I SA/Bk 64/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sławomir Presnarowicz, Sędziowie sędzia NSA Włodzimierz Witold Kędzierski, sędzia NSA Janusz Lewkowicz (spr.), Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w dniu 20 kwietnia 2005 r. sprawy ze skargi H. D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] lutego 2005 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. oraz poprzedzającą jej wydanie decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...].12.2004 r. nr [...], 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w B. na rzecz skarżącego H. D. kwotę 500 zł (słownie: pięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją z dnia [...].02.2005 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...].12.2004 r. nr [...] odmawiającą stwierdzenia wygaśnięcia zobowiązania podatkowego określonego w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...].08.2001 r. nr [...]. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podał, co następuje: W dniu 18.07.2001 r. Pan H. D. złożył w Oddziale Celnym w B. na formularzu jednolitego Dokumentu Administracyjnego SAD w pozycji 2 SAD BIS zgłoszenie celne o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym z zastosowaniem zwolnienia od cła na podstawie art. 190 § 1 pkt 6 lit. a Kodeksu celnego, samochodu marki D. [...].. Zgłoszenie celne zostało przyjęte przez organ celny i zarejestrowane w dniu 18.07.2001 r. pod poz. nr [...]. Decyzją nr [...] z dnia [...].08.2001 r. zgłoszenie celne SAD nr [...] w pozycji 2 SAD BIS uznano za nieprawidłowe, odmówiono zwolnienia przedmiotowego samochodu od cła oraz uznano, że w stosunku do towaru zgłoszonego w pozycji 2 SAD BIS, tj. przedmiotowego pojazdu powstał dług celny w przywozie i określono kwotę wynikającą z długu celnego. W dniu 17.08.2001 r. Pan H. D. złożył wniosek o unieważnienie zgłoszenia celnego złożonego w dniu 18.07.2001 r. na formularzu JDA SAD w poz. 2 SAD BIS oraz o udzielenie pozwolenia na objęcie przedmiotowego samochodu procedurą tranzytu w celu dokonania powrotnego wywozu za granicę. Decyzją nr [...] z dnia [...].08.2001 r., po rozpatrzeniu wniosku strony, unieważniono w/w zgłoszenie celne nr [...] z dnia 18.07.2001 r. w pozycji 2SAD BIS o dopuszczenie do obrotu na polskim obszarze celnym z zastosowaniem zwolnienia od cła na podstawie art. 190 § 1 pkt 6 lit. a Kodeksu celnego przedmiotowego samochodu oraz wyrażono zgodę na dokonanie powrotnego wywozu za granicę z polskiego obszaru celnego przedmiotowego pojazdu w terminie 7 dni od dnia otrzymania decyzji. W dniu 21.08.2001 r. przedmiotowy samochód został zgłoszony w Oddziale Celnym w B. do powrotnego wywozu i objęty procedurą tranzytu – zgłoszenie celne zarejestrowano pod poz. nr [...]. Z informacji nadesłanych przez Oddział Celny Baza Kontenerowa w G. (pismo nr [...] z dnia 20.09.2001 r.) wynika, że przedmiotowy samochód został dostarczony do OC Baza Kontenerowa i zarejestrowany w ewidencji odbioru E20 pod. poz. nr [...] w dniu 24.08.2001 r., a następnie wyprowadzony z polskiego obszaru celnego statkiem M/S "[...]" w dniu 28.08.2001 r. – zarejestrowano w ewidencji pod poz. [...]. W związku z powyższym Dyrektor Urzędu Celnego w B. decyzją nr [...] z dnia [...].09.2001 r. stwierdził zgodnie z art. 244 pkt 4 lit. a Kodeksu celnego wygaśnięcie długu celnego w odniesieniu do w/w towaru. Przedmiotowa decyzja została przekazana do [...] Urzędu Skarbowego w B. w celu wydania decyzji w sprawie należności podatkowych. [...] Urząd Skarbowy pismem nr [...] z dnia 18.11.2002 r. poinformował Urząd Celny w B., iż nie zachodzą przesłanki określone w art. 11c ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 z późniejszymi zmianami) uzasadniające wydanie decyzji w niniejszej sprawie. W dniu 26.11.2004 r. Pan H. D. złożył wniosek o stwierdzenie wygaśnięcia należności podatkowych w kwocie 24.011,70 zł obliczonych w decyzji nr [...] z dnia [...].08.2001 r. Powyższy wniosek został uzasadniony unieważnieniem w tej części zgłoszenia celnego oraz skutecznym dokonaniem powrotnego wywozu za granicę samochodu. Decyzją z [...] z dnia [...].12.2004 r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. odmówił stwierdzenia wygaśnięcia zobowiązania podatkowego określonego w decyzji nr [...] z dnia [...].08.2001 r. W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia stwierdzono, iż unieważnienie zgłoszenia celnego i powrotny wywóz towaru za granicę nie stanowi przesłanki uzasadniającej wygaśnięcia zobowiązania podatkowego zgodnie z art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu odwoławczego, który po rozpatrzeniu odwołania strony utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, wskazane przez stronę we wniosku okoliczności nie stanowią przesłanki uzasadniającej stwierdzenie wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. Zgodnie bowiem z przepisem art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek: 1. zapłaty, 2. pobrania podatku przez płatnika lub inkasenta, 3. potrącenia, 4. zaliczenia nadpłaty lub zaliczenia zwrotu podatku, 5. zaniechanie poboru, 6. przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych, 7. przejęcie własności nieruchomości lub prawa majątkowego w postępowaniu egzekucyjnym, 8. umorzenia zaległości, 9. przedawnienia. W przedmiotowej sprawie żadna z tych przesłanek nie wystąpiła. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego H. D. zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów prawa, a mianowicie: 1. art. 120 Ordynacji podatkowej nakładającego na organy prowadzące postępowanie obowiązek działania na podstawie przepisów prawa, poprzez naruszenie w toku prowadzonego postępowania podstawowych zasad rządzących takim postępowaniem, 2. art. 144 oraz art. 155 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie jednej z podstawowych zasad postępowania, odnoszącej się do sposobu dokonywania doręczeń pism wyrażonej w art. 144, w tym doręczeń wezwań kierowanych do stron postępowania (art. 155), czego wyrazem jest telefoniczne poinformowanie skarżącego o potrzebie stawienia się w Urzędzie Celnym, a następnie odebranie od niego wyjaśnień i wszczęcie postępowania na jego wniosek, 3. art. 123 oraz art. 178 Ordynacji podatkowej poprzez uniemożliwienie stronie sporządzenia notatek z akt sprawy w dniu 30.12.2004 r. w powołaniu się na okoliczność, iż skarżący skorzystał już z prawa wglądu do tych akt, podczas gdy przepisy wyraźnie stwierdzaj: "w każdym stadium postępowania organ podatkowy obowiązany jest umożliwić stronie przeglądanie akt sprawy oraz sporządzanie z nich notatek, kopii i odpisów", 4. art. 165 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędne pouczenie skarżącego, iż istnieje konieczność stwierdzenia wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, odebranie od niego wniosku o wszczęcie postępowania w tym zakresie, a tym samym przeniesienie na niego odpowiedzialności za wszczęcie postępowania i jego wynik, podczas gdy Urząd Skarbowy wypowiedział się co do przedmiotowego zobowiązania, a ponadto skarżący nie może ponosić odpowiedzialności za bezczynność organów zobowiązanych do podjęcia czynności w niniejszej sprawie. W oparciu o powyższe zarzuty wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w B. podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Omawiając zarzuty dotyczące przepisów proceduralnych organ stwierdził, że przeprowadzone postępowanie oparte zostało na obowiązujących przepisach, które nie zostały naruszone. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. W przedmiotowej sprawie rozważenia wymaga kilka podstawowych pojęć prawa podatkowego. Jak stwierdził Witold Olszowy na wstępie rozdziału pierwszego swojej książki "Podejmowanie decyzji podatkowej i jej sądowa kontrola w Polsce" (wyd. U. Ł. Łódź 1994, str. 11), "postępowanie zmierzające do uzyskania dla budżetu dochodów o charakterze bezzwrotnym opiera się na dwóch podstawowych pojęciach: obowiązku podatkowego i zobowiązania podatkowego. Obydwa zostały zdefiniowane w ustawie ...". Od 1 stycznia 1998 r. jest to ustawa z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.). W myśl art. 4 § 1 ustawy, obowiązkiem podatkowym jest nieskonkretyzowana powinność poniesienia przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawie. Paragraf 2 tego przepisu stanowi, że zakres podmiotowy obowiązku podatkowego, przedmiot opodatkowania, moment powstania obowiązku podatkowego oraz stawki podatkowe określają ustawy podatkowe. Nadto zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego (art. 5). Obowiązek podatkowy określany jest także jako abstrakcyjne zobowiązanie do poniesienia ciężaru finansowego w przypadku powstania okoliczności, z którymi prawo łączy takie skutki prawne. Natomiast poprzez zobowiązanie podatkowe rozumienie się najczęściej konkretyzację obowiązku podatkowego co do podmiotu i wysokości podatku. Obowiązek podatkowy i zobowiązanie podatkowe jako instytucje prawne są ze sobą ściśle powiązane, zaś ich odrębne funkcjonowanie jest niemożliwe (Witold Olszowy: tamże, str. 11, 12). Generalnie można przyjąć, że zobowiązanie podatkowe stanowi normatywne następstwo obowiązku podatkowego. Ukształtowanie stosunku prawnego zobowiązania prawnego wymaga uprzedniego stwierdzenia, że podmiotowi, który występuje w tym stosunku jako dłużnik podatkowy, można przypisać sytuację faktyczną lub prawną, z jaką prawo wiąże obowiązek nieekwiwalentnego świadczenia na rzecz państwa (R. Mastalski/J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa, Komentarz, Wyd. V, 2002, str. 24). Mówiąc lapidarnie, bez obowiązku podatkowego nie ma zobowiązania podatkowego, a tym samym nie występuje odpowiedzialność podatnika za zobowiązanie podatkowe. W roku 2001 (data zgłoszenia celnego) przepis art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 58 ze zm.) stanowił, że obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 7a. Przepis ust. 7a tego artykułu nie ma w sprawie zastosowania. Natomiast zgodnie z art. 3 § 1 pkt 2 Kodeksu celnego dług celny, to powstałe z mocy prawa zobowiązanie do uiszczenia należności celnych przywozowych (dług celny w przywozie) lub należności celnych wywozowych (dług celny w wywozie) odnoszące się do towarów. W przedmiotowej sprawie decyzją z dnia [...].08.2001 r. unieważniono zgłoszenie celne nr [...] z dnia 18.07.2001 r. w pozycji dotyczącej wspomnianego wyżej samochodu i wyrażono zgodę na dokonanie powrotnego wywozu tego samochodu z polskiego obszaru celnego. Następnie, po wyprowadzeniu samochodu z polskiego obszaru celnego, decyzją z dnia [...].09.2001 r. stwierdzono wygaśnięcie długu celnego w odniesieniu do w/w samochodu używanego marki D. [...]. Instytucja prawna wygaśnięcia długu celnego prowadzi do zwolnienia dłużnika od konieczności uiszczenia kwot należności powstałych w związku z długiem celnym. W zakresie podatku VAT oznacza to, że w podatku tym nie powstał obowiązek podatkowy, a tym samym nie ma zobowiązania podatkowego. Skoro nie ma zobowiązania, to zaskarżona decyzja oraz utrzymana przez nią decyzja organu I instancji naruszają prawo, bowiem odmawiając stwierdzenia wygaśnięcia zobowiązania podatkowego tym samym organy przyjęły, że zobowiązanie podatkowe polegające na obowiązku zapłaty przez H. D. kwoty podatku VAT istnieje, że istnieje zaległość podatkowa, którą stanowi niezapłacony w terminie podatek (art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej). W tej sytuacji niezasadne jest stanowisko organu, że treść decyzji uwarunkowana została żądaniem strony i brzmieniem przepisu art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej. Zauważyć należy, że w dacie złożenia przez stronę wniosku – 26.11.2004 r. – istniał w Ordynacji podatkowej przepis art. 165a umożliwiający wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania gdy "z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte". Ponadto w sprawie bezprzedmiotowości organ wydaje decyzję o umorzeniu postępowania (art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej). Na marginesie Sąd stwierdza, że z akt sprawy wynika, iż zasługuje na wiarę twierdzenie skarżącego, że został telefonicznie zawiadomiony przez organ o potrzebie stawienia się w organie celnym, gdzie napisał podyktowany mu wniosek. W tym kontekście stanowisko organów zajęte w wydanych decyzjach narusza zasadę wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Z przytoczonych wyżej powodów Sąd orzekł jak w sentencji na mocy przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.).