II SA/Bk 530/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Grażyna Gryglaszewska, Sędziowie sędzia NSA Stanisław Prutis (spr.),, sędzia WSA Mirosław Wincenciak, Protokolant Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 24 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi Białystok G. M. Sp. z o.o. w B. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] maja 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania administracyjnego w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych oddala skargę. Skarga została wywiedziona na podstawie następujących okoliczności. Naczelnik Urzędu Celnego w Ł., w toku postępowania dotyczącego cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych o nazwie D., nr fabryczny [...], nr poświadczenia rejestracji [...], wezwał Białystok G. spółkę z o.o. z siedzibą w B. do poddania przedmiotowego automatu badaniu sprawdzającemu przez jednostkę badającą, upoważnioną na podstawie § 8 ust. 1 rozporządzenia MF z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. nr 102, poz. 946 ze zm.). Jako jednostkę badającą przeprowadzającą badanie wskazano Izbę Celną w Przemyślu (to były dwa wezwania o tej samej treści jedno z dnia 12 sierpnia 2011 r., drugie z dnia 28 września 2011 r.). Pismem procesowym z dnia 7 października 2011 r. zainteresowana Spółka złożyła wniosek o zawieszenie postępowania w związku z wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, wystosowanym w dniu 6 października 2011 r. do MF, poprzez pozbawienie Izby Celnej w Przemyślu statusu jednostki badającej oraz w konsekwencji usunięcie jej z listy Jednostek Badających. Zdaniem Spółki postępowanie powinno być zawieszone do czasu rozpoznania tego wezwania. Naczelnik Urzędu Celnego w Ł., postanowieniem z dnia [...] października 2011 r. nr [...], odmówił zawieszenia prowadzonego postępowania. W uzasadnieniu podano, że wezwanie do usunięcia naruszenia prawa dotyczy przepisów z zakresu nadawania upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jednostkom badającym i nie ma związku z postępowaniem dotyczącym cofnięcia rejestracji automatu o niskich wygranych. Na powyższe postanowienie Spółka złożyła zażalenie i zarzuciła naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 120 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez niezawieszenie postępowania w sytuacji, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od ustosunkowania się MF do złożonego wezwania. W międzyczasie MF pismem z dnia 28 listopada 2011 r. udzielił zainteresowanej Spółce odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. W piśmie tym między innymi stwierdzono brak legitymacji Spółki do wystosowania takiego wezwania. Prowadząc postępowanie odwoławcze Dyrektor Izby Celnej w B. zwrócił się do MF o udzielenie informacji o sposobie załatwienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi w dniu 29 grudnia 2011 r. przesłano kopię pisma z dnia 28 listopada 2011 r. Następnie postanowieniem z dnia [...] stycznia 2012 r. nr [...], Dyrektor Izby Celnej w B., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu podano, że z uwagi na to, iż MF pismem z dnia 28 listopada 2011 r. udzielił odpowiedzi na żądanie Spółki, postępowanie niniejsze nie jest uzależnione od wydania rozstrzygnięcia przez MF a przesłanka zawieszenia w istniejącym stanie faktycznym nie ma zastosowania. Od tego postanowienia nie złożono skargi do sądu administracyjnego. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego w Ł. w dniu [...] lutego 2012 r. zlecił Izbie Celnej w Przemyślu przeprowadzenie badania sprawdzającego przedmiotowy automat i jednocześnie wezwał zainteresowaną Spółkę do ponownego poddania automatu temu badaniu. W odpowiedzi na to wezwanie Spółka złożyła kolejny wniosek o zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania przez MF wniosku Spółki o cofnięcie Izbie Celnej w Przemyślu upoważnienia do przeprowadzania badań automatów lub urządzeń do gier i sporządzania opinii technicznych. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2012 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w Ł. po raz kolejny odmówił zawieszenia postępowania. Organ podał, że rozstrzygnięcie przez MF sprawy z wniosku Spółki o cofnięcie Izbie Celnej w Przemyślu upoważnienia do przeprowadzania badań automatów lub urządzeń do gier i sporządzania opinii technicznych nie stanowi zagadnienia wstępnego w sprawie cofnięcia rejestracji przedmiotowego automatu. Od postanowienia tego zainteresowana Spółka złożyła zażalenie i zarzuciła naruszenie przepisu prawa materialnego, tj. art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 120 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez niezawieszenie postępowania w sytuacji, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od ustosunkowania się MF do złożonego przez stronę wniosku. Wskazując na to naruszenie Spółka wniosła o zmianę kwestionowanego postanowienia i zawieszenie postępowania ewentualnie uchylenie postanowienia i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Dyrektor Izby Celnej w B. postanowieniem z dnia [...] maja 2012 r. nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Organ odwoławczy podzielił stanowisko zgodnie z którym rozstrzygnięcie przez MF wniosku Spółki o cofnięcie upoważnienia Izbie Celnej w Przemyślu nie stanowi zagadnienia wstępnego w sprawie niniejszej. Z postanowieniem tym nie zgodziła się zainteresowana Spółka i wniosła skargę do sądu administracyjnego. Zarzuciła naruszenie: 1. przepisu prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez niezawieszenie postępowania w sytuacji, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego w postaci wniosku Skarżącej w przedmiocie cofnięcia Izbie Celnej w Przemyślu upoważnienia do przeprowadzania badań automatów lub urządzeń do gier i sporządzania opinii technicznych jaki złożyła do Ministra Finansów, 2. przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 120, 122 Ordynacji podatkowej poprzez niezawieszenie postępowania w sytuacji gdy rozpatrzenie sprawy jest uzależnione od ustosunkowania się Ministra Finansów do złożonego przez stronę wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Wskazując na powyższe zarzuty Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie od organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, według norm przepisanych. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył co następuje. Skarga nie jest zasadna. Przedmiotem kontroli Sądu w sprawie niniejszej jest kwestia odmowy zawieszenia postępowania mająca charakter incydentalny z punktu widzenia postępowania w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych. Zatem badanie legalności dotyczy tylko zagadnienia istnienia podstaw do zawieszenia postępowania administracyjnego. Rozstrzygnięcie sprawy sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy wynik postępowania dotyczącego legalności czynności MF polegającej na upoważnieniu do przeprowadzenia badań automatów lub urządzeń do gier i sporządzania opinii technicznych stanowi zagadnienie wstępne w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych. Zagadnienie zawieszenia postępowania uregulowane zostało w rozdziale 12 działu IV Ordynacji podatkowej. W myśl art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Przyjąć zatem należy, iż postępowanie podlega zawieszeniu w sytuacji, gdy spełnione zostaną następujące warunki: 1) istnienie zagadnienia wstępnego, 2) ujawnienie się tego zagadnienia w toku postępowania podatkowego, 3) kompetencję innego organu lub sądu do jego rozstrzygnięcia, 4) zależność rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji sprawie od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego. Odnosząc się do kwestii istnienia zagadnienia wstępnego, na które wskazała strona skarżąca i jego związku ze sprawą, wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 23b ust. 1-5 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm.) dodanym przez art. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. (Dz. U. nr 134. poz. 779) zmieniającej nin. ustawę z dniem 14 lipca 2011 r. na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. W żądaniu, o którym mowa w ust. 1, wskazuje się automat lub urządzenie do gier podlegające badaniu sprawdzającemu, jednostkę badającą przeprowadzającą badanie oraz podmiot, któremu automat lub urządzenie ma być przekazane w celu przeprowadzenia badania, i termin tego przekazania. Badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w terminie nie dłuższym niż 60 dni od dnia otrzymania zlecenia. Koszty badań sprawdzających nie powinny przekraczać średnich stawek stosowanych za dany rodzaj badania. W przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie. Przepis art. 23f ust. 1 określa warunki jakie musi spełniać podmiot ubiegający się o status jednostki badającej. Zgodnie z tą regulacją upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych jednostce badającej, która spełnia następujące warunki: 1). posiada akredytację Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, będącej sygnatariuszem Wielostronnego Porozumienia EA (European cooperation for Accreditation Multilateral Agreement); 2). zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym; 3). osoby zarządzające tą jednostką oraz osoby przeprowadzające badania automatów i urządzeń do gier posiadają nienaganną opinię, w szczególności nie są osobami skazanymi za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe; 4). posiada autonomiczność względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji i stowarzyszeń, w szczególności osoby wymienione w pkt 3 nie pozostają z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie gier hazardowych w stosunkach, które mogą wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. Minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier –art. 23f ust. 6 ustawy. Z treści aktualnego wykazu jednostek upoważnionych przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, wynika, że Izba Celna w Przemyślu jest jednostką upoważnioną do przeprowadzania takich badań. W ocenie Sądu, wskazana przez stronę skarżącą interpretacja zagadnienia wstępnego i jego wpływu na prowadzone w przedmiotowej sprawie postępowanie administracyjne dotyczące cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych jest zbyt szeroka i nieuzasadniona. Strona skarżąca argumentuje swoje stanowisko tym, że wynik sprawy dotyczącej upoważnienia Izby Celnej w Przemyślu ma wpływ na dalszy bieg postępowania w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier, albowiem jeśli utraci ona status Jednostki Badającej, zmianie będzie musiało ulec postanowienie dowodowe. Stanowisko to nie zasługuje na uwzględnienie. Przede wszystkim dlatego, że: - zagadnieniem wstępnym jest zagadnienie materialno-prawne, treścią takiego zagadnienia co do zasady jest wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku. Z powyższej regulacji wynika, że upoważnienie jest aktem wewnętrznym MF na podstawie którego dokonuje on wyboru jednostek umocowanych do prowadzenia odpowiednich badań. Upoważnienie to nie stanowi rozstrzygnięcia kwestii materialno-prawnej, nie tworzy na rzecz innych podmiotów żadnych praw i obowiązków. Adresatem tego upoważnienia jest Jednostka Badająca. Udzielenie upoważnienia stanowi realizację zadań MF i jak wynika z powyższej regulacji wybór Jednostki Badającej nie jest dowolny ale jest zdeterminowany spełnieniem odpowiednich warunków przez daną jednostkę, - powstanie zagadnienia z którym mogą być związane jedynie określone skutki procesowe nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego (vide: NSA w Warszawie z 24 czerwca 2010 r., I FSK 1110/09, Lex nr 593512). Z taką sytuacją mamy doczynienia w sprawie niniejszej. Co prawda stwierdzenie niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji skutkuje cofnięciem rejestracji takiego automatu lub urządzenia do gier. Podstawę stwierdzenia niezgodności stanowi zaś opinia techniczna wydana przez upoważnioną Jednostkę Badającą. Niemniej jednak ewentualna utrata statusu Jednostki Badającej skutkować może jedynie, na co wskazuje zainteresowana Spółka, zmianą postanowienia dowodowego. A postanowienia dowodowe, podejmowane w danej sprawie, które zgodnie z art. 187 § 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może w każdym stadium postępowania zmienić, uzupełnić lub uchylić, nie mogą przecież, ze swej natury stanowić prejudykatu dla organu rozpoznającego tę sprawę. W świetle powyższego stwierdzić należy, że w sprawie dotyczącej cofnięcia rejestracji automatu do gry o niskich wygranych nie stanowi zagadnienia wstępnego (prejudykatu), w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, kwestia oceny legalności upoważnienia danej jednostki organizacyjnej, przez Ministra Finansów, do przeprowadzania badań automatów lub urządzeń do gier. Wobec niepotwierdzenia zarzutów skargi należało ją oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 1270 ze zm.).