I SA/Bk 943/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia SO del. do WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 marca 2017 r. sprawy ze skargi R. Ż. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy od września do grudnia 2009 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] kwietnia 2016 r. nr [...], wydaną w przedmiocie rozliczenia R. Ż. podatku od towarów i usług za IX - XII 2009 r. W związku z faktem, iż przedmiotowa sprawa dotyczy rozliczenia w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2009 r. - organ odwoławczy w pierwszej kolejności zbadał kwestię dotyczącą przedawnienia zobowiązania podatkowego, wymienioną w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Wskazał, że Prokuratura Okręgowa w B. postanowieniem z dnia [...] września 2014 r. postanowiła uzupełnić m.in. o R. Ż., wszczęte w dniu [...] listopada 2012 r. śledztwo w sprawie mającego miejsce w okresie od stycznia 2007 r. do grudnia 2011 r. na terenie kraju działania zorganizowanej grupy przestępczej mającej na celu organizowanie popełniania przestępstw skarbowych przez wystawców i odbiorców fikcyjnych faktur VAT. Pismem z [...] października 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. - stosownie do postanowień art. 70c Ordynacji podatkowej - zawiadomił R. Ż., że z dniem [...] września 2014 r. został zawieszony bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2009 r. do grudnia 2011 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji postępowanie karne nie zostało zakończone, co wynika z pisma Prokuratury Okręgowej w B. z [...] lipca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał następnie, że kwestią sporną w sprawie jest prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych na rzecz Skarżącego przez A. Sp. z o. o. W sprawie ustalono, że w okresach objętych kontrolą Skarżący, będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadził działalność gospodarczą pod nazwą A. Głównym przedmiotem działalności firmy była obróbka mechaniczna elementów metalowych, która zgodna była z faktycznie wykonywaną działalnością polegającą na wykonaniu reklam zewnętrznych i wewnętrznych. W 2009 r. Skarżący otrzymał - za pośrednictwem firmy "P" - zlecenie z firmy M. Sp. z o.o. w W., dotyczące wykonania reklam wewnętrznych i zewnętrznych w aptekach należących do M. W prowadzonych ewidencjach zakupu VAT za kontrolowane okresy Skarżący zaewidencjonował m.in. 13 faktur VAT, na których jako ich wystawcę wskazano A. Sp. z o. o. Na przedmiotowych fakturach wykazano usługi montażu elementów reklamowych w części aptek należących do firmy M. oraz zakup elementów do tych usług, które realizować miała A., korzystając z usług podwykonawcy A. Sp. z o. o. Organ przytoczył treść przepisów art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT i wskazał, że fakt posiadania faktur VAT nie przesądza o prawie do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związane jest przede wszystkim z nabyciem towarów i usług, a nie tylko z otrzymaniem faktur, choćby poprawnych od strony formalnej. Zdaniem organu, przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodzi, iż faktury VAT, w których jako ich wystawca figuruje spółka A., nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji sprzedaży dokonanych pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami. Za istotne organ uznał materiały dotyczące spółki A., tj. m.in. wydaną wobec tego podmiotu prawomocną decyzję Dyrektora UKS w K. z [...] listopada 2014 r., w której organ I instancji m.in. określił, na podstawie art.108 ustawy o VAT obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do grudnia 2009 r. w związku z wystawieniem i wprowadzonych do obiegu prawnego faktur VAT niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Z treści tego orzeczenia wynika, że spółka A. nie prowadziła działalności gospodarczej. Za listopad i grudzień 2009 r. Spółka w ogóle nie złożyła deklaracji VAT-7. Analiza wystawionych przez Spółkę faktur, w porównaniu z deklaracjami VAT-7 za wcześniejsze okresy 2009 r., za które złożyła deklaracje, wykazała, że kwoty wynikające z tych faktur nie mają odzwierciedlenia w składanych deklaracjach. Mimo zadeklarowania podatku do wpłaty - nie dokonała jego zapłaty. Działalność Spółki polegała jedynie na wystawianiu "pustych" faktur VAT. Spółka nie zatrudniała pracowników, nie posiadała żadnego majątku. D. C. wskazany jako Prezes Zarządu wystawiał faktury na polecenie K. K. Nie wykonywał natomiast żadnych usług, jak również dostaw jako A., a podmiot został założony aby dostarczać fikcyjne faktury. Za słusznością rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie przemawiają zdaniem organu również materiały pozyskane z Prokuratury Okręgowej w B., która postanowieniem z [...] listopada 2012 r. sygn. akt [...] wszczęła śledztwo w sprawie działania na terenie kraju w okresie od stycznia 2007 r. do grudnia 2011 r. zorganizowanej grupy przestępczej, mającej na celu organizowanie popełniania przestępstw skarbowych przez wystawców i odbiorców fikcyjnych faktur VAT. Aktem oskarżenia, skierowanym do Sądu Okręgowego w B. przez Prokuratora Prokuratury Okręgowej w B., objęci zostali, m.in. K. K. - jeden z organizatorów grupy przestępczej oraz D. C. - osoba, która została wskazana w KRS jako Prezes Zarządu A., podczas gdy faktycznie takiej funkcji nie pełnił. K. K. zarzucono, m.in. to, że polecił D. C. jako Prezesowi zarządu A. wystawić 13 faktur VAT o wartości netto 450.190,00 zł. i VAT 99.041,80 zł na rzecz firmy A. zarzucono, m.in. to, że działając na polecenie K. K., wystawił łącznie 13 faktur VAT o wartości netto 450 190,00 zł i VAT 99.041,80 zł na rzecz firmy A. Z powyższego wyłania się w ocenie organu jednoznaczny obraz procederu polegającego na wystawianiu faktur nieodzwierciedlającymi rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej nie bez znaczenia w przedmiotowej sprawie są również ustalenia w zakresie przepływów finansowych na rachunku bankowym firmy A. Wynika z nich, że firma Skarżącego w okresie wrzesień - grudzień 2009 r. dokonała wpłat w formie przelewów w łącznej kwocie 549.231,80 zł. Kwota ta dotyczyła faktur wystawionych przez A. na rzecz A. Analiza rachunku bankowego A. wykazała, że po pojawieniu się na koncie środków pieniężnych od firmy A., tego samego dnia, bądź w dniu następnym były one wypłacane gotówką z bankomatów, przelewane na konto D. C. bądź też wypłacane przez niego gotówką w banku. Wskazane przepływy finansowe miały wyłącznie na celu uwiarygodnienie fikcyjnych transakcji na linii A.- firma A. Są jedynie kolejnym dowodem potwierdzającym dokonane w sprawie ustalenia, że firma A. nie prowadziła działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT i nie była suwerennym podmiotem, który we własnym imieniu i na własny rachunek dokonywał rzeczywistych transakcji gospodarczych. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w przedłożonej na potrzeby postępowania kontrolnego dokumentacji firmy Skarżącego, oprócz wymienionych w skarżonej decyzji 13 faktur brak jest jakiejkolwiek innej dokumentacji dotyczącej współpracy miedzy firmą A. a A., tj. np. zamówień, umów, protokołów odbioru wykonywanych prac. Skarżący inicjatywę w zakresie pozyskania kooperanta (podwykonawcy) pozostawił w rękach swojego pracownika P. K. To P. K. nawiązał kontakt z K. K., z którym znał się już wcześniej, zlecił mu wykonanie prac, za które faktury wystawiła A. Podatnik nie posiadał zaś żadnej wiedzy na temat wystawcy faktur. Nie zasięgał informacji na temat Spółki A., - jak zeznał - zaufał P. K., którego zadaniem było znalezienie podwykonawcy usług. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej organ I instancji słusznie nie dał wiary zeznaniom świadków i strony, odnośnie okoliczności związanych z dokonaną przez p. A. K. wpłatą na konto podatnika. Zbieżność bowiem dat ([...] listopada 2009 r. i [...] listopada 2009 r.) przeprowadzenia operacji finansowych na rachunkach bankowych firmy A. oraz A., jak również zbieżność kwot operacji (103.400,00zł - 103.456,00zł) daje podstawy by twierdzić, że kwota 103.400,00 zł została przekazana podatnikowi przez p. A. K. aby dokonać wpłaty na rachunek A. za faktury nr [...] w celu uprawdopodobnienia wykonania wykazanych w nich usług. Dokonane w sprawie ustalenia miały wpływ na ocenę rzetelności prowadzonych przez podatnika ewidencji. Zgodnie z art. 193 § 2 Ordynacji podatkowej księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Stwierdzone nieprawidłowości powodują, że ewidencja VAT nabyć towarów i usług za wrzesień, październik, listopad i grudzień 2009 r. jest nierzetelna w zakresie zaewidencjonowanych faktur, nie odzwierciedlających rzeczywistych transakcji. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że powołany w sentencji decyzji art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej nie znajduje w niniejszej sprawie zastosowania. Organ bowiem po wyeliminowaniu zakwestionowanych zapisów z ewidencji, ustalił podstawę opodatkowania w oparciu o pozostałe zapisy. W skardze złożonej do Sądu pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji. Zarzucił: 1) naruszenie art. 70 § 1 o.p., poprzez jego niezastosowanie w sprawie, podczas gdy upłynął już 5-letni okres przedawnienia zobowiązań podatkowych Skarżącego za 2009 r.; 2) błędne ustalenie stanu faktycznego przyjętego za podstawę dokonanych ustaleń, które to skutkowało zastosowaniem art. 88 ust. 3 a pkt. 4 lit. a ustawy o VAT; 3) błędną wykładnię art. 86 ust. 2 pkt. 1 lit. a w związku z art. 88 ust. 3a pkt. 4 lit. a ustawy o VAT wyrażającą się uznaniu, iż warunkiem skorzystania z uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest dokonywanie przez podatnika ustaleń, do których nie jest od zobowiązany, 4) błędną wykładnię art. 88 ust. 3a pkt. 4 lit. a ustawy o VAT wyrażającą się w uznaniu, iż przepis ten należy rozumieć tak, że stosuje się go każdorazowo gdy faktura dokumentuje transakcje, które w rzeczywistości nie miały miejsca pomiędzy podmiotami wskazanymi na tych dokumentach, bez uwzględnienia okoliczności tych transakcji, 5) naruszenie przepisów prawa procesowego poprzez nie wypełnienie dyspozycji wynikających z art. 120, 121, 122, 187 § 1, 191 o.p. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga okazała się niezasadna. Spór w sprawie dotyczy prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wykazanych w skarżonej decyzji faktur wystawionych na jego rzecz przez A. Sp. z o. o. Organy administracji uznały, że Skarżący nie mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku należnego zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u., bowiem wystawione faktury przez A. Sp. z o. o. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń. Przed rozważeniem prawidłowości zastosowania w rozpoznawanej sprawie przepisów prawa materialnego należy ocenić najdalej idący zarzut przedawnienia zobowiązań podatkowych Skarżącego za 2009 r., tj. naruszenia art. 70 § 1 o.p., zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Powyższy zarzut okazał się bezzasadny, a do przedawnienia nie doszło. Organ prawidłowo zastosował w niniejszej sprawie art. 70 § 6 o.p., zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienie przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Z akt sprawy bezsprzecznie wynika, iż Prokuratura Okręgowa w B. postanowieniem z dnia [...] września 2014 r. postanowiła uzupełnić m.in. o Skarżącego, wszczęte w dniu [...] listopada 2012 r. śledztwo w sprawie mającego miejsce w okresie od stycznia 2007 r. do grudnia 2011 r. na terenie kraju działania zorganizowanej grupy przestępczej mającej na celu organizowanie popełniania przestępstw skarbowych przez wystawców i odbiorców fikcyjnych faktur VAT. Pismem z [...] października 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. - stosownie do postanowień art. 70c o.p. - zawiadomił Skarżącego, że z dniem [...] września 2014 r. został zawieszony bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2009 r. do grudnia 2011 r. Do dnia wydania skarżonej decyzji postępowanie karne nie zostało zakończone, co wynika z pisma Prokuratury Okręgowej w B. z [...] lipca 2016 r. Oceniając powyższe, niewątpliwie zakres prowadzonego śledztwa wiąże się z niewykonaniem kontrolowanego zobowiązania, a specyfika śledztwa ma jednoznaczny charakter skarbowy. Nie ma też w niniejszej kwestii żadnego znaczenia jakiego typu jest to postępowanie, czy ma ono charakter przygotowawczy oraz czy ewentualne zarzuty postawione zostały na podstawie Kodeksu karnego skarbowego czy też Kodeksu karnego i jaki mają swój zakres procesowy. Charakter postępowania jednoznacznie wynika z przedmiotu śledztwa, tj.: " w sprawie mającego miejsce w okresie od stycznia 2007 r. do grudnia 2011 r. na terenie kraju działania zorganizowanej grupy przestępczej mającej na celu organizowanie popełniania przestępstw skarbowych przez wystawców i odbiorców fikcyjnych faktur VAT.". W powyższej kwestii wypowiadał się NSA, który w wyroku z dnia 23 lutego 2017 r., o sygn. akt I FSK 1240/15, LEX nr 2249153 uznał, że unormowanie z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. nie daje podstaw prawnych do weryfikacji zasadności wszczęcia tego postępowania. Stąd też wszystkie zarzuty odnoszące się do przepisów kodeksu karnego skarbowego, kodeksu postępowania karnego są bezzasadne. Sąd w sprawie tej nie jest uprawniony do kontroli prawidłowości prowadzonego postępowania karno skarbowego, czy tym bardziej do oceny regulacji prawnych w tym zakresie. Przechodząc do oceny zarzutów naruszenia prawa materialnego, Sąd ocenił je jako bezzasadne. W myśl art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przy czym, stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) u.p.t.u. kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Jednakże zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Z treści powołanych przepisów jednoznacznie wynika, że podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej rzeczywisty obrót, czyli taki, w którym pomiędzy rzeczywistą sprzedażą a jej opisem w fakturze istnieje pełna zgodność pod względem podmiotowym i przedmiotowym. Dana faktura odzwierciedlać musi zdarzenie gospodarcze dokonane pomiędzy podmiotami wymienionymi na fakturze, którego przedmiotem jest towar lub usługa opisana w tym dokumencie. Jeśli brak jest któregokolwiek z tych elementów (od strony podmiotowej lub przedmiotowej) faktura nie może rodzić skutków opisanych w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Sąd podzielił argumentacje prawną organów - w przypadku, gdy kwota wskazana jako podatek wynika z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanej w niej kwoty. Dysponowanie więc przez nabywcę fakturą wystawioną przez dostawcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia, który nie stanowi samo przez się uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy. Zatem fakt posiadania faktur VAT nie przesądza o prawie do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związane jest przede wszystkim z nabyciem towarów i usług, a nie tylko z otrzymaniem faktur, choćby poprawnych od strony formalnej. Przechodząc do oceny prawidłowości ustaleń stanu faktycznego w sprawie należy wskazać, że przeprowadzone przez organy postępowanie w sposób jednoznaczny dowodzi, że faktury VAT, w których jako ich wystawca figuruje Spółka A., nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji sprzedaży dokonanych pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami. To z kolei wyczerpuje dyspozycję art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., albowiem nie został w tym przypadku spełniony niezbędny warunek, jakim jest udokumentowanie rzeczywiście dokonanej czynności. Wyżej wymieniona Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej, za listopad i grudzień 2009 r. nie złożyła deklaracji VAT-7. Analiza zaś wystawionych przez Spółkę faktur, w porównaniu z deklaracjami VAT-7 za wcześniejsze okresy 2009 r., za które złożyła deklaracje, wykazała, że kwoty wynikające z tych faktur nie mają odzwierciedlenia w składanych deklaracjach. Mimo zadeklarowania podatku do wpłaty – Spóka nie dokonała jego zapłaty. Sąd w pełni podzielił stanowisko organów, że działalność Spółki polegała jedynie na wystawianiu "pustych" faktur VAT. Spółka nie zatrudniała pracowników, nie posiadała żadnego majątku. D. C. wskazany jako Prezes Zarządu wystawiał faktury na polecenie K. K. Nie wykonywał natomiast żadnych usług, jak również dostaw jako A., a podmiot został założony aby dostarczać fikcyjne faktury. Materiał dowodowy dodatkowo został wzmocniony przez materiały pozyskane z Prokuratury Okręgowej w B. Z dowodów tych wyłania się jednoznaczny obraz procederu polegającego na wystawianiu faktur nie odzwierciedlających rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Prezes Zarządu A. nie posiadał wiedzy na temat podmiotów, którym wystawiał faktury. Jego działalność ograniczała się do podpisania w biurze K. K. faktur i innych dokumentów, za co otrzymywał pieniądze. Jak dowiodło postępowanie przeprowadzone przez organy nie bez znaczenia na podjęte rozstrzygnięcie miały również ustalenia dotyczące firmy "P." Jak ustalono w sprawie, to właśnie za pośrednictwem tej firmy Skarżący otrzymał zlecenie z M. na wykonanie reklam. P. K. - mąż A. K. w 2009 r. pracował na stanowisku Dyrektora w firmie A. Z wyjaśnień A. K. wynika, że zna firmę A. , której zlecała wykonywanie prac. Jak zeznała, kontakt z firmą A. nawiązał jej mąż P. K., który znał K. K. P. K. potwierdził kontakty oraz współpracę z K. K. Zeznał, że K. K. wykonał w ok. 10 aptekach prace na rzecz firmy R. Ż. Nie pamiętał jednak w jakich miejscowościach i lokalizacjach były wykonane te prace. Nie sprawdzał realizacji tych zleceń, nie otrzymywał zdjęć potwierdzających wykonanie prac, nie posiadał protokołów odbioru zleconych prac. K. K. do protokołu przesłuchania podejrzanego z dnia [...].10.2014 r. zeznał, że nie zna R. Ż., a faktury na rzecz Skarżącego wystawiał za pośrednictwem P. K. Powyższe potwierdził R. Ż. zeznając, że współpracę ze Spółką A. nawiązał za pośrednictwem P. K. Jednocześnie stwierdził, że na temat Spółki A. nie zasięgał jakichkolwiek informacji, ufając P. K., który nawiązał z tym podmiotem współpracę. Ustalenia w tym zakresie zostały szczegółowo przedstawione w skarżonej decyzji. Za prawidłowością podjęcia rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie przemawiały również ustalenia w zakresie przepływów finansowych na rachunku bankowym firmy A.. Wynika z nich, że firma A. w okresie wrzesień - grudzień 2009 r. dokonała wpłat w formie przelewów w łącznej kwocie 549.231,80 zł. Kwota ta dotyczyła faktur wystawionych przez A. na rzecz A.. Analiza rachunku bankowego A. wykazała, że po pojawieniu się na koncie środków pieniężnych od firmy A., tego samego dnia, bądź w dniu następnym były one wypłacane gotówką z bankomatów, przelewane na konto D. C. bądź też wypłacane przez niego gotówką w banku. Wskazane przepływy finansowe miały wyłącznie na celu uwiarygodnienie fikcyjnych transakcji na linii A. - firma A., co zostało wnikliwie wskazane w uzasadnieniu skarżonej decyzji. Reasumując materiał dowodowy jednoznacznie potwierdza, że zakwestionowane faktury wystawione przez A. na rzecz firmy Skarżącego nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń. Zatem podatnik nie miał prawa w rozliczeniu za wrzesień, październik, listopad i grudzień 2009 r. do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony (w łącznej wysokości 99.041,00 zł). Powyższe prowadzi do wniosku, że zarzuty zawarte w skardze, a dotyczące naruszenia art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., okazały się niezasadne. W żadnym przypadku nie można zgodzić się z pełnomocnikiem, że: ,,końcowym nabywcą nie był R. Ż. i jego jakość usług nie musiała interesować, to końcowy nabywca miał być zadowolony - i tak też było", zatem "nie jest istotne "kim" wykonana została usługa". Przepis art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. zawiera podstawową normę prawną regulującą prawo do odliczenia podatku naliczonego. Prawo to jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z konstrukcji podatku od towarów i usług. Prawo do odliczenia może dotyczyć jednak wyłącznie czynności, które faktycznie zostały dokonane pomiędzy podmiotami w nich wymienionymi. Sama faktura nie tworzy bowiem prawa do odliczenia podatku w niej wykazanego. Jak zostało udowodnione, wystawione przez A. faktury, na podstawie których podatnik dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych pomiędzy podmiotami w nich wymienionymi. Tym samym faktury te na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego. Należy podkreślić, że zasada neutralności podatkowej nie stoi na przeszkodzie odmowie odbiorcy faktury prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego ze względu na brak czynności podlegającej opodatkowaniu (wyrok TSUE z 31.01.2013 r. w sprawie C-643/11 LVK - 56 EOOD). Trybunał wielokrotnie przypominał, zarówno na gruncie VI Dyrektywy i obowiązującej Dyrektywy 112, że zwalczanie oszustw podatkowych, unikanie opodatkowania oraz ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywy i że podmioty prawa nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii w celu dopuszczania się oszustwa lub nadużycia swoich uprawnień. Organy administracyjne powinny więc odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że prawo to podnoszone jest w celach wiążących się z przestępstwem lub nadużyciem. Taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie. Wskazać należy, iż w przedłożonej na potrzeby postępowania kontrolnego dokumentacji firmy Skarżącego, oprócz zakwestionowanych 13 faktur brak jest jakiejkolwiek innej dokumentacji dotyczącej współpracy miedzy firmą A. a A., tj. np. zamówień, umów, protokołów odbioru wykonywanych prac. Skarżący inicjatywę w zakresie pozyskania kooperanta (podwykonawcy) pozostawił w rękach swojego pracownika P. K.. To P. K. nawiązał kontakt z K. K., z którym znał się już wcześniej, zlecił mu wykonanie prac, za które faktury wystawiła A.. Podatnik nie posiadał zaś żadnej wiedzy na temat wystawcy faktur. Nie zasięgał informacji na temat Spółki A., zaufał pracownikowi P. K., którego zadaniem było znalezienie podwykonawcy usług. Sąd uznał, wbrew twierdzeniom Skarżącego, że materiał dowodowy w niniejszej sprawie pozwala na postawienie podatnikowi zarzutu świadomego uczestnictwa w opisanym procederze - co szczegółowo opisano w zaskarżonej decyzji. Ponadto, bezzasadnymi są również zarzuty naruszenia przepisów regulujących proces prowadzenia postępowania podatkowego, tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 o.p. Odnosząc się do ww. zarzutów proceduralnych, w ocenie Sądu, organ ustalił stan faktyczny w sposób zupełny, rzetelny, obiektywny, a do ustalonego stanu faktycznego właściwie zastosował przepisy prawa materialnego. Wyciągnięte na podstawie zgromadzonego postępowania dowodowego wnioski są w pełni uzasadnione. Ewidentność przesłanek świadczących o świadomym udziale Skarżącego w opisanym procederze wynika z całokształtu zebranych dowodów co oznacza, że w sprawie nie występują wątpliwości co do istotnych dla rozstrzygnięcia ustaleń. Okoliczności stanu faktycznego niezbędne dla rozpatrzenia sprawy zostały w zupełności ustalone. W przedmiotowej sprawie organy działały na podstawie przepisów prawa i w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zebrano i w sposób wyczerpujący rozpatrzono cały materiał dowodowy, czym trudno doszukać się jakiegokolwiek naruszenia art. 187 § 1 o.p. W toku postępowania organy zgodnie z art. 120-122 o.p. podjęły wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia sprawy, m.in. występując o informacje do innych organów. Zgodnie z art. 180 o.p. jako dowód w postępowaniu dopuszczono wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Należy podkreślić, że w świetle art. 191 o.p. organ samodzielnie ocenia na podstawie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Mieści się w tym ocena dopuszczalności i przydatności poszczególnych dowodów. W przedmiotowej sprawie ustalenie okoliczności transakcji, nastąpiło w oparciu o cały zgromadzony materiał dowodowy, bez przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów. Zasadność ocen i wniosków poczynionych na podstawie zebranego materiału dowodowego odpowiada wymaganiom wiedzy, zasadom logiki i doświadczenia życiowego. W tym stanie rzeczy, uznając za chybione zarzuty skargi i stwierdzając brak innych naruszeń prawa warunkujących uchylenie zaskarżonej decyzji, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).