I SA/Bk 787/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), sędzia WSA Jacek Pruszyński, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 11 października 2017 r. w trybie uproszczonym sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Wielobranżowego A. Sp. z o.o. w S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wglądu do dokumentów wyłączonych z akt sprawy oddala skargę. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. postanowieniami z dnia [...] kwietnia 2016 r., nr [...] i z dnia [...] maja 2016 r., nr [...] uchylił stronie postępowania - Przedsiębiorstwu Wielobranżowemu A. Sp. z o.o. w S. (dalej: "Spółka") jawność kopii odpowiedzi administracji podatkowej Łotwy, kopii odpowiedzi estońskiej administracji podatkowej wraz z załącznikiem z dnia [...] czerwca 2015 r. i przekazanego przez T. S.A. przy piśmie z dnia [...] marca 2016 r. zestawienia cen z systemu bezpośredniej sprzedaży dokonywanej przez T. S.A. w sklepach własnych dla klientów indywidualnych oraz zestawienia faktur sprzedaży wystawionych w okresie [...]-07/2014 dla agentów spółki T. S.A. Następnie postanowieniami z dnia [...] maja 2016 r. nr: [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. włączył do akt sprawy zanonimizowane wyciągi odpowiedzi władz podatkowych Łotwy i Estonii. W dniu [...] grudnia 2016 r. pełnomocnik Spółki wniósł o ujawnienie: 1) części dokumentów, których jawność została wyłączona dla strony celem ustalenia, czy firmy G. i S. w okresie współpracy ze Spółką były podmiotami problemowymi dla im właściwych administracji podatkowych oraz celem ustalenia, jakiego okresu dotyczyły wystąpienia organów podatkowych dotyczące powyższych firm, 2) części zestawień przesłanych przez T. przy piśmie Nr [...] z dnia [...] marca 2016 r. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. odmówił Spółce prawa wglądu do dokumentów wyłączonych z akt sprawy. Następnie zaś, po rozpoznaniu zażalenia, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. postanowieniem z dnia [...] czerwca 2017 r., nr [...] utrzymał postanowienie własne z dnia [...] kwietnia 2017 r. w mocy. Organ przywołał treść przepisów art. 178 § 1 i art. 179 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: "o.p.") i stwierdził, że odmowa prawa do wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów, może dotyczyć dokumentów zawierających informacje niejawne lub dokumentów, które organ podatkowy wyłączył z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie sporne dokumenty zawierały informacje dotyczące wyłącznie podmiotów trzecich, które nie uczestniczyły w transakcjach ze skarżącą Spółką, a także informacje objęte tajemnicą handlową. Zdaniem organu, taką tajemnicą są objęte ceny stosowane przez spółkę T. S.A. w swoich transakcjach handlowych. Nie mogą być również ujawnione stronie dane, które zawierają wyłączone z jawności części odpowiedzi władz podatkowych Łotwy i Estonii - dane dotyczące innych podmiotów niż strona lub jej bezpośredni kontrahenci. Ujawnienie Spółce części dokumentów wyłączonych spowodowałoby naruszenie interesu publicznego. Dodatkowo organ wyjaśnił, że w interesie publicznym leży, aby organy podatkowe prowadząc postępowanie wobec określonego podmiotu nie ujawniły danych innych podmiotów, jakie uzyskały w trakcie czynności służbowych. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B., pełnomocnik Spółki złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zarzucił mu naruszenie przepisów: 1. art. 120 oraz art. 121 § 1 o.p. poprzez niezastosowanie polegające na utrzymaniu w mocy wadliwego aktu administracyjnego, tj. postanowienia w przedmiocie odmowy prawa wglądu do dokumentów wyłączonych z akt sprawy, rażąco naruszającego prawo, co powoduje obciążenie podatnika negatywnymi konsekwencjami działania organu kontroli skarbowej, w sytuacji, gdy prawidłowe zastosowanie powyższych przepisów winno doprowadzić do umożliwienia Skarżącemu wglądu do dokumentów wyłączonych z akt sprawy, zgodnie z zasadą zaufania obywatela do Państwa Prawa, 2. art. 123 § 1 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, uniemożliwiające stronie czynny udziału w postępowaniu poprzez uniemożliwienie zapoznania się z pełnymi aktami sprawy, konsekwencją czego jest brak wiedzy strony na temat całości zebranego materiału dowodowego i nieujawnianie istotnych dla sprawy dokumentów lub ich części, co uniemożliwia jej w sposób rzetelny odniesienie się do ustaleń organu w tym zakresie, w sytuacji, gdy zapewnienie czynnego udziału w spawie winno doprowadzić do udostępnienia tych dokumentów i umożliwienie stronie odniesienia się do ich treści, 3. art. 120 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na ograniczeniu jawności postępowania wobec strony poprzez uniemożliwienie zapoznania się z pełnymi aktami sprawy, konsekwencją czego jest brak wiedzy strony na temat całości zebranego materiału dowodowego i nieujawnianie istotnych dla sprawy dokumentów lub ich części, co uniemożliwia jej w sposób rzetelny odniesienie się do ustaleń organu w tym zakresie, w sytuacji, gdy zgodnie z zasadą jawności strona winna mieć zapewniony dostęp do całego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, 4. art. 178 § 1 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie skutkujące odmową wglądu do akt sprawy, co do których w sposób niewłaściwy zastosowano instytucje wyłączenia jawności, na skutek czego uniemożliwiono stronie wgląd do akt spawy, a także sporządzanie z nich kopii, 5. art. 179 § 1 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że w sprawie zachodzi przesłanka ochrony interesu publicznego poprzez ochronę tajemnicy skarbowej czy służbowej, uzasadniająca odmowę udostępnienia wyłączonych z akt sprawy dokumentów i ograniczająca w konsekwencji zasadę jawności postępowania, w sytuacji, gdy organ nie wykazał, że w sprawie zachodzi przesłanka ochrony interesu publicznego polegająca na ochronie tajemnicy skarbowej czy służbowej, uzasadniająca odmowę udostępnienia wyłączonych z akt sprawy dokumentów, 6. art. 179 § 1 o.p. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że ochrona interesu publicznego obejmuje również informacje o ujawnienie których występował podatnik, w sytuacji, gdy przedmiotowe informacje nie obejmują danych, które należałoby utajnić i wyłączyć z akt z uwagi na interes publiczny, zaś prawidłowe zastosowanie tego przepisu winno prowadzić do przyjęcia, że ujawnienie przedmiotowych informacji nie doprowadzi do naruszenia interesu publicznego, 7. art. 192 w zw. z art. 178 § 1 i art. 179 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie zasady ograniczenia jawności postępowania, skutkujące brakiem możliwości wypowiedzenia się przez stronę co do części materiału dowodowego, który ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ze skargi skarżącego prowadzonej przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym pod sygn. akt I SA/Bk 551/17, 8. art. 51 ust. 3 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczpospolitej polegające na ograniczeniu istoty prawa strony do jawnego i czynnego udziału w postępowaniu poprzez wyjście poza konieczny zakres ograniczenia tego prawa, 9. art. 41 ust. 2 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej polegające na ograniczeniu prawa dostępu strony do akt jej dotyczących. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718, ze zm., dalej p.p.s.a.), sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 ww. ustawy). Jeśli zaś Sąd nie dopatrzy się niezgodności decyzji lub postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującymi prawa materialnego bądź procesowego, to skargę oddala na zasadzie art. 151 p.p.s.a. Należy również podkreślić, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Badając niniejszą sprawę na podstawie opisanych wyżej kryteriów Sąd doszedł do przekonania, że zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa w stopniu dającym podstawę do jego uchylenia. Sąd nie dopatrzył się także innych uchybień powodujących obowiązek wycofania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia. Zgodnie z art. 179 § 1 o.p., przepisu art. 178 o.p. (dającego stronie uprawnienie wglądu do akt sprawy) nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Zgodnie z § 2 tego przepisu odmowa umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami, o których mowa w § 1, sporządzania z nich notatek, kopii i odpisów, uwierzytelniania odpisów i kopii lub wydania uwierzytelnionych odpisów następuje w drodze postanowienia. Natomiast zgodnie z § 3 tego przepisu, na postanowienie, o którym mowa w § 2, służy zażalenie. Podkreślić należy, że wyrażone w art. 178 § 1 o.p. prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów stanowi jeden z aspektów zasady jawności postępowania podatkowego (art. 129 o.p.) i zasady czynnego udziału strony w tym postępowaniu (art. 123 § 1 o.p.). Przepis ten nie ma jednak charakteru absolutnego i doznaje określonych ograniczeń, o których mowa w cyt. powyżej art. 179 § 1 o.p. (por. wyrok NSA z dnia 3 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2300/13, LEX nr 1915587). Analiza przepisów art. 178 i 179 o.p. wykazuje, iż na postanowienie wydane na podstawie art. 178 § 1 o.p. nie przysługuje zażalenie. Brak dopuszczalności zażalenia nie oznacza braku możliwości kontroli wykonywania administracji publicznej w omawianym zakresie. Otóż zaskarżalność postanowień w sprawach incydentalnych gwarantuje przepis art. 237 o.p. stanowiący, że stronie służy prawo wniesienia zarzutów w odwołaniu od decyzji na postanowienie organu, na które nie służy zażalenie. To Konstytucja RP przewiduje możliwość wprowadzenia w drodze ustawy wyjątków od zaskarżalności postanowień organów w sytuacji gdy tego rodzaju orzeczenia mogą być zaskarżone w odwołaniu od decyzji rozstrzygającej o prawach i obowiązkach strony postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 3 marca 2005 r., sygn. akt FSK 690/04, niepubl., wyrok NSA z dnia 21 lipca 2006 r., sygn. akt I FSK 1070/05, LEX nr 254935). Sąd zgadza się ze stanowiskiem panującym w judykaturze, z którego wynika, że w sytuacji, gdy organ wyłącza z akt sprawy poszczególne dokumenty z powodu objęcia ich tajemnicą państwową lub ze względu na interes publiczny, ograniczając tym samym uprawnienia strony postępowania, określone w art. 178 o.p., postanowienie w tym przedmiocie podlega kontroli instancyjnej lub sądowej w ramach badania prawidłowości decyzji kończącej postępowanie w danej sprawie (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 20 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Lu 800/07, LEX nr 598173). W przypadku, gdy strona postępowania oświadczy organowi chęć zapoznania się z aktami sprawy, w tym także z dokumentami wyłączonymi z akt, organ w drodze postanowienia odmawia dokonania tej czynności, co wynika z treści art. 179 § 2 o.p., ale jest to postanowienie odrębne od postanowienia o wyłączeniu dokumentów z akt sprawy. Jest to również postanowienie, na które przysługuje zażalenie, a w konsekwencji zgodnie z art. 217 § 2 o.p. winno zawierać ono uzasadnienie faktyczne i prawne. W ocenie Sądu po pierwsze w sprawie kontrolowanego postanowienia nie może być badana zasadność włączenia, czy też dopuszczenia do materiału dowodowego dokumentów z innych postępowań kontrolnych. Taka weryfikacja może nastąpić tylko i wyłącznie podczas kontroli sądowej, wydanej przez organ decyzji. Na marginesie można jedynie stwierdzić, że to organ winien w decyzji uzasadnić związek przyczynowy danego i włączonego dokumentu ze sprawą, w przypadku gdy będzie wywodził z tego dokumentu wnioski dla strony postępowania. Po drugie zarówno postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. w którym odmówił umożliwienia zapoznania się z dokumentem wyłączonym z akt sprawy, jak też postanowienie organu odwoławczego, który utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszoinstancyjnego spełniają wymogi formalne wynikające z art. 217 o.p. Nie zasługują również na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 123 § 1, art. 178 oraz art. 179 § 2 i 3 o.p. W skarżonym postanowieniu szczegółowo i wyczerpująco, a także zasadnie podano podstawy prawne oraz uzasadnienie faktyczne odmowy umożliwienia zapoznania się z dokumentami wyłączonymi z akt sprawy. Wskazano na podstawę wyłączenia dokumentów z akt sprawy. Dokumenty te objęte są tajemnicą skarbową i dotyczą innych podatników. Podstawą wyłączenia dokumentów z akt sprawy był prawidłowo rozumiany interes publiczny. Nawet gdyby uznać konieczność weryfikacji zasadności merytorycznej postanowienia w przedmiocie wyłączenia dokumentów w ramach kontroli postanowienia dotyczącego odmowy uwzględnienia wniosku o umożliwienie zapoznania się z przedmiotowymi dokumentami należy stwierdzić, że organ prawidłowo je wyprowadził z akt postępowania kontrolnego. Materiały te zawierały informacje i dane dotyczące innych podmiotów niż Skarżący. Należy zgodzić się z organem, że interesem publicznym w rozumieniu art. 179 o.p. była w tym przypadku ochrona danych innych podmiotów, które były ujęte w wyłączonych z akt sprawy dokumentach oraz zapewnienie poufności danych objętych tajemnicą skarbową. Organ podatkowy nie może dopuścić do ujawnienia pozyskanych w trakcie czynności kontrolnych informacji dotyczących osób trzecich. Jego obowiązkiem jest bowiem bezwzględna ochrona dóbr osobistych osób trzecich niebędących stronami prowadzonego postępowania kontrolnego. Reasumując w ocenie Sądu należy podkreślić, że ostateczny walor dowodowy wyłączonych dokumentów będzie mógł być skonfrontowany w odwołaniu od decyzji rozstrzygającej sprawę podatkową i w skardze sądowoadministracyjnej i to na tym etapie powinny być ewentualnie podnoszone zarzuty pozbawienia czynnego udziału strony w postępowaniu. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd oddalił skargę, jako niezasadną.