I SA/Bk 824/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia WSA Andrzej Melezini, sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), Protokolant referent stażysta Katarzyna Derewońko, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 lutego 2016 r. sprawy ze skargi A. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2013 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...] marca 2015 r. Nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił A. P. (dalej powoływany także jako: "Skarżący") rozliczenie w podatku VAT za miesiąc luty 2013 r. w innej wysokości niż wynikająca z deklaracji podatkowej. W decyzji stwierdzono, że w ramach działalności gospodarczej prowadzonej pod nazwą "E." Skarżący uczestniczył w procederze ukierunkowanym na wyłudzenie z budżetu państwa zwrotu podatku od towarów i usług, posługując się fakturami nie stwierdzającymi faktycznych czynności nabycia towarów. Po rozpatrzeniu odwołania Skarżącego, Dyrektor Izby Skarbowej w B., podtrzymując stanowisko w sprawie, decyzją z dnia [...] czerwca 2015 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Dyrektor Izby Skarbowej w B. zakwestionował prawo Skarżącego do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc luty 2013 r. w zakresie zaewidencjonowanych transakcji zakupu telefonów komórkowych od A. R. "A.". Zdaniem organu, zgromadzony materiał dowodowy daje podstawę do kwestionowania rozliczenia z uwagi na fakt, że faktury wystawione przez wymieniony wyżej podmiot nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych. Skarżący był ostatnim ogniwem łańcucha podmiotów, uczestniczących w procederze fikcyjnego obrotu towarem. Jak ustalono, podmioty występujące na początkowym etapie łańcucha nieewidencjonowały realizowanej sprzedaży, nie odprowadzały należnego podatku, występujące natomiast na dalszym etapie podmioty gospodarcze, odliczały podatek VAT. Stworzony mechanizm pozwalał na wprowadzenie do obrotu towaru z nieustalonego źródła i cenowo obniżonego o stawkę podatku VAT. W szczególności podmioty występujące w łańcuchu transakcji posiadały jedynie wirtualne biura, nie zatrudniały pracowników, nie posiadały środków transportu, czy innych urządzeń, zazwyczaj towarzyszących tego rodzaju działalności, nie posiadały budynków i magazynów, nie prowadziły działań marketingowych i reklamowych. Przedmiotem oceny w sprawie pozostaje czy Skarżący świadomie uczestniczył w ujawnionym i opisanym procederze. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w B. nawet brak wiedzy Skarżącego, że uczestniczy w oszustwie podatkowy nie zwalnia go z odpowiedzialności podatkowej - odebraniem prawa do odliczenia VAT. Zasady logicznego rozumowania oraz doświadczenia życiowego, skłaniają do przekonania, że ujawnione postępowanie Skarżącego stanowiło co najmniej oczywistą lekkomyślność w relacjach handlowych z A. R. Organ wskazał, że bezspornym w sprawie jest to, że A. R. był osobą bardzo dobrze znaną Skarżącemu. Obaj mieli zgłoszone to samo miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, a jak wynika z prowadzonych rejestrów, przedmiot działalności był zbliżony. W sprawie ustalono, że A. R. przebywał każdego dnia roboczego w godzinach 9.00 - 17.00 w lokalu wynajmowanym od Skarżącego. Żaden ze świadków nie widział, aby A. R. realizował jakąkolwiek sprzedaż, czy korzystał z części magazynowej lokalu. Według zeznań świadków całymi dniami przesiadywał przed komputerem, czasami jedynie pomagał przy rozładunku towarów należących do A. P. W sprawie ustalono również, że podmioty rzekomo sprzedające towary na rzecz A. R., tj. spółki P., J. , E. , B., Z. wystawiały puste faktury tworząc etap, w którym "przepuszczano towar" przez kolejny podmiot gospodarczy celem utrudniania źródła jego pochodzenia. W konsekwencji w ich przypadku nie miało miejsca zarówno nabycie jak i dostawa towarów wpisanych na wystawionych przez te podmioty fakturach VAT. Dlatego też faktury VAT wystawione przez ww. podmioty w rzeczywistości nie odzwierciedlały zdarzeń gospodarczych, zaś podmioty te występowały jedynie jako wystawcy faktur VAT. Tym samym, w ocenie organu, udział Skarżącego w opisanym procederze był świadomy. Uznając nawet, że Skarżący nie wiedział że uczestniczy w oszustwie podatkowym, powyższe nie zwalnia go z odpowiedzialności, ponieważ z okoliczności sprawy wynika, że Skarżący powinien był wstrzymać się od zawarcia jakichkolwiek transakcji w okolicznościach ujawnionych w postępowaniu. Organ za chybiony uznał zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako: "o.p.") poprzez wydanie rozstrzygnięcia na podstawie niepełnego materiału dowodowego oraz odstąpienia od przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka A. R. Zdaniem organu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwalał na ustalenie faktycznego przebiegu zdarzeń udokumentowanych w ewidencji zakupu prowadzonej przez Skarżącego, zaś względem świadka A. R. podjęte zostały próby jego przesłuchania, jednakże okazały się one nieskuteczne. Tym niemniej, okoliczności współpracy Skarżącego z A. R. zostały stwierdzone innymi dowodami, szczegółowo wymienionymi w uzasadnieniu decyzji. Na powyższą decyzję pełnomocnik Skarżącego wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zarzucając naruszenie: – art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 109 ust. 3 u.p.t.u. w zw. z art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit a i art. 273 dyrektywy 2006/112, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, skutkujące pozbawieniem Skarżącego prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w fakturach dokumentujących zakup towarów w następstwie przyjęcia, iż dokumentowały one czynności, które nie zostały dokonane, w sytuacji, gdy żaden przepis prawa krajowego warunkujący możliwość dokonania obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie został naruszony, zaś przepisy dyrektywy 2006/112 sprzeciwiają się praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia, mimo że były spełnione warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa; – art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 o.p. poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez podatnika, tj. dowodu z przesłuchania A. R. celem ustalenia okoliczności związanych ze zwrotem podatku, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego, z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów i do obciążenia Skarżącego negatywnymi konsekwencjami okoliczności nieudowodnionych; – art. 187 § 1 i 191 o.p. poprzez nierozpatrzenie całego materiału dowodowego i jego dowolną ocenę, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, tj. stwierdzenia, iż "E." A. P. był ogniwem w łańcuchach transakcji ukierunkowanych na wyłudzenie z budżetu państwa zwrotu podatku VAT i uczestniczył w tym procederze świadomie. Wskazując na powyższe naruszenia, pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów zastępstwa według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w B., podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, zważył co następuje: Skarga jest niezasadna. Zasadniczy spór w sprawie dotyczy możliwości odliczenia przez Skarżącego podatku naliczonego, wynikającego z faktur VAT, dotyczących zakupu telefonów komórkowych wystawionych przez firmę A. R. "A." w miesiącu lutym 2013 r. Należy przy tym podkreślić, że za wcześniejsze okresy rozliczeniowe organy skarbowe również wydały decyzje administracyjne w stosunku do Skarżącego, które był przedmiotem skarg. Tutejszy Sąd wyrokami z dnia 14 października 2015 r., sygn. akt I SA/Bk 395/15 oraz z dnia 22 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Bk 671/15 obie skargi oddalił. W sprawie ustalono, że Skarżący był ostatnim ogniwem łańcucha podmiotów, uczestniczących w procederze fikcyjnego obrotu towarem (został on szczegółowo przedstawiony w uzasadnieniu decyzji). Podmioty występujące na początkowym etapie łańcucha nie ewidencjonowały realizowanej sprzedaży, nie odprowadzały należnego podatku, występujące natomiast na dalszym etapie podmioty gospodarcze, odliczały VAT. Z dokonanego w sprawie zestawienia wynika, że kolejne w łańcuchu transakcji podmioty dokonujące wystawienia faktur, wskazywały jako daty kolejnych rzekomych transakcji w większości przypadków ten sam, bądź następny dzień. Ujawniony proceder polegał na "przepuszczeniu towaru" przez kolejne podmioty, celem stworzenia pozorów rzeczywistego obrotu, co miało służyć ukryciu źródła pochodzenia towaru. Podmioty te faktycznie nie nabywały i nie dokonywały dalszej odsprzedaży towarów wyszczególnionych na wystawianych przez nie fakturach. Jak ustalono w wielu przypadkach podmioty występujące w łańcuchu: posiadały jedynie wirtualne biura; nie zatrudniały pracowników; nie posiadały środków transportu, czy innych urządzeń, zazwyczaj towarzyszących tego rodzaju działalności; nie posiadały budynków i magazynów; nie prowadziły działań marketingowych i reklamowych. W stosunku do A. R., którego organ pomimo starań nie zdołał przesłuchać w charakterze świadka, a który wystawił na rzecz Skarżącego w miesiącu lutym 2013 r. dwie faktury VAT na łączną kwotę brutto 563 541,67 zł, ustalono, że prowadził działalność gospodarczą w tym samym lokalu co Podatnik (na podstawie umowy podnajmu 4 m² powierzchni w lokalu, biuro - 1 m², magazyn 3 m²). Przesłuchani w charakterze świadków pracownicy Skarżącego zeznali, że nie widzieli, aby A. R. realizował jakąkolwiek sprzedaż, czy korzystał z części magazynowej lokalu. Według świadków, całymi dniami przesiadywał on przed komputerem, czasami jedynie pomagał przy rozładunku towaru należącego do Skarżącego. Jak zauważył organ, realizacja sprzedaży z wykorzystaniem pośrednictwa A. R. nie znajdowała również uzasadnienia ekonomicznego, bowiem obaj panowie posiadali identyczne rabaty przy zakupie towarów od podmiotów występujących na wcześniejszych etapach obrotu fakturami. Skarżący, co wynika z ewidencji zakupu, odliczył podatek naliczony z faktury VAT z dnia 8 lutego 2013 r., która miała udokumentować zakup towaru (165 sztuk telefonów Samsung S3) od A. R."A.". Co więcej A. R. zaewidencjonował zakup tego towaru na podstawie faktury VAT z dnia [...] lutego 2013 r. od "Z." Sp. z o.o. Ponadto Skarżący odliczył podatek naliczony z faktury z dnia [...] lutego 2013 r., która miała rzekomo dokumentować zakup 120 sztuk Apple Iphone 4S 16GB i 100 telefonów Samsung S3 od A. R. "A.", który to towar uprzednio został zakupiony przez A. R. od B. Sp. z o.o. na podstawie faktur z [...] lutego 2013 r. Zatem rzekome transakcje sprzedaży ww. towarów między kolejnymi podmiotami gospodarczymi miały następować w tym samym dniu lub dniu następnym. W sprawie przesłuchano w charakterze świadka Prezesa Zarządu B., który odnosząc się do transakcji z A. R. zeznał, że nigdy o osobie tej nie słyszał, nic mu też nie wiadomo na temat współpracy z Firmą A.. Świadek zeznał, że działał jedynie jako pośrednik, nie dysponował placami, budynkami, magazynami, pojazdami i innymi urządzeniami, które mogłyby być wykorzystywane w obrocie sprzętem RTV i AGD. Nie zatrudniał pracowników, a płatności za zakupiony towar dokonywał po jego odsprzedaży, gdyż Spółka nie dysponowała wystarczającymi środkami finansowymi. Spółka nie korzystała też z usług firm transportowych. Sam świadek zeznał, że wielokrotnie był właścicielem podmiotów gospodarczych, które określił jako "Spółki papierowe". Z powyższych zeznań wynika również, że zasiadał w zarządach licznych spółek papierowych, takich jak A., T., T. C., A., które nie prowadziły faktycznie działalności. Podmiotom tym użyczał jedynie swoich danych osobowych. W przypadku Z. Sp. z o.o. (spółki od której A. R. nabywał rzekomo telefony) podjęte w sprawie próby skontaktowania się ze Spółką były bezskuteczne - pod adresem wskazanym jako siedziba prowadzonej działalności znajdowało się jedynie "wirtualne biuro". Jednakże Spółka ta była bezpośrednim kontrahentem Skarżącego w roku 2012 i styczniu 2013 r., z którą Skarżący nawiązał kontakt w internecie. Skarżący nie przedstawił żadnych dowodów świadczących o podjęciu jakichkolwiek kroków zmierzających do weryfikacji tego podmiotu, nie był w siedzibie Spółki, nie znał osób ją reprezentujących, nie weryfikował jakości towaru. Podobne ustalenia organy poczyniły względem Spółek J. Sp. z o.o., E. Sp z o.o. i P. Wszystkie te Spółki, rzekomi dostawcy towaru dla B. były "znikającymi" podmiotami, miały wirtualne biura i nie sposób było ustalić ich aktualnej siedziby. W tych okolicznościach w pełni uzasadnionym jest stwierdzenie organów skarbowych, że faktury VAT wystawione przez wcześniejsze ogniwa łańcucha podmiotów: Spółki P., J., E. , B., Z.i "A." A. R. nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, tj. dostawy towaru. Podmioty te wystawiały jedynie faktury VAT, które miały stanowić podstawę do odliczenia przez Skarżącego podatku naliczonego. Wystawcy faktur nie dysponowali towarem, który został wyszczególniony na sporządzonych przez nich dokumentach. Stwierdzenia te znajdują pełne oparcie w zgromadzonym i wszechstronnie rozpatrzonym materiale dowodowym. Organ dokonał oceny zebranych dowodów zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów uwzględniając zasady logiki i doświadczenia życiowego. Ocena ta znalazła odzwierciedlenie w przekonującym uzasadnieniu wydanych decyzji. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Jednocześnie stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Uregulowanie to stanowi wyjątek od określonej w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. zasady potrącalności podatku naliczonego. Organy podatkowe trafnie wskazują, iż wykładnia przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. prowadzi do wniosku, że prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczy jedynie faktur stwierdzających faktycznie zrealizowane czynności, sama faktura nie tworzy zaś prawa do odliczenia VAT w niej wykazanego. Tylko faktura, która jest poprawna formalnie i merytorycznie daje prawo do odliczenia podatku naliczonego w niej wykazanego. Faktura jest merytorycznie poprawna wtedy, gdy dokumentuje rzeczywisty obrót. W orzecznictwie TSUE wskazuje się, że pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku nie jest możliwe, bez udowodnienia przez organ podatkowy, na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Tylko, gdy podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT, czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalności tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT. Określenie działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego przypadku. Co istotne i co wymaga podkreślenia, jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (por. wyrok TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r., w sprawach C-80/11 oraz C-142/11). Także w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że w przypadku pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego kluczowe jest ustalenie w każdym przypadku, że wiedział, bądź na podstawie obiektywnych okoliczności istniejących w sprawie powinien wiedzieć, iż transakcje, w których uczestniczy, mają oszukańczy charakter, stanowią nadużycie prawa do odliczenia VAT (wyrok WSA w Warszawie z 11 marca 2010 r., III SA/Wa 1896/09, https://cbois.nsa.gov.pl). Trafna jest ocena organów skarbowych, że Skarżący przy dołożeniu należytej staranności mógł dowiedzieć się, że transakcje, w których uczestniczy miały na celu nadużycie. Z podjętych ustaleń wynika, że czynności stwierdzone fakturami wystawionymi przez "A." A. R. nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu transakcji. Wystawca faktur nie dysponował towarem, który był wyszczególniony na zakwestionowanych fakturach oraz nie nabył go przed jego dalszą odsprzedażą. Zaznaczyć przy tym należy, że Skarżący doskonale znał A. R., wspólnie (w tym samym miejscu) prowadzili działalność gospodarczą w identycznym zakresie, A. R. pomagał Skarżącemu w rozładowywaniu towaru. Tym samym Skarżący powinien mieć świadomość, że dokonując zakupu towarów od tegoż kontrahenta uczestniczy w oszustwie podatkowym, skoro tenże kontrahent nie dysponował towarem ujawnionym w fakturach VAT. Podkreślić należy, że we wcześniejszych okresach rozliczeniowych, za 2012 r. oraz styczeń 2013 r. Skarżący dokonywał nabycia rzekomych towarów nie tylko od "A." A. R. ale również innych firm, które były dostawcami towarów dla A. R. Z wyjaśnień Skarżącego wynikało, że nawiązał kontakt z tymi firmami za pośrednictwem Internetu. Skarżący nie wyjaśnił przy tym, czy podmioty te posiadały dostępne strony internetowe, czy zamieszczały ogłoszenia dotyczące oferty sprzedawanych towarów, czy się reklamowały. Wzajemne kontakty handlowe były zredukowane do poczty elektronicznej (rzadziej połączeń telefonicznych). Skarżący nie przedstawił jakichkolwiek umów, czy porozumień zawartych z tymi podmiotami, które stanowić mogłyby gwarancję realizacji transakcji. Skarżący nie dokonywał też sprawdzenia towaru na miejscu, skąd był transportowany, nie nadzorował również samego transportu towaru. Dokonując odpłatności nie był w posiadaniu towaru. Biorąc przy tym pod uwagę wysokość kwot na jakie były wystawiane faktury oraz brak jakichkolwiek gwarancji realizacji umowy, postępowanie tego rodzaju niewątpliwie odbiega od typowych przy tego rodzaju zdarzeniach gospodarczych. Zasady doświadczenia życiowego wskazują, że w przypadku tego rodzaju współpracy należałoby podjąć działania zmierzające do zweryfikowania kontrahenta. Brak bezpośrednich kontaktów, ograniczenie ich do zamówień za pośrednictwem poczty internetowej, brak umów, czy jakichkolwiek innych gwarancji służących zabezpieczeniu realizacji transakcji, odstąpienie od weryfikacji i sprawdzenia towaru będącego przedmiotem obrotu, przy bardzo wysokich kwotach transakcji musi wzbudzać wątpliwości co do rzetelności i staranności Skarżącego w doborze i weryfikacji kontrahentów. Powyższe okoliczności pozwalają na przyjęcie, że identyczne zasady "współpracy" istniały pomiędzy dostawcą towarów dla Skarżącego, a tymi spółkami. Niewątpliwie takie zachowanie cechuje co najmniej oczywista lekkomyślność w relacjach handlowych z podmiotami wyszukanymi w Internecie. W przedmiotowej sprawie nie doszło zatem do naruszenia powoływanych w skardze przepisów art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 109 ust. 3 u.p.t.u., art. 99 ust. 1 i ust. 12 u.p.t.u. Wobec ustalenia, że faktury wystawione na rzecz Skarżącego nie dokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych, a były narzędziem do wyłudzania podatku VAT, nie mogły one stanowić podstawy obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Skarżący wiedział o powyższym lub powinien był wiedzieć, tym bardziej, że czynnie uczestniczył w opisanym procederze. Za chybione Sąd uznał również zarzuty naruszenia art. 122 (zasada prawdy obiektywnej), art. 187 § 1 (dyrektywa zupełności postępowania dowodowego), art. 188 (żądanie strony w celu przeprowadzenia dowodu) i art. 191 o.p. (zasada swobodnej oceny dowodów). W ocenie Sądu materiał dowodowy należy uznać za zupełny, odpowiadający stanowi faktycznemu i nie wywołujący sprzeczności bądź luk, które należałoby uzupełnić dodatkowym postępowaniem uzupełniającym w przedmiotowym zakresie. Cały mechanizm zdarzeń i działanie w nim uczestniczących podmiotów zostały spójnie, rzeczowo i wiarygodnie opisane przez organy w wydanych decyzjach administracyjnych. Wnioski organów wywiedzione z zebranego materiału dowodowego bezsprzecznie wskazują na ich prawidłowość. Okoliczności współpracy pomiędzy Skarżącym, a A. R. zostały szczegółowo ustalone na podstawie dowodów, które organ zgromadził w toku postępowania kontrolnego. Dodatkowo należy wskazać, że organ próbował skontaktować się z A. R., ale bezskutecznie. Zatem słusznie organ wywiódł, że dalsze kontynuowanie prób wezwania ww. osoby, celem przesłuchania w charakterze świadka, nie dałoby żadnych gwarancji skuteczności przeprowadzenia tego dowodu. Organ odniósł się do wniosku strony o przesłuchanie świadka i zasadnie odmówił przeprowadzenie tego dowodu w wydanej decyzji. W tych okolicznościach nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) orzekł o oddaleniu skargi.