I SA/Bk 63/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Stachurski (spr.), Sędziowie sędzia WSA Piotr Pietrasz, sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi J. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2010 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do września oraz za listopad i grudzień 2008 r. oddala skargę. Decyzją z [...] grudnia 2010 r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. M. z [...] września 2010 r. nr [...], określającą Panu J. C. (zwany dale jako Skarżący), zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do września oraz za listopad i grudzień 2008 r. Z uzasadnienia decyzji organu drugiej instancji wynika, że Skarżący prowadził działalność gospodarczą pod firmą "J. T. D.", której przedmiotem była m.in. sprzedaż hurtowa maszyn, urządzeń i narzędzi rolniczych. W wyniku dwukrotnego rozpoznania sprawy w postępowaniu podatkowym ustalono, że w roku 2008 Skarżący nabywał na terytorium Francji używane maszyny rolnicze, które sprzedawał następnie w kraju przy zastosowaniu procedury opodatkowania podatkiem od towarów i usług realizowanej przy tej sprzedaży marży. Organy stwierdziły natomiast, że w świetle art. 120 ust. 4 i ust. 10 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., w dalszej części powoływanej w skrócie "u.p.t.u.") możliwość stosowania procedury opodatkowania marży występuje m.in. w sytuacji, gdy podatnik nabył w celu dalszej odsprzedaży od podatnika podatku od wartości dodanej towary używane opodatkowane na zasadzie marży, jednakże tylko wówczas, gdy ta forma opodatkowania wynika jednoznacznie z dokumentów potwierdzających dokonanie transakcji. Szczególna procedura dotyczy tylko dostawy towarów używanych w przypadku, gdy we wcześniejszej fazie obrotu, podmiot sprzedający używany towar pośrednikowi (nabywcy) pozbawiony był prawa do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy jego nabyciu. Na tle powyższego Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że francuska firma S. z siedzibą w A., w której Skarżący zakupił maszyny rolnicze, dokumentowała te transakcje fakturami, w których wykazywała cenę jednostkową oraz kwotę netto sprzedaży. Jednocześnie na każdej fakturze, na prośbę Skarżącego, umieszczono adnotację o treści: "Opodatkowanie na marży, VAT nie figuruje na fakturze". Organ podniósł, że jednocześnie spółka S. wykazała w systemie VIES swoje transakcje ze Skarżącym jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. W związku z powyższym dokonane przez tą firmę na rzecz Skarżącego dostawy towarów nie zostały opodatkowane w systemie VAT-marża, a zatem Skarżący był zobowiązany do wystawienia faktur wewnętrznych, zaewidencjonowania tych transakcji w prowadzonej ewidencji nabyć wewnątrzwspólnotowych oraz do rozliczenia tych transakcji w deklaracjach VAT-7 za ww. odpowiednie okresy 2008 r. i w informacjach podsumowujących VAT-UE za wszystkie kwartały 2008 r. Powyższych obowiązków Skarżący nie wypełnił. Dokonując sprzedaży zakupionych od firmy S. maszyn rolniczych nieprawidłowo zastosował procedurę opodatkowania VAT-marża. Oprócz tego organy ustaliły, że Skarżący błędnie też stosował procedurę opodatkowania marży przy sprzedaży ciągnika zakupionego w innej francuskiej firmie, tj. E. Zakup ten został przez niego prawidłowo udokumentowany i rozliczony w prowadzonych urządzeniach księgowych jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Podatnik nie mógł więc w odniesieniu do sprzedaży tego towaru stosować procedury VAT-marża. W konsekwencji organy uznały, że Skarżący zaniżył podstawę opodatkowania oraz podatek należny. Nie godząc się z powyższymi ustaleniami Skarżący wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji i zarzucając im naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego, tj: - art. 120 ust. 4 w związku z art. 120 ust. 10 pkt 4 i 5 i w związku z art. 10 ust. 1 pkt 4 u.p.t.u., poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, iż marża nie stanowiła podstawy opodatkowania przy nabyciu ciągników rolniczych; - art. 99 ust. 12 u.p.t.u., poprzez jego niezastosowanie, a w konsekwencji nieprawidłowe określenie wysokości zobowiązania podatkowego w innej wysokości, niż wynika to z deklaracji podatkowej; - art. 9 ust.1 i 2, art. 20 ust. 5 i 6 oraz art. 31 ust. 1 u.p.t.u., poprzez nieprawidłowe uznanie, iż w niniejszej sprawie Skarżący dokonywał wewnątrzwspólnotowych nabyć spornych towarów; - art. 86 ust. 1 u.p.t.u., poprzez pozbawienie Skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów; 2) przepisów postępowania, tj.: - art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p., poprzez wybiórczą i sprzeczną z doświadczeniem życiowym ocenę materiału dowodowego, a w konsekwencji uznanie, że materiał dowodowy nie potwierdza działania Skarżącego w dobrej wierze, - art. 121 § 1 o.p., poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania strony do organów podatkowych, poprzez błędne zastosowanie wskazanych wyżej przepisów prawa materialnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje Skarga jest niezasadna. Istota powstałego w tej sprawie sporu sprowadza się do stwierdzenia, czy Skarżący był uprawniony do opodatkowania dokonywanej przez siebie dostawy na terenie kraju towarów używanych (maszyn rolniczych) w tzw. systemie VAT- marża, tj. przyjmując za podstawę opodatkowania jedynie realizowaną przy tej sprzedaży marżę. Z treści przywoływanego przez obie strony art. 120 ust. 4 u.p.t.u. wynika, że w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odsprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku. Jednocześnie w art. 120 ust. 10 pkt 4 i 5 u.p.t.u. ustawodawca zastrzegł, że jeżeli podatnik nabył sprzedawane przez siebie towary używane od innego podatnika podatku od wartości dodanej (inaczej: zagranicznego podatnika VAT), to ta metoda opodatkowania może być zastosowana wówczas, gdy dostawa tych towarów do podatnika była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 u.p.t.u., albo była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających opodatkowaniu marży, a podatnik posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach. Z przywołanych regulacji prawnych wynika, że podstawowym warunkiem opodatkowania w systemie VAT-marża krajowej dostawy towarów używanych, nabytych uprzednio od zagranicznego podatnika podatku od wartości dodanej, jest stwierdzenie, że dostawa - na mocy której nastąpiło nabycie towaru przez polskiego podatnika - była w innym państwie członkowskim zwolniona od podatku albo została opodatkowana w procedurze opodatkowania marży. W tych uwarunkowaniach prawnych kluczowe dla rozstrzygnięcia tej sprawy stało się ustalenie, czy dokonywana przez zagranicznych kontrahentów Skarżącego dostawa używanych maszyn rolniczych była zwolniona od podatku lub też była opodatkowana w systemie VAT – marża, co uprawniałoby także samego Skarżącego do zastosowania tej procedury opodatkowania przy sprzedaży tych maszyn w kraju. Zdaniem Sądu, dokonane w tej kwestii ustalenia organów podatkowych nie budzą wątpliwości. Zebrany w sprawie materiał dowodowy bezsprzecznie wskazuje, że firma S. deklarowała swoją sprzedaż dla Skarżącego jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, a więc w sposób wykluczający traktowanie tej dostawy, jako zwolnionej od podatku, czy też opodatkowanej w systemie VAT-marża. W tym zakresie organy skarbowe powołały się na informacje z Systemu Wymiany Informacji o VAT – VAT Information Exchange System (w skrócie VIES). Jest on prowadzony na podstawie rozporządzenia Rady nr 1798/2003 z 7 października 2003 r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej (Dz. U. WE L 264 z 15 października 2003 r.). VIES jest systemem informatycznym, pozwalającym na automatyczną wymianę informacji pomiędzy państwami członkowskimi Wspólnoty Europejskiej w zakresie transakcji dokonywanych wewnątrz Wspólnoty (nabycia i dostawy wewnątrzwspólnotowe towarów) oraz informacji o podatnikach VAT zarejestrowanych dla potrzeb handlu wewnątrzwspólnotowego. Powstał on w celu zapewnienia kontroli przepływu towarów między państwami członkowskimi i daje możliwość wykrywania wszelkich nieprawidłowości z tym związanych, a co za tym idzie, zapobiega uniknięciu powstawania strat we wpływach podatkowych. System ten stworzyły władze narodowe państw członkowskich poprzez sieć kontrolowaną przez Komisję Europejską. Pochodzące z tego systemu informacje mogą być wykorzystywane jako dowód w postępowaniu podatkowym. Uzyskane w tej sprawie z systemu VIES informacje w sposób jednoznaczny wskazują, że dostawa towarów na rzecz Skarżącego nie odbywała się w procedurze opodatkowania marży. Faktem jest, że na wystawionych przez firmę S. fakturach znajdowała się adnotacja, która w tłumaczeniu oznacza: "Opodatkowanie na marży, VAT nie figuruje na fakturze". Może ona budzić wątpliwości, co charakteru tych dostaw, jednak - jak ustaliły organy podatkowe za pośrednictwem francuskiej administracji skarbowej - adnotacja ta była zamieszczona na fakturach na prośbę samego Skarżącego, a spółka S. traktowała swą sprzedaż jako dostawę wewnątrzwspólnotową. Skoro tak, to Skarżący nie mógł opodatkowywać pochodzących od tej firmy towarów w systemie VAT-marża. Odnośnie zaś ciągnika pochodzącego z firmy E., to sam Skarżący w prowadzonych urządzeniach księgowych udokumentował i rozliczył nabycie tego towaru jako nabycie wewnątrzwspólnotowe. Nie mógł zatem stosować procedury VAT-marża do sprzedaży tego towaru w kraju. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd stwierdził, że zaskarżona w tej sprawie decyzja nie narusza obowiązujących przepisów prawa, w tym przywołanych w skardze przepisów prawa procesowego i materialnego. W szczególności nie zostały naruszone przepisy art. 121 § 1 art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. Zdaniem Sądu organy podatkowe należycie ustaliły stan faktyczny tej sprawy. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej ocena zebranego w tej sprawie materiału dowodowego nie jest wybiórcza. Z uzasadnienia wydanych decyzji wynika, że organy oceniły wszystkie zebrane w tej sprawie dowody, odnosząc się przy tym do zarzutów podnoszonych przez Skarżącego na etapie postępowania podatkowego. W prawidłowo ustalonym stanie faktycznym organy zastosowały właściwe przepisy prawa materialnego. Wbrew zarzutom skargi organy prawidłowo zinterpretowały przepisy art. 120 ust. 4 w zw. z art. 120 ust. 10 pkt 4 i 5 i w zw. art. 10 ust. 1 pkt 4 u.p.t.u. Jak już wspomniano, pozwalają one na opodatkowanie w systemie VAT-marża krajowej dostawy towarów używanych, nabytych uprzednio od zagranicznego podatnika podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa towarów do podatnika była w innym państwie członkowskim zwolniona od podatku albo została opodatkowana w procedurze opodatkowania marży. Te warunki nie zostały w tej sprawie spełnione. W konsekwencji niezasadne są też zarzuty dotyczące naruszenia art. 9 ust.1 i 2, art. 20 ust. 5 i 6 oraz art. 31 ust. 1 u.p.t.u. W okolicznościach faktycznych tej sprawy organy zasadnie uznały, że Skarżący dokonywał wewnątrzwspólnotowych nabyć spornych towarów. W rezultacie bezzasadny jest także zarzut naruszenia art. 99 ust. 12 u.p.t.u. Wobec stwierdzonych nieprawidłowości organy miały podstawę do wydania decyzji zastępującej rozliczenie podatku wynikające ze złożonych przez Skarżącego deklaracji podatkowych. Bezzasadny jest także zarzut dotyczący naruszenia art. 86 ust. 1 u.p.t.u., poprzez pozbawienie Skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Otóż, jak wskazał organ odwoławczy, w rozliczeniu podatku organ pierwszej instancji uwzględnił jako podatek naliczony także podatek należny z tytułu wewnętrzwspólnotowego nabycia towarów (zob. pozycje "Nabycia towarów i usług pozostałych – podatek naliczony" w tabelach na str. 14-18 uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji). W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę, o czym orzekł na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).