawnego, tj. w szczególności nieprzedstawieniem informacji o jakichkolwiek nieprawidłowościach w rozliczeniach podatku VAT, które to rozliczenia stanowią podstawę zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, jak również niewskazaniem przepisów prawa materialnego, które Skarżący miałby rzekomo naruszyć i które w związku z tym uzasadniałyby wstrzymanie zwrotu podatku VAT naliczonego nad należnym, a także brak jest uzasadnionych obaw organu podatkowego o niewykonanie przyszłych zobowiązań podatkowych; 2. art. 120 o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające w szczególności na podejmowaniu przez organy podatkowe, w trakcie niniejszej sprawy, działań wbrew obowiązującym przepisom prawa; 3. art. 121 § 1 o.p. poprzez niewyjaśnienie w sposób należyty i niezbędny do prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy wszystkich okoliczności faktycznych oraz nieprowadzenie sprawy w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; 4. art. 122 o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na naruszeniu zasady dążenia do prawdy obiektywnej, w szczególności z uwagi na oparcie rozstrzygnięcia na niekompletnie zebranym i pobieżnie rozpatrzonym materiale dowodowym; 5. art. 123 § 1 o.p. poprzez niezapewnienie Stronie czynnego udziału w sprawie, nie informowanie Skarżącego o ustaleniach organu podatkowego I instancji stanowiących rzeczywistą przyczynę wstrzymywania zwrotu podatku VAT naliczonego nad należnym, a wręcz dokonanie manipulacji faktami celem "rozciągnięcia" podejrzeń wobec jednego dostawcy (jednej faktury VAT) na całą wartość zadeklarowanych nabyć i całą wykazaną do zwrotu nadwyżkę podatku VAT naliczonego nad należnym; 6. art. 125 § 1 o.p. poprzez prowadzenie sprawy, nie posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia; 7. art. 139 § 1 o.p. poprzez niedokonanie przez organ podatkowy II instancji należytej i zgodnej z przepisami prawa kontroli prawidłowości działań organu podatkowego I instancji, w szczególności w zakresie wyznaczenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., w postanowieniu o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy w podatku VAT z dnia [...] lutego 2017 r. miesięcznego terminu załatwienia sprawy, podczas gdy załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, a także naruszenie przepisów prawa materialnego: 1. art. 15 ust. 1 i 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm., dalej: "u.p.t.u."), poprzez nierespektowanie przez organ I i II instancji prawa do odliczenia podatku VAT przez Skarżącego, wbrew konstrukcji podatku VAT i zasadzie neutralności, mimo dokonywania nabyć towarów i usług w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz nabywania towarów i usług od czynnych podatników podatku VAT; 2. art. 87 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 1 i 2 pkt l lit a u.p.t.u. poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji bezpodstawne uznanie, iż Skarżącemu nie przysługiwał pełny zwrot podatku VAT z tytułu nabycia towarów i usług w zadeklarowanej kwocie 40.000,00 zł, pomimo iż w postanowieniu z dnia [...] lutego 2017 r. organ I instancji przedstawił wątpliwości jedynie co do prawidłowości rozliczenia z tylko jednej faktury VAT, wystawionej przez dostawcę na kwotę netto 8.640,00 zł i 1.987,20 zł podatku VAT, w sytuacji gdy Podatnik zadeklarował nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w łącznej kwocie 43.452,00 zł; 3. art. 86 ust. 1 i 2 pkt l lit. a u.p.t.u. oraz art. 167 i 168 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej jako: Dyrektywa), poprzez ich niezastosowanie, sprzeczne z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, podczas gdy Skarżącemu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów, gdyż zostały one wykorzystane do wykonania czynności opodatkowanych, a nadto jak wynika z orzecznictwa TSUE wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur kontrahentów jest podstawowym prawem podatnika (a nie wyjątkiem od zasady). Wskazując na powyższe pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego postanowienia organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowani. W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, a zaskarżone postanowienie odpowiada obowiązującemu prawu. W przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika. Jednakże, jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej (art. 87 ust. 2 - zdanie drugie). Nie można zatem kwestionować prawa organu do weryfikacji zwrotu u podatnika oraz kontrolowania jego kontrahentów. Jest to prawo organu wynikające m.in. z ww. przepisu i w sytuacji, gdy dotyczy to wysokich kwot zwrotu lub podatku wynikającego z transakcji obarczonych znacznym ryzykiem, organ ma nie tylko prawo, ale przede wszystkim obowiązek zweryfikować zasadność zwrotu. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 139 § 1 O.p. Sąd za organem zauważa, iż jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 17.05.2017r., sygn. akt I SAB/Łd 4/17 ,,...ustawodawca — przyznając organowi znaczne uprawnienia w zakresie kontroli zwrotu podatku, w tzw. otwartym terminie weryfikacji, stwarza jednocześnie podatnikowi gwarancję zabezpieczenia jego sytuacji finansowej, stanowiąc w art. 87 ust. 2 VAT, że jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu podatku, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami. Gwarancją ochrony interesów podatnika jest też art. 87 ust. 2a VAT, w którym przewidziano możliwość odstąpienia (na wniosek podatnika) od przedłużenia terminu zwrotu, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu..." Jak zatem wynika z powyższego, na co słusznie i zasadnie wskazuje organ, organ podatkowy posiada ustawowe uprawnienie przedłużenia terminu zwrotu podatku do czasu dodatkowego zbadania zasadności zwrotu podatku. Organ powinien swoje postanowienie odpowiednio uzasadnić, wskazując w szczególności, jakie okoliczności skłoniły go do zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Uzasadnienie takie powinno co najmniej nawiązywać do przesłanki wątpliwości organu co do zasadności zwrotu, wyrażającej się w sformułowaniu "jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania". Organ powinien zatem wyjaśnić dlaczego powziął wątpliwości co do zasadności zwrotu. W nawiązaniu do powyższego w niniejszej sprawie organy podatkowe, zdaniem Sądu, wskazały okoliczności uzasadniające wymóg dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku, co zostało przedstawione w zaskarżonym postanowieniu. Podstawą do wydania postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług była konieczność zweryfikowania prawidłowości dotyczących sprzedaży towarów w systemie TAX FREE (która za wyjątkiem jednej transakcji) miała dotyczyć jednego podróżnego, obywatela Białorusi. Towar miał natomiast zostać nabyty od P. sp. z o.o., tj. w firmie wskazanej przez późniejszego nabywcę towaru - obywatela Białorusi. W sprawie, co wynika z akt sprawy, wystąpiły okoliczności, które uzasadniały potrzebę dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu, a tym samym przedłużenie terminu na jego dokonanie. Okoliczności te to m.in. hurtowa sprzedaż towarów w systemie TAX FREE dla jednego odbiorcy, który dodatkowo sam wskazuje skąd podatnik ma nabyć towar, który on następnie kupi. Ponadto, przedmiot dostawy na fakturach wystawionych przez P. sp. z o.o. został określony w sposób ogólny. Ograniczono się do wskazania asortymentu towaru tj. kompletów pomp wtrysków i ilości, bez określenia modelu, producenta, nr fabrycznego, symbolu towaru czy nazwy własnej, co uniemożliwia identyfikację towaru przy np. ewentualnym zwrocie towaru, reklamacji, gwarancji, co nie jest naturalne i ogólnie przyjęte w tego typu transakcjach handlowych. Dodatkowo wskazać należy, że jak wskazano w skarżonym postanowieniu w spółce P. prowadzona jest kontrola podatkowa i planowane są następne. Kontrolujący zaś mają utrudniony dostęp do dokumentacji podatkowej. Prowadzona u Podatnika kontrola podatkowa, w powiązaniu z informacjami uzyskanymi z innych organów na temat spółki P., a także konieczność zweryfikowania prawidłowości dotyczących sprzedaży towarów w systemie TAX FREE, która odbywała się na rzecz jednego podróżnego stanowiły materiał, który na dzień wydania skarżonego postanowienia dawał podstawy do przedłużenia terminu do zwrotu wykazanej przez Stronę różnicy podatku. Co istotne, na tym etapie nie chodzi o wykazanie, że zwrot podatku w kwocie 40.000 zł jest nienależny, ale o wykazanie, że istnieją okoliczności, które przemawiają za potrzebą weryfikacji zasadności zwrotu podatku. W niniejszej sprawie niewystarczające było ograniczenie się jedynie do sprawdzenia kompletności i formalnej poprawności przedłożonej przez Stronę dokumentacji dotyczącej jej rozliczeń podatkowych. Koniecznym okazało się sprawdzenie, czy dokumentacja ta odzwierciedla faktyczny przebieg zdarzeń gospodarczych. Postępowanie w sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT nie wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego mającego na celu wykazać zasadność tego zwrotu. Organ ma jedynie dysponować okolicznościami przemawiającymi za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku, co zostało w przedmiotowej sprawie spełnione. Za niezasadny należy uznać zarzut "przewodni" niniejszej skargi, jakoby jedynym powodem przedłużenia terminu zwrotu była wątpliwość organu dotycząca tylko jednej faktury na kwotę VAT 1.987,20 zł wystawionej przez spółkę P. i konieczność sprawdzenia tej transakcji. Jak bowiem wskazano w skarżonym postanowieniu, wątpliwości organów budzą transakcje zawarte przez podatnika w systemie TAX FREE. Z analizy przedłożonych przez Skarżącego ewidencji podatkowych i dokumentów źródłowych za miesiące objęte kontrolą tj. październik - grudzień 2016 r., dokonanej przez organ I instancji wynika, że przedmiotem sprzedaży były m.in. komplety wtrysków, nabywane wcześniej od firmy P. Bez znaczenia jest przy tym fakt, iż w grudniu 2016 r. Podatnik dokonał tylko jednego zakupu od ww. spółki. Ustosunkowując się natomiast do zarzutów skargi, odwołujących się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w kontekście wspólnotowej zasady neutralności podatku VAT zauważono, że możliwości kontroli przestrzegania prawidłowych zasad rozliczania tego podatku znajdują pełne uzasadnienie w ustawodawstwie unijnym. Na uwzględnienie nie zasługują także zarzuty dotyczące naruszenia art. 120, 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1 i art. 125 Ordynacji podatkowej, gdyż postanowienie w sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT zostało wydane zgodnie z tymi normami prawnymi. Sąd nie stwierdza również naruszenia art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej, bowiem skarżone postanowienie zawiera należyte uzasadnienie, zarówno faktyczne, jak i prawne. Przedmiotowe postanowienie nie narusza zatem przepisów wskazanych w skardze. Zarówno bowiem zaskarżone postanowienie jak i postanowienie organu I instancji zawierają uzasadnienie faktyczne wskazujące, jakie okoliczności stanowiły podstawę do zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Wskazano jakie wątpliwości powziął organ co do zasadności zwrotu. Organ wyjaśnił, jakie okoliczności wpłynęły na konieczność przeprowadzenia dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatnika. Ze względu na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd postanowił jak w sentencji.