I SA/Bk 84/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski, Sędziowie sędzia NSA Grażyna Gryglaszewska, asesor WSA Urszula Barbara Rymarska (spr.), Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2005 r. sprawy ze skargi L. Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] lutego 2005 r. Nr [...] w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego i wyrażenia zgody na dokonanie powrotnego wywozu samochodu 1. uchyla zaskarżoną decyzję w części ustalającej termin dokonania wywozu samochodu, 2. odrzuca skargę w pozostałym zakresie, 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 4. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w B. na rzecz skarżącej L. Z. kwotę 355 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu [...] sierpnia 2003r. towar w postaci samochodu osobowego marki [...] o numerze nadwozia [...], rok produkcji 1999 został objęty procedurą tranzytu w W. [...] "D." według dokumentu SAD Nr [...]. W powyższym dokumencie został wyznaczony termin dostarczenia przedmiotowego samochodu do urzędu celnego odbiorczego, tj. Urzędu Celnego w B. do dnia [...] września 2003r. Postanowieniem z dnia [...] października 2003r. Nr [...] Urząd Celny w B. wszczął postępowanie w celu uregulowania sytuacji celnej w/w towaru. W dniu [...] października 2003r. skarżąca L. Z. złożyła w Urzędzie Celnym w B. na formularzu [...] wniosek o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu w/w samochodu, wnioskując jednocześnie o zastosowanie zwolnienia od cła na podstawie art. 190 4 Kodeksu celnego oraz zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 7 ust.1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. W dniu [...] grudnia 2003r. z upoważnienia Naczelnika Urzędu Celnego została wydana decyzja Nr [...], w której w/w zgłoszenie celne uznano za nieprawidłowe, stwierdzono, iż w odniesieniu do samochodu marki [...] z mocy prawa powstał dług celny w przywozie, określono kwotę wynikającą z długu celnego i kwotę podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług, odmówiono zastosowania zwolnienia w/w towaru od cła na podstawie art. 190 4 Kodeksu celnego oraz zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 7 ust.1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją z dnia [...] lutego 2004r. Nr [...] przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał okoliczności faktyczne, które należy zbadać ponownie rozpatrując sprawę. Naczelnik Urzędu Celnego w B., w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy decyzją z dnia [...] kwietnia 2004 r. Nr [...], uznał zgłoszenie celne z dnia [...] października 2003r. Nr [...] za nieprawidłowe oraz stwierdził, że w odniesieniu do samochodu osobowego marki [...] z mocy prawa powstał dług celny w przywozie, określił kwotę wynikającą z długu celnego i odmówił zastosowania zwolnienia od cła na podstawie art. 190 4§ 1 Kodeksu celnego oraz zwolnienia od podatku VAT oraz podatku akcyzowego na podstawie art. 7 ust.1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym w stosunku do przedmiotowego pojazdu. Po rozpatrzeniu odwołania od w/w decyzji, Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją z dnia [...] lipca 2004r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Przedmiotowa decyzja, jak wynika ze znajdującego się w aktach sprawy zwrotnego potwierdzenia odbioru, została doręczona pełnomocnikowi Strony w dniu [...] lipca 2004r. W dniu [...] września 2004r. pełnomocnik Strony złożył za pośrednictwem Dyrektora Izby Celnej w B. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku skargę na powyższą decyzję wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jej wniesienia. Postanowieniem z dnia 12 stycznia 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku przywrócił termin do złożenia skargi, a postanowieniem z dnia 2 marca 2005 r., sygn. akt I SA/Bk 305/04 (odrzucił skargę, ze względów formalnych). W dniu [...] czerwca 2004 r. tj. w toku prowadzonego postępowania w wyniku, którego określono Skarżącej kwotę wynikającą z długu celnego i kwotę podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług, Skarżąca złożyła w Urzędzie Celnym w B. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 13 lipca 2004 r. o unieważnienie zgłoszenia celnego z dnia [...] września 2003 r., uzasadniając to zamiarem powrotu do Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej i chęcią korzystania tam z przedmiotowego pojazdu. Decyzją dnia [...] sierpnia 2004 r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. odmówił unieważnienia zgłoszenia celnego złożonego dnia [...] października 2003 r. na formularzu SAD Nr [...]. W wyniku rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją z dnia [...] września 2004 r. uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik Urzędu Celnego w B. decyzją z dnia [...] grudnia 2004 r. Nr [...] unieważnił zgłoszenie celne z dnia [...] października 2003 r. oraz wyrażono zgodę na powrotny wywóz samochodu marki [...] w terminie 14 dni od dnia otrzymania decyzji. Ponadto w decyzji poinformowano Skarżącą o obowiązku złożenia zgłoszenia celnego o objęcie w/w pojazdu procedurą tranzytu w celu dokonania powrotnego wywozu pojazdu oraz o obowiązku złożenia zabezpieczenia majątkowego na poczet należności celnych ciążących na pojeździe oraz obowiązku uiszczenia należności podatkowych, określonych w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] kwietnia 2004 r. Nr [...]. Od powyższej decyzji pełnomocnik Skarżącej złożył odwołanie, żądając uchylenia jej w części dotyczącej określenia terminu dokonania wywozu w/w samochodu oraz w części nakazującej skarżącej uiszczenie należności podatkowych oraz złożenia zabezpieczenia majątkowego na poczet należności celnych ciążących na samochodzie. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją z dnia [...] lutego 2005 r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Pismem z dnia [...] marca 2005 r. pełnomocnik Skarżącej złożył na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z wnioskiem o jej uchylenie w części ustalającej termin dokonania wywozu samochodu marki [...] w terminie 14 dni od dnia otrzymania decyzji organu pierwszej instancji oraz w części nakazującej stronie uiszczenia należności podatkowych określonych w decyzji z dnia [...] kwietnia 2004 r. nr [...]. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: • art. 121 §1 i §2, art. 122 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez ich pominięcie oraz • art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej. Pełnomocnik Skarżącej podniósł, że organy celne rozpoznając wniosek i wydając przedmiotowe orzeczenia całkowicie pominęły okoliczność wskazania przesłanek, jakimi kierowały się obciążając stronę obowiązkiem uiszczenia należności podatkowych i zabezpieczenia należności celnych. Podkreślono, że już w trakcie prowadzonego postępowania Skarżąca pismem z dnia [...] listopada 2004r. oświadczyła, iż niezasadnym jest twierdzenie dotyczące ogólnikowej opinii, iż "regulacje prawne dotyczące podatku VAT oraz podatku akcyzowego nie przewidują wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w sytuacji unieważnienia zgłoszenia celnego" (pismo z dnia [...] października 2004r.). W złożonej skardze podniesiono, że zobowiązanie podatkowe powstaje z chwilą zaistnienia zdarzenia, o jakim mowa w ustawie. Zdarzeniem takim było dokonanie zgłoszenia celnego. Skoro zgłoszenie celne zostało cofnięte, nie istnieje zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego. Pełnomocnik wskazał, że organ celny drugiej instancji, podobnie jak organ celny pierwszej instancji nie wyjaśnił stronie swego stanowiska w tym zakresie, jak również nie wyjaśnił stronie, na jakiej podstawie takie stanowisko zajął, tym samym naruszył zasadę prowadzenia postępowania w taki sposób, aby pogłębić zaufanie obywateli do organów administracji państwowej. Na poparcie twierdzenia powołano wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie w wyroku z dnia 18 maja 2000r. sygn. akt V S.A. 2762/99, w którym sąd orzekł, iż "zgodnie z zasadami prawidłowo prowadzonego postępowania administracyjnego (także prowadzonego na podstawie przepisów ordynacji podatkowej), decyzja powinna wskazywać ustalony przez organ administracyjny stan faktyczny, określać przesłanki zastosowania tej a nie innej kwalifikacji prawnej i ustalać jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają którym z fragmentów normy prawnej zastosowanej w sprawie. To wszystko kryje w sobie formuła art. 210 § 1 pkt. 6 Ordynacji podatkowej". Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Celnej w B. wniósł o jej oddalenie. Wskazał, że z akt sprawy wynika, iż Skarżąca złożyła w Urzędzie Celnym w B. wniosek, uzupełniony pismem z dnia [...] lipca 2004r. o unieważnienie zgłoszenia celnego. Przedmiotowy wniosek został uzasadniony zamiarem powrotu Strony do USA i korzystania tam z w/w pojazdu. Ponadto w dniu [...] października 2004r. Skarżąca złożyła wyjaśnienia do "protokołu przesłuchania strony", z których wynikało, iż jak najszybciej chce opuścić Polskę ze względu na sytuacje rodzinna, a termin wyjazdu zależy od zakończenia postępowania w sprawie przedmiotowego pojazdu. Podkreślono, że w toku prowadzonego postępowania Urząd Celny w B. pismem Nr [...] z dnia [...] października 2004r. poinformował Skarżącą, iż w przypadku unieważnienia zgłoszenia celnego zażąda złożenia zabezpieczenia majątkowego należności celnych ciążących na pojeździe do czasu dokonania powrotnego wywozu pojazdu oraz uiszczenia należności podatkowych, określonych w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] kwietnia 2004r. Nr [...]. Podniesiono, iż w trakcie prowadzonego postępowania strona nie wskazała, w jakim terminie chce dokonać wywozu samochodu. Odnosząc się do zawartego w skardze wniosku, iż organ celny nie uwzględnił żądania pełnomocnika strony o zmianę decyzji w zakresie terminu dokonania powrotnego wywozu samochodu organ zauważył, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Nr [...] z dnia [...].02.2005r. Dyrektor Izby Celnej w B. stwierdził, iż przedmiotem postępowania odwoławczego jest ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy będącej przedmiotem rozstrzygnięcia zaskarżona decyzją podkreślając przy tym, że organ odwoławczy obowiązany jest rozpatrzyć odwołanie i wydać decyzję dokonując merytorycznej i prawnej oceny zasadności zaskarżonej decyzji, uznając, że w zakresie terminu dokonania powrotnego wywozu właściwym organem jest organ pierwszej instancji. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego obowiązku złożenia zabezpieczenia majątkowego na poczet należności celnych określonych zgodnie z decyzją z dnia [...] kwietnia 2004r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w B. uznał zgłoszenie celne Nr [...] z dnia [...] października 2003r. za nieprawidłowe oraz stwierdził, że w odniesieniu do w/w samochodu z mocy prawa powstał dług celny w przywozie, określił kwotę wynikającą z długu celnego i odmówił zastosowania zwolnienia od cła na podstawie art. 190 4 § 1 Kodeksu celnego oraz zwolnienia od podatku VAT oraz podatku akcyzowego na podstawie art. 7 ust.1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym w stosunku do przedmiotowego pojazdu. Organ drugiej instancji wskazał, że powyższe rozstrzygnięcie zostało utrzymane w mocy przez Dyrektora izby Celnej w B. na podstawie decyzji z dnia [...] lipca 2004r. Nr [...]. W decyzji z dnia [...] grudnia 2004r. Nr [...] natomiast Naczelnik Urzędu Celnego w B. unieważnił zgłoszenie celne Nr [...] z dnia [...].10.2003r. oraz wyraził zgodę na dokonanie powrotnego wywozu samochodu w terminie 14 dni od dnia otrzymania decyzji. Dyrektor Izby Celnej w B. poinformował również Skarżącą, iż w celu dokonania powrotnego wywozu tego samochodu należy złożyć zgłoszenie celne o objęcie w/w towaru procedurą tranzytu oraz złożyć zabezpieczenie majątkowe na poczet należności celnych ciążących na pojeździe oraz uiścić należności podatkowe, określone w decyzji z dnia [...] kwietnia 2004r. Nr [...]. Ponadto wskazano, że obowiązek złożenia zabezpieczenia w celu zagwarantowania pokrycia kwoty wynikającej z długu celnego i innych należności mogących powstać w związku z przywozem lub wywozem towaru w procedurze tranzytu wynika z treści przepisu art. 99 § 2 Kodeksu celnego. Ustosunkowując się do zarzutów pełnomocnika Strony, a dotyczących naruszenia prawa procesowego stwierdzono, że zarzut naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów administracji państwowej wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej należy uznać za niezasadny, bowiem organ celny prowadził postępowanie w taki sposób, aby pogłębić zaufanie obywateli do organów Państwa. Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej organy podatkowe są zobowiązane do ustalenia prawdy materialnej, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie Ponadto zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej jest niezasadny, bowiem organy administracji państwowej są zobowiązane do uwzględnienia słusznego interesu obywatela, ale także interesu społecznego. Zarzut Strony dotyczący naruszenia art. 124 Ordynacji podatkowej nie znajduje uzasadnienia w analizowanej sprawie, gdyż organ celny wyjaśnił Stronie zasadność przesłanek, którymi kierował się przy załatwianiu sprawy. Dyrektor Izby Celnej w B. nie zgodził się również z zarzutem naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisu art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 Ordynacji podatkowej, bowiem w zaskarżonej decyzji zostały przytoczone przepisy prawa, które stanowiły podstawę jej wydania, jak również zaskarżona decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Złożonej skardze nie można odmówić słuszności. Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych -Dz. U. Nr 153, poz. 1269 oraz art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Na wstępie należy podkreślić, że przedmiotem rozpoznania sądu była decyzja Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] lutego 2005 r. Nr [...] rozstrzygająca o unieważnieniu zgłoszenia celnego z dnia [...] października 2003 r. oraz wyrażająca zgodę na powrotny wywóz samochodu marki [...] w terminie 14 dni od dnia otrzymania decyzji organu pierwszej instancji. W myśl art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd jest zobowiązany do rozstrzygania w granicach danej sprawy. Tym samym należy uznać, że sąd związany jest zawsze granicami sprawy, w której skarga została wniesiona i nie może swoimi ocenami "wkraczać" w sprawę, która była przedmiotem innego postępowania przed organami celnymi. Granice rozpoznania skargi przez sąd z jednej strony wyznacza kryterium działań legalności działań administracji, z drugiej całokształt aspektów prawnych, lecz tylko tego stosunku administracyjnego, który jest objęty treścią zaskarżonego aktu lub czynności. Mając powyższe na uwadze Sąd odrzucił skargę w części dotyczącej zarzutu odnoszącego się do obowiązku uiszczenia należności podatkowych, określonych w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] kwietnia 2004 r. Nr [...] i nie rozpatrywał tej kwestii. Odnosząc się natomiast do zarzutów skargi w części dotyczącej określenia terminu dokonania powrotnego wywozu samochodu marki [...] poza polski obszar celny Sąd zauważa, że określony w decyzji 14- dniowy termin na powrotny wywóz towaru, stanowi swoisty warunek dodany do decyzji i jako integralny element treści rozstrzygnięcia sprawy ma bezpośredni wpływ na prawne skutki powodowane przez decyzję. Od tego czy zawarty w decyzji warunek się ziści czy też nie zależą jej skutki prawne. Zawarty w decyzji warunek, jest warunkiem o charakterze rozwiązującym po ziszczeniu, którego ustaje moc obowiązywania decyzji. Zważywszy, że ustalony w decyzji, jako warunek 14- dniowy termin na dokonanie powrotnego wywozu samochodu marki [...] zaczyna swój bieg już od dnia, otrzymania decyzji organu pierwszej instancji należy uznać, że jest terminem mało realnym i raczej nie możliwym do zrealizowania chociażby ze względu na przysługujące stronie prawo do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] grudnia 2004 r. (termin złożenia odwołania pokrywa się z terminem powrotnego wywozu samochodu). Wydana przez organy celne decyzja w sprawie unieważnienia zgłoszenia celnego powinna być możliwa do wykonania, a ustalony w niej termin wywozu samochodu, jako warunek rozwiązujący powinien być przez organy celne ustalony, tak by był realny i możliwy do spełnienia przez wnioskodawcę. Rozpoznając ponownie sprawę organy ustalając termin powrotnego wywozu przedmiotowego samochodu powinny ustalić, go tak by był terminem realnym, możliwym do zachowania przez Skarżącą i dostosowanym do jej możliwości. Sąd nie zgadza się z twierdzeniem Dyrektora Izby Celnej w B., wskazanym w zaskarżonej decyzji i w odpowiedzi na skargę, że w związku z tym, że "zakres rozstrzygania sprawy decyzją odwoławczą wyznaczony jest zakresem rozstrzygnięcia sprawy decyzją organu I instancji" w przedmiocie zmiany terminu dokonania powrotnego wywozu właściwym organem jest organ pierwszej instancji. W myśl postanowień art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy Ordynacja podatkowa, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003r., organ odwoławczy uchylając decyzję organu pierwszej instancji w całości lub w części – w tym zakresie orzeka, co do istoty sprawy lub uchylając tę decyzję w całości – umarza postępowanie w sprawie. Nowelizacja Ordynacji podatkowej (ustawa z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy- Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, Dz. U. Nr 169, poz. 1387) przywróciła w ten sposób postępowaniu pełny zakres dwuinstancyjności. Zgodnie z tą zasadą organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę, nie ograniczając się jedynie do kontroli decyzji organu pierwszej instancji. W ocenie Sądu, organ drugiej instancji, miał więc prawo dokonać analizy wywodów przedstawionych w odwołaniu oraz merytorycznie rozpatrując sprawę rozstrzygnąć w zgłaszanym przez stronę zakresie. Mając powyższe na uwadze Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) uwzględnił skargę i uchylił zaskarżoną decyzję, o odrzuceniu skargi sąd orzekł na podstawie art. art. 58 §1 pkt 6 w związku z postanowieniami art. 134 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami, a w oparciu o przepisy art. 152 tejże orzekł, że zaskarżony akt nie podlega wykonaniu.