II SA/Bk 611/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Mirosław Wincenciak, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.),, sędzia NSA Elżbieta Trykoszko, Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 7 października 2014 r. sprawy ze skargi O. Sp. z o.o. w R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] kwietnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w B. na rzecz O. Sp. z o.o. w R. kwotę 757 (siedemset pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. II SA/Bk 611/14 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] lutego 2014 r. znak [...] Naczelnik Urzędu Celnego w Ł. cofnął Spółce z o.o. O. w R. rejestrację automatu do gier o niskich wygranych o nazwie HOT SLOT, VIDEO MULTIGAME, nr fabryczny [...], nr poświadczenia rejestracji [...]. Organ wskazał, że postępowanie w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu wszczęto w maju 2010 r. na podstawie informacji (wynik eksperymentu z dnia 21 października 2010 r., opinia biegłego dr A. C. sporządzona do innej sprawy), że automat umożliwia grę za stawki wyższe i umożliwia uzyskanie jednorazowych wygranych wyższych niż dopuszczone w art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 143, poz. 779 z późn. zm.), dalej u.g.h. Po wszczęciu postępowania doszło do nowelizacji u.g.h. (ustawą z dnia 26 maja 2011 r. (Dz. U. Nr 134, poz. 779), wprowadzającą zmiany od dnia 14 lipca 2011 r., powoływaną dalej jako nowelizacja u.g.h.), wedle której rejestracja, eksploatacja i cofnięcie rejestracji automatu do gry (jeżeli istnieje uzasadnione podejrzenie, że nie spełnia warunków określonych w ustawie) może się odbyć dopiero po poddaniu automatu badaniu sprawdzającemu przez jednostkę badającą upoważnioną przez Ministra Finansów (art. 23a – 23f u.g.h. oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier (Dz. U. poz. 312 z późn. zm.). Poddano zatem sporny automat przedmiotowemu badaniu sprawdzającemu (opinia z dnia 6 - 11 listopada 2013 r. nr [...]), którego wynik był negatywny tj. stwierdzono niespełnienie warunku, o którym mowa w art. 129 ust. 3 u.g.h., czyli przekroczenie maksymalnej stawki za grę i wysokości maksymalnej jednorazowej wygranej. Zdaniem Naczelnika Urzędu Celnego, przesądzający w sprawie jest negatywny wynik opinii sprawdzającej, który uzasadnia cofnięcie rejestracji automatu na podstawie art. 23a ust. 7 u.g.h. Wynik ten potwierdza również, jak wskazał organ, wnioski wynikające z pierwotnych dowodów przeprowadzonych w sprawie, wskazujących na niezgodność działania automatu z prawem (opinia dr A. C. i wynik eksperymentu z dnia 21 października 2010 r.). Organ uwzględnił również w swoim uzasadnieniu fakt wydania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11, w którym Trybunał wypowiedział się o technicznym charakterze przepisów wskazanych w pytaniu prejudycjalnym (art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 2, art. 138 ust. 1 u.g.h.). TSUE wskazał, jak stwierdził organ, że technicznymi będą przepisy, które "wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów". Zdaniem organu, takich warunków nie sposób doszukać się w regulacji art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. Przepisy te określają jedynie sposób korzystania czy użytkowania automatów, nie odnoszą się zaś do zakazu czy ograniczeń produkcji, przywozu i wprowadzenia ich do obrotu. Przepisy te nie kreują żadnych konkretnych prawnych wymagań, jakimi automaty podlegają, regulują jedynie sposób, w jaki mogą być wykorzystywane gospodarczo przez przedsiębiorcę. Nie regulują też bezpośrednio żadnych wymagań dotyczących automatów jako takich. Nie są zatem przepisami technicznymi w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. Nie stanowią również "innych wymagań" w rozumieniu art. 1 pkt 4 tej dyrektywy, bowiem mogą zostać przeprogramowane lub powtórnie zaprogramowane w taki sposób, by stały się automatami do gier o wyższe wygrane i mogły być dalej wykorzystywane gospodarczo na terenie Polski (np. w kasynach gry), w państwach członkowskich lub państwach spoza UE. Również, zdaniem organu, fakt określenia w złotych polskich maksymalnej stawki za udział w jednej grze oraz stawki maksymalnej wygranej (art. 129 ust. 3 u.g.h.) potwierdza, że wprowadzenie tych przepisów nie miało żadnego negatywnego skutku na warunki eksploatacji automatów o niskich wygranych na terenie kraju, a tym samym nie wprowadzono warunków mogących mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. Odwołanie od powyższej decyzji złożyła Spółka z o.o. O. w R. zarzucając naruszenie: - prawa procesowego tj. art. 180 § 1, art. 187 § 1 w związku z art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej; - prawa materialnego tj. art. 8, 9 w związku z art. 1 akapit 1 pkt 1, 3, 4 i 11 Dyrektywy nr 98/34/WE w związku z § 4, 5, 8, 10 i § 2 pkt 1a, 2, 3 i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039), art. 2, 7 i 91 ust. 1 – 3 Konstytucji RP w związku z art. 2 aktu dotyczącego warunków przystąpienia do Unii Europejskiej m.in. Rzeczypospolitej Polskiej oraz dostosowań w traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej, jak również naruszenie wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach C-213/11, C-214/11, C-217/11 - poprzez zastosowanie bezskutecznych przepisów u.g.h., w szczególności art. 129 ust. 1 i 3 z uwagi na brak ich notyfikacji Komisji Europejskiej,. Uzasadniając zarzuty odwołania Spółka wskazała, że automat posiadał pozytywną opinię techniczną wydaną na podstawie przepisów prawa obowiązującego w dacie jego dopuszczania do obrotu, zaś w międzyczasie nie zaszły żadne okoliczności powodujące zmianę w stanie faktycznym czy prawnym. Wywiedziono, że nieopłacalność wyprowadzenia automatów o niskich wygranych poza granice kraju (na skutek uznania, że działają niezgodnie z polskim prawem) świadczy o tym, że przepisy u.g.h. istotnie wpłynęły na obrót tymi automatami, a zatem – wbrew stanowisku organu – mają charakter techniczny. Odwołująca się zakwestionowała stanowisko organu, zdaniem którego przepisy u.g.h. podpadały pod klauzulę derogacyjną z art. 10 ust. 1 Dyrektywy 98/34/WE wykluczającą notyfikację. Jak wskazała, taki sposób rozumienia czyni ten wyrok bezprzedmiotowym (nie uwzględnia bowiem brzmienia art. 9 tej Dyrektywy oraz faktu, że uregulowania dotyczące gier hazardowych nie są objęte harmonizacją na poziomie unijnym i wynikającymi z prawa unijnego klauzulami bezpieczeństwa). Odwołująca się zakwestionowała także uprawnienie Izby Celnej w B. do wykonywania badań sprawdzających automatów wskazując, że Służba Celna (nawet jeśli poszczególne jej jednostki uzyskały upoważnienia od Ministra Finansów) nie jest umocowana prawnie do sporządzania opinii dla automatów do gier. Jej pracownicy nie posiadają również odpowiedniej wiedzy na ten temat. Bezpodstawnie odmówiono również uwzględnienia wniosku strony o dopuszczenie dowodu z opinii innej jednostki badającej. To wszystko spowodowało, że organ nie dysponował rzetelnym materiałem dowodowym, w oparciu o który mógłby poczynić ustalenia co do prowadzenia przez Spółkę działalności z użyciem automatów niezgodnych z warunkami ustawy lub zezwolenia. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2014 r. znak [...] Dyrektor Izby Celnej w B. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ wskazał, że według stanu prawnego na dzień orzekania (art. 23a ust. 1 u.g.h.) automaty i urządzenia do gier mogą być eksploatowane tylko przez podmioty posiadające stosowną koncesję lub zezwolenie i tylko po ich zarejestrowaniu przez właściwego naczelnika urzędu celnego. Stosownie do treści art. 11 ust. 1 nowelizacji u.g.h. poświadczenia rejestracji wydane na podstawie przepisów dotychczasowych mogą być wykorzystywane do czasu ich wygaśnięcia lub cofnięcia. Nowelizacja ta wprowadziła szczególny tryb postępowania przy weryfikacji spełniania warunków ustawowych przez już zarejestrowany automat tj. możliwość poddania automatu badaniu sprawdzającemu, którego negatywny wynik może prowadzić do cofnięcia jego rejestracji (art. 23a ust. 7 art. 23b u.g.h.). Jak wskazano, w przedmiotowej sprawie wynik badania sprawdzającego był negatywny, bowiem wykazano możliwość przekroczenia dopuszczalnej stawki za udział w jednej grze oraz możliwość przekroczenia maksymalnej wysokości jednorazowej wygranej. Stąd też zasadne było cofnięcie w pierwszej instancji rejestracji automatu na podstawie art. 23a ust. 7 u.g.h. Zdaniem organu niezasadnie zarzuca się również brak po stronie Izby Celnej w B. stosownej akredytacji do przeprowadzania badań sprawdzających automatów do gier, skoro w art. 23f ust. 1 u.g.h. nie określono zakresu akredytacji wymaganej w tego typu sprawach. Organ odwoławczy przedstawił również charakter prawny upoważnienia udzielanego przez Ministra Finansów jednostkom badającym urządzenia do gier wskazując, że upoważnienie jest aktem wewnętrznym, którego treść jest zdeterminowana spełnieniem przez tę jednostkę odpowiednich warunków z art. 23f u.g.h. Zatem, zdaniem organu, posiadanie akredytacji (Izba Celna w B. posiada certyfikat Polskiego Centrum Akredytacji nr AB 501, spełniający wymagania międzynarodowej normy PN-ISO 17025) jest tylko jednym z wielu warunków uzyskania upoważnienia, z których najważniejszymi jest gwarantowanie odpowiedniego standardu przeprowadzonych badań. Zarzucono stronie, że w toku postępowania nie przedstawiła jakiegokolwiek dowodu podważającego sporządzoną przez Izbę Celną w B. opinię. Nadto wskazano, że organ celny mógł wybrać upoważnioną jednostkę badającą jedynie spośród tych, których listę opublikowano na stronie Ministra Finansów, zatem nie miał kompetencji do oceny umocowania Izby Celnej w B. do wykonywania badań. Wynik badania sporządzony przez tę jednostkę jest jednoznacznie negatywny, co zobowiązywało organ do wydania decyzji o cofnięciu rejestracji automatu. Wskazano, że organ prowadzący postępowanie miał co prawda obowiązek podjąć wszelkie działania mające na celu wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, jednak nastąpiło to w sprawie właśnie poprzez dopuszczenie dowodu z opinii jednostki badającej. Takiego dowodu wymagają przepisy art. 23a i art. 23b u.g.h. i brak było podstaw do rozszerzania postępowania wyjaśniającego o inne dowody wskazane przez stronę. Jak wskazał organ odwoławczy, dokonano również w I instancji oceny cechy "techniczności" zastosowanych w prawie przepisów – z wynikiem negatywnym, który to wniosek należy podzielić. Prowadziło to do konieczności zastosowania w sprawie art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. Skargę na powyższą decyzję złożyła do sądu administracyjnego Spółka z o.o. O. w R. zarzucając: - w punktach I, II i III skargi: naruszenie przepisów prawa procesowego tj. art. 187 §1, art. 191 i art. 233 § 1 pkt 1a Ordynacji podatkowej, w tym poprzez nieuchylenie decyzji organu I instancji i nieumorzenie postępowania z uwagi na wygaśnięcie rejestracji automatu z dniem 21 kwietnia 2014 r.; - w punkcie IV skargi: naruszenie prawa materialnego tj. art. 2 ust. 2b ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach hazardowych i zakładach wzajemnych, a także ewentualnie art. 129 ust. 3 u.g.h. poprzez zastosowanie tego ostatnio wskazanego przepisu mimo że automat był wielokrotnie sprawdzany z pozytywnym skutkiem a skarżąca nie dokonywała w nim żadnych zmian; - w punkcie V skargi: naruszenie prawa materialnego tj. art. 138 ust. 3 u.g.h. poprzez błędną wykładnię i uznanie, że skarżąca jest odpowiedzialna za ewentualne niezgodne z ustawą działanie automatu; - w punkcie VI skargi: naruszenie prawa materialnego tj. art. 8, 9 w związku z art. 1 akapit 1 pkt 1, 3, 4 i 11 Dyrektywy nr 98/34/WE w związku z § 4, 5, 8, 10 i § 2 pkt 1a, 2, 3 i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039), art. 2, 7 i 91 ust. 1 – 3 Konstytucji RP w związku z art. 2 aktu dotyczącego warunków przystąpienia do Unii Europejskiej m.in. Rzeczypospolitej Polskiej oraz dostosowań w traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej, jak również naruszenie wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach C-213/11, C-214/11, C-217/11) poprzez zastosowanie bezskutecznych przepisów u.g.h w szczególności art. 129 ust. 1 i 3, których nie notyfikowano Komisji Europejskiej. Uzasadniając zarzuty wskazano, że decyzją z dnia 21 kwietnia 2008 r. Minister Finansów poświadczył rejestrację spornego automatu i tym samym umożliwił jego eksploatację przez sześć lat, które minęło w dniu 21 kwietnia 2014 r. Tymczasem decyzja organu odwoławczego została wydana w dniu [...] kwietnia 2014 r., zatem po dniu wygaśnięcia rejestracji z mocy prawa. Była zatem niedopuszczalna, bowiem organ II instancji powinien uchylić decyzję pierwszoinstancyjną i umorzyć postępowanie. Zdaniem skarżącej nie wykazano też w postępowaniu administracyjnym, że sporny automat pozwalał na przeprowadzenie gry w sposób niezgodny z prawem. Opinia Izby Celnej w B. nie mogła być dowodem w sprawie, bowiem została sporządzona niezgodnie z zasadą obiektywizmu oraz z racji nieposiadania przez Służbę Celną umocowania do przeprowadzania tego typu badań. Skarżąca zakwestionowała również możliwość zastosowania w sprawie przepisów art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. z uwagi na nienotyfikowanie tej ustawy Komisji Europejskiej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i uznając zarzuty za bezpodstawne. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zasadny okazał się zarzut naruszenia art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) o.p. (błędnie zaznaczonej w skardze jako pkt 1 lit 1a). Przepis art. 233 o.p. zawiera katalog rozstrzygnięć wydawanych przez podatkowe organy odwoławcze. Zgodnie z § 1 organ odwoławczy wydaje decyzję, w której: 1) utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji albo 2) uchyla decyzję organu pierwszej instancji: a) w całości lub w części - i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub uchylając tę decyzję - umarza postępowanie w sprawie, b) w całości i sprawę przekazuje do rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji, jeżeli decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości, albo 3) umarza postępowanie odwoławcze. Kolejne jednostki redakcyjne cytowanego uregulowania przewidują z kolei, z zastrzeżeniem dotyczącym samorządowych kolegiów odwoławczych, możliwość uchylenia w całości decyzji organu pierwszej instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części (zob. art. 233 § 2 i 3 o.p.). Omawiany przepis w powiązaniu z zasadą dwuinstancyjności postępowania podatkowego pozwala na wyciągnięcie wniosku, że organ odwoławczy nie może poprzestać jedynie na rozpatrzeniu zasadności zarzutów zawartych w odwołaniu, lecz powinien sprawę rozpatrzyć merytorycznie. Wyjątkowo organ odwoławczy może umorzyć postępowanie odwoławcze bądź całe postępowanie prowadzone w sprawie. W tym drugim przypadku ma jednak obowiązek w pierwszej kolejności uchylić zaskarżoną decyzję organu I instancji. Umorzenie postępowania może nastąpić w sytuacji gdy jego prowadzenie stało się bezprzedmiotowe. Z bezprzedmiotowością postępowania mamy natomiast do czynienia wówczas, gdy brak jest podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Przykładowo ustawodawca wskazuje, że bezprzedmiotowe jest postępowanie w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 208 § 1 o.p.). Poza tym przyczyny bezprzedmiotowości danego postępowania mogą mieć różny charakter, dotyczący zarówno zdarzeń faktycznych (np. cofnięcie podania, odwołania; wydanie w innym postępowaniu decyzji, która w swej treści zawiera rozstrzygnięcie dotyczące przedmiotu danego postępowania), jak też prawnych (np. uchylenie w trakcie trwania postępowania odwoławczego przepisu prawa, na podstawie którego wydana została decyzja organu I instancji). W rozpatrywanym przypadku sporna stała się okoliczność, czy rejestracja automatu HOT SLOT VIDEO MULTIGAME nr fabryczny [...] wygasła - stosownie do art. 23a ust. 2 ustawy o grach hazardowych – 21 KWIETNIA 2014 r. z powodu upływu okresu, na jaki został dokonana, czy też jeszcze przed upływem tego okresu została skutecznie cofnięta stosownym rozstrzygnięciem organu celnego. Jako, że moment wygaśnięcia rejestracji z mocy prawa przypadał na toczące się przed Dyrektorem Izby Celnej postępowanie odwoławcze od decyzji organu I instancji cofającej rejestrację automatu, kluczowa stała się odpowiedź na pytanie, czy organ odwoławczy posiadał uprawnienie do wydania merytorycznej decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji (art. 233 § 1 pkt 1 o.p.). Zdaniem Sądu, nie można zgodzić się z organem, że rejestracja automatu przestała istnieć w obrocie prawnym na skutek decyzji Naczelnika Urzędu Celnego. Rozstrzygnięcie to nie było bowiem ostateczne i na skutek odwołania podlega kontroli instancyjnej, która jak wynika z zasady dwuinstancyjności postępowania wyrażonej w art. 127 o.p., nie może ograniczać się do kontroli decyzji organu I instancji. Istotą tej zasady jest bowiem dwukrotne merytoryczne rozstrzygnięcie tej samej sprawy. Zadaniem organu rozpoznającego sprawę w drugiej instancji jest ponowne rozpatrzenie sprawy, przy szczególnym uwzględnieniu zarzutów podnoszonych w odwołaniu. Organ odwoławczy zobowiązany jest również do uwzględnienia zmian zarówno w stanie faktycznym, jak i prawnym sprawy. Mając to na uwadze Sąd uznał, że skoro w dacie orzekania przez organ odwoławczy nie istnieje rejestracja automatu, która wygasła z mocy prawa, to nie może dojść do merytorycznego rozpoznania sprawy. Wygaśnięcie rejestracji automatu na etapie postępowania odwoławczego powinno skutkować uchyleniem decyzji organu I instancji w całości i umorzeniem postępowania w sprawie na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a o.p. Przestał bowiem istnieć przedmiot postępowania prowadzonego w sprawie cofnięcia rejestracji automatu. Podobny pogląd wyrażony został w wyrokach WSA w Gliwicach z dnia 12 lutego 2013 r. sygn. III SA/GL 1677/12, WSA w Olsztynie z dnia 30 kwietnia 2013 r. sygn. II SA/Ol 1244/12, dostępnych w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Reasumując, orzekający w tej sprawie Sąd uznał za w pełni zasadny zarzut naruszenia art. 233 § 1 pkt 2 lit. a o.p., który miał istotny wpływ na wynik sprawy. W zaistniałych okolicznościach niedopuszczalne było pozostawienie w obrocie prawnym decyzji organu I instancji w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier. Dlatego też orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Na podstawie art. 152 tej ustawy stwierdzono niewykonalność zaskarżonej decyzji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ww. ustawy procesowej oraz § 2 ust. 1 i 2, § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490). Ponownie rozpoznając sprawę organ zobowiązany jest uwzględnić wyrażoną w niniejszym wyroku ocenę prawną.