I SA/Bk 78/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), Sędziowie sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, sędzia WSA (del.) Patrycja Joanna Suwaj, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi Agencji Nieruchomości Rolnych Oddział Terenowy w O. Filia w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] grudnia 2013 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 rok oddala skargę. Decyzją z dnia [...] września 2013 r. nr [...], wydaną po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Wójt Gminy R. określił Agencji Nieruchomości Rolnych Oddział Terenowy w O. Filia w S. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 14.200 zł płatnego w ratach. Organ ten wskazał, że w złożonej deklaracji na podatek od nieruchomości Agencja nie wykazała budynków usytuowanych na działkach 1, 2, 5, 7, 9 i 21 w obrębie wsi G.-W. Po rozpatrzeniu odwołania strony, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł., decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] uchyliło powyższe rozstrzygnięcie i określiło Agencji wysokość zobowiązania w ww. podatku w kwocie 14.140 zł płatnego w ratach. Organ odwoławczy przedstawił na wstępie przewidziane w ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, Dz. U. z 2006 r. nr 121, poz. 844 ze zm. (dalej w skrócie: "u.p.o.l.") zasady opodatkowania podatkiem od nieruchomości poszczególnych przedmiotów opodatkowania. Następnie wskazał, że organ I instancji za podstawę opodatkowania przyjął powierzchnię nieruchomości gruntowych wynoszącą 51.406 m2, na które składają się działki o numerach ewidencyjnych: 1) oznaczone symbolem Ba o pow. 29.415 m2 (1, 2, 4, 5, 7, 8, 9, 21); 2) oznaczone symbolem dr o pow. 29.991 m2 (5, 10, 11, 12, 9, 55, 59; a także pow. użytkową budynków wynoszącą 4.605,29 m2, na którą składają się budynki znajdujące się na działce nr: 1, 2, 5, 7, 9, 21 (powierzchnię użytkową ww. budynków ustalono podczas oględzin przeprowadzonych w [...] grudnia 2012 r. z udziałem przedstawiciela skarżącej). Określając wysokość podatku Wójt uwzględnił, że w dniu [...] kwietnia 2008 r. Agencja sprzedała zabudowaną budynkiem działkę nr 9 oraz udział ½ w działce nr 8 oraz, że w dniu [...] kwietnia 2008 r. Starosta Powiatowy w Z. dokonał zmiany w ewidencji gruntów i budynków, aktualizując użytki na działce 59 i dokonując jej podziału, w wyniku czego grunty oznaczone symbolem dr zmieniono na użytki rolne. Kolegium podniosło, że na mocy decyzji Starosty Z. z dnia [...] marca 2003 r. nr [...]działka o nr ewidencyjnym 10 (która została podzielona na działki o nr ewidencyjnych 1, 2, 3, 4, 5, 6 7 8, 9, 20, 21) została oznaczona w ewidencji gruntów i budynków pod symbolem Ba - który zgodnie z § 68 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U Nr 38, poz. 454) - oznacza tereny przemysłowe. Zakwalifikowanie działek jako terenów przemysłowych nie uległo zmianie od [...] marca 2003 r. Natomiast działki o nr ewidencyjnych 5, 10, 1, 2, 9, 55, 59 zostały oznaczone symbolem dr (drogi). Z akt sprawy wynika, że działka o nr 20 oraz udziały w działkach nr 3 i 6 zostały wydzierżawione na podstawie umowy z [...] lipca 2005 r., a następnie sprzedane na mocy aktu notarialnego z [...] listopada 2009 r. Kolegium stwierdziło, że organ I instancji obliczając wysokość podatku od gruntów za okres od stycznia do kwietnia 2008 r. popełnił błąd rachunkowy przyjmując podstawę opodatkowania 52.608 m² zamiast prawidłowo 51.406 m². Podobnie w kolejnych miesiącach począwszy od maja 2008 r. błędnie przyjęto za podstawę opodatkowania powierzchnię gruntów 27.855 m² zamiast 26.683 m². W konsekwencji zachodziła konieczność skorygowania rozliczenia w tym zakresie. Organ odwoławczy stwierdził, że przedmiotem sporu jest odpowiedź na pytanie, czy budynki usytuowane na działkach nr 1, 2, 5, 7, 9, 21 powinny zostać objęte zwolnieniem od podatku od nieruchomości, przewidzianym w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. Dla zastosowania zwolnienia przepis ten wymaga, aby budynek gospodarczy miał wyłączny związek z działalnością rolniczą oraz był położony na gruntach stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym. Skoro budynki Agencji znajdują się na gruntach, które od 5 marca 2003 r. sklasyfikowane są w ewidencji gruntów i budynków jako tereny przemysłowe, a nie grunty rolne, to nawet jeśli służą działalności rolniczej nie mogą korzystać ze zwolnienia w oparciu o powołany powyżej przepis i należy je opodatkować stawką właściwą dla budynków pozostałych. Kolegium zauważyło, że z inicjatywy Agencji przeprowadzono postępowanie zmierzające do zmiany wpisów w ewidencji gruntów. Z zawiadomienia o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków z dnia [...] stycznia 2013 r. wynika, że zmieniono funkcje budynków na działkach nr: 2, 5, 21 z "inne niemieszkalne" na "produkcyjno-usługowe rolnictwa-g". W ocenie organu, zmiany te nie mogą mieć jednak wpływu na wynik postępowania w sprawie określenia wysokości podatku, ponieważ odnoszą skutek na przyszłość i nie dotyczą klasyfikacji gruntów oznaczonych jako Ba - tereny przemysłowe, a jedynie budynków znajdujących się na tych gruntach. Bez znaczenie dla sprawy pozostaje wobec tego okoliczność, czy i kiedy zawiadomiono Agencję o powyższych zmianach w ewidencji gruntów i budynków. W skardze do Sądu pełnomocnik Agencji wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji, przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania i zasądzenie kosztów postępowania oraz kosztów zastępstwa procesowego. Podniosła zarzuty naruszenia: (-) art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 47 § 3 w zw. z art. 207, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 197 § 1 oraz art. 210 § 1 pkt 4 i 5, § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.); (-) art. 2 ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 2, art. 7 ust. 1 pkt 4 b u.p.o.l.; (-) art. 107 Kodeksu postępowania administracyjnego. Agencja nie zgodziła się ze stanowiskiem, że dla zwolnienia z podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l., decydujące znaczenie ma przeznaczenie budynku wyłącznie do działalności rolniczej i położenie na gruntach gospodarstw rolnych. Nie mając wiedzy o dokonanych zmianach strona nie mogła wykazać przedmiotowych budynków w deklaracjach na podatek od nieruchomości. W tych okolicznościach Agencja nie może ponosić konsekwencji działań organów administracji w postaci naliczenia podatku od nieruchomości za okres wsteczny, a tym bardziej nie powinna być obciążona odsetkami za zwłokę. Autorka skargi podniosła, że budynki gospodarcze objęte przedmiotem opodatkowania położone są na gruntach gospodarstwa rolnego i służą wyłącznie do prowadzenia działalności rolniczej. Z Ewidencji Księgowej Budynków i Lokali Podatnika wynika, że przedmiot opodatkowania dotyczy garaży na ciągniki, szopy na maszyny oraz szopy-wiaty. W ocenie strony skarżącej, zapisy w ewidencji gruntów i budynków dotyczące przedmiotu opodatkowania są niezgodne z rzeczywistym stanem faktycznym i prawnym dotyczącym posiadanych przez Agencję nieruchomości, polegające na tym, że przedmiotowe grunty powinny być sklasyfikowane jako B-R zamiast Ba, zaś funkcja budynków określona jako "budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa" zamiast "inne niemieszkalne". Pełnomocnik zwróciła uwagę, że decyzja nie zawiera w sentencji szczegółowego wskazania podstawy opodatkowania z uwzględnieniem numerów poszczególnych działek i ich powierzchni, budynków i ich powierzchni. Ponadto, sentencja szczątkowo podaje podstawę prawną orzeczenia - nie zawiera odesłania do przepisów, na podstawie których określono wysokość zobowiązania podatkowego. W odpowiedzi na skargę Kolegium, podtrzymując dotychczasowe stanowisko, wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Kwestią sporną w sprawie stało się opodatkowanie podatkiem od nieruchomości budynków usytuowanych na działkach nr 1, 2, 5, 7, 9, 21. Zdaniem Agencji budynki te powinny zostać objęte zwolnieniem od tego podatku, przewidzianym w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. Rozstrzygając ten spór wskazać należy w pierwszym rzędzie, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 u.p.o.l.). Zgodnie z art. 2 ust. 2 u.p.o.l., opodatkowaniu tym podatkiem nie podlegają natomiast użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Podstawowe znaczenie dla określenia charakteru gruntu ma ewidencja gruntów i budynków. Potwierdza to art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. nr 193, poz. 1287), z którego wynika, że podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Szczególna pozycja ewidencji gruntów i budynków wynika również z samej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, która w art. 1a ust. 3, przez użyte w ustawie określenia: użytki rolne, lasy, nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, grunty pod wodami powierzchniowymi płynącymi, grunty pod morskimi wodami wewnętrznymi - nakazuje rozumieć, grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. Wobec powyższego stwierdzić trzeba, że ustalając stan faktyczny sprawy i dokonując wymiaru podatku organy podatkowe z uwagi na zasadę praworządności, nie mogły przyjąć innych danych niż wykazane ewidencji. Organy podatkowe nie mogą kwestionować danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków poprzez własne ustalenia dokonane w postępowaniu podatkowym, z pominięciem zapisów zawartych w tej ewidencji. Dlatego też zasadnie w tej sprawie opodatkowano wymienione w decyzji organu odwoławczego grunty i budynki z uwzględnieniem danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków widniejących od dnia 5 marca 2003 r. Ewentualna wadliwość postępowania administracyjnego w przedmiocie dokonania zmian w ewidencji gruntów i budynków (w szczególności nie powiadomienie Agencji o dokonanych zmianach) nie może być przedmiotem badania w postępowaniu podatkowym. Organy podatkowe nie są uprawnione do badania prawidłowości przeprowadzonej procedury modernizacji ewidencji gruntów i budynków. Są natomiast, co już wyżej zaznaczono, związane treścią takiej ewidencji. Decyzja Starosty Z. z dnia [...] marca 2003 r. nr [...] o wprowadzeniu zmian w operacie ewidencji gruntów i budynków nie została dotychczas wyeliminowana z obrotu prawnego. Przystępując do rozważań w spornym zakresie, należy zauważyć, że stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l., zwalnia się od podatku od nieruchomości budynki gospodarcze lub ich części położone na gruntach gospodarstw rolnych, służące wyłącznie działalności rolniczej. Ze unormowania tego jednoznacznie wynika, że niezbędnym warunkiem zwolnienia budynku gospodarczego z opodatkowania podatkiem od nieruchomości oprócz jego wykorzystania dla potrzeb działalności rolniczej jest jego położenie na gruntach gospodarstw rolnych. Sam sposób wykorzystania budynku położonego na terenie gospodarstwa rolnego nie może mieć decydującego znaczenia dla skorzystania przez podatnika z omawianego zwolnienia. Przepis art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. wymaga, aby łącznie zostały spełnione dwie przesłanki. Po pierwsze musi to być budynek gospodarczy, a po drugie musi być on położony na terenie gospodarstwa rolnego (zob. np. wyrok NSA z dnia 20 września 2013 r. sygn. akt II FSK 2564/11, LEX nr 1370480, wyroki: WSA w Białymstoku z dnia 9 października 2013 r. sygn. akt I SA/Bk 326/13 oraz WSA we Wrocławiu z dnia 10 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 118/11 - dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). W myśl definicji zawartej w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1 (gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza), o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Sporne budynki położone są na gruntach, które nie są sklasyfikowane jako użytki rolne. Od [...] marca 2003 r. grunty te oznaczone są w ewidencji gruntów i budynków symbolem Ba - tereny przemysłowe. Powyższe uniemożliwia zatem objęcie ich zwolnieniem przewidzianym w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. Należy podzielić stanowisko Kolegium, że bez znaczenia jest przy tym zmiana w ewidencji gruntów i budynków dokonana w 2013 r., albowiem odnosi się ona na przyszłość i nie może mieć wpływu na wymiar podatku od nieruchomości za 2008 r. Podkreślenia ponadto wymaga, na co również zwrócił uwagę organ, że wspomniana zmiana nie dotyczyła klasyfikacji gruntów oznaczonych jako tereny przemysłowe, a jedynie oznaczenia budynków znajdujących się na tych gruntach. Ustalając wymiar podatku od nieruchomości od budynków znajdujących się na spornych działkach organ prawidłowo zastosował stawkę podatku właściwą budynków dla pozostałych. Za niezasadne należy zatem uznać zarzuty naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 2 i art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. Zdaniem Sądu pozbawione podstaw są również zarzuty naruszenia wymienionych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Organy podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zebrano i w sposób wyczerpujący rozpatrzono cały materiał dowodowy. Kolegium wyjaśniło, które grunty i budynki podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości i od jakiej powierzchni. Powierzchnia użytkowa budynków ustalona została podczas oględzin przeprowadzonych [...] grudnia 2012 r. Klasyfikację poszczególnych gruntów i budynków będących w dyspozycji Agencji ustalono w oparciu o zapisy ewidencji gruntów i budynków. Okoliczność, że decyzja nie zawiera w swej sentencji wszystkich podstaw prawnych nie świadczy o jej wadliwości wpływającej na wynik sprawy. Istotne jest bowiem, czy podstawa prawna do wydania decyzji w ogóle istnieje, tj. czy istnieje norma prawna stanowiąca podstawę prawną, w oparciu o którą organ mógł wydać określoną decyzję. W osnowie zaskarżonej decyzji Kolegium powołało się na art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, który to przepis daje organowi odwoławczemu uprawnienie do uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenia co do istoty sprawy. Z tego uprawnienia Kolegium skorzystało w tej sprawie, a brak przywołania w sentencji innych przepisów prawa materialnego i procesowego, nie czyni tej decyzji wydanej bez podstawy prawnej. Podkreślenia wymaga, że decyzję stanowi zarówno sentencja, jak i jej uzasadnienie. Przepisy prawa materialnego zostały w sposób szeroki przytoczone i omówione przez organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Organ ten wskazał na treść art. 21 ust. 3 Ordynacji podatkowej, uprawniający do zweryfikowania poprawności zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości obliczonego przez Agencję, w drodze postępowania podatkowego kończącego się decyzją określającą zobowiązanie podatkowe. Ponadto przytoczył przepisy u.p.o.l. dotyczące przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości oraz podmiotów, którzy są podatnikami tego podatku. Uzasadnienie zaskarżonego rozstrzygnięcia odpowiada prawu. Wskazuje bowiem na podstawie jakich dowodów organ ustalił stan faktyczny w sprawie oraz jakie przepisy prawa zostały w sprawie zastosowane. Mając powyższe na uwadze nie można się zgodzić, że decyzja Kolegium narusza art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 47 § 3 w zw. z art. 207, art. 120, art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 210 § 1 pkt 4 i 5, § 4 Ordynacji podatkowej. Niezrozumiały jest zarzut naruszenia art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, którego strona w ogóle nie uzasadniła. W toku postępowania podatkowego Agencja nie wnosiła o powołanie biegłego. Nie wiadomo przy tym, jakie okoliczności wymagające specjalnej wiedzy miałyby być przedmiotem dowodu z opinii biegłego. W rozpatrywanej sprawie organ nie mógł naruszyć art. 107 Kodeksu postępowania administracyjnego, gdyż przepis ten nie miał w sprawie zastosowania. W tym stanie rzeczy orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).