SA/Bk 1185/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA J. Orzel, Sędzia WSA S. Presnarowicz (spr.), W. Stachurski, Protokolant B. Borkowska, po rozpoznaniu w dniu 20 lutego 2004 r. sprawy ze skargi Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] sierpnia 2003 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. orzeka, że zaskarżony akt nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się orzeczenia. Postanowieniem z dnia [...].05.2003 r. Nr [...] Wójt Gminy R. wszczął przeciwko Regionalnemu Zarządowi Gospodarki Wodnej z siedzibą w W., postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2003. Decyzją z dnia [...].06.2003 r. Nr [...] organ podatkowy I instancji określił wyżej wymienionemu podmiotowi wysokość należnego podatku od nieruchomości za okres od 1.04.2003 r. do 31.12.2003 r. w kwocie [...] zł. Z uzasadnienia decyzji należy wnosić, że określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości dotyczy gruntów Jeziora B. na rzece R., położonego na terenie Gminy R.. Organ podatkowy I instancji wskazał tu na przepis art. 217 ust.1 i 5 ustawy z dnia 18 lipca 2001 roku - Prawo wodne (Dz.U. Nr 115, poz. 1229 z późn. zm.), w myśl którego z dniem l stycznia 2002 roku stanowiące własność Skarbu Państwa wody oraz grunty pokryte tymi wodami przechodzą w trwały zarząd odpowiednich urzędów morskich, regionalnych zarządów gospodarki wodnej i parków narodowych. Dalej Wójt Gminy R. powołał się na treść art.3 ust. l pkt.4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (jedn. tekst Dz.U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 z późn. zm.) wykazując, iż Regionalny Zarząd Gospodarki Wodnej w W. posiada w trwałym zarządzie grunt i wody Jeziora B., a więc na nim spoczywa za określony wyżej okres obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Od decyzji tej zostało w dniu 04.07.2003 r. wniesione do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. odwołanie przez Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w W., który wnioskował o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia lub uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania organu I instancji. W uzasadnieniu swojego odwołania strona wywodziła, że organ podatkowy wydał decyzję z rażącym naruszeniem prawa poprzez błędną interpretację przepisów art. 3 ust. l pkt 4 wymienionej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 11 ust. l pkt 2 lit. "c" i art. 217 ust. l cytowanej ustawy prawo wodne. Zdaniem odwołującego się Regionalny Zarząd Gospodarki Wodnej W. nie jest posiadaczem zależnym, jak został potraktowany przez organ I instancji, ponieważ nie włada rzeczą na podstawie tytułu prawnego, z którym wiąże się określone władztwo nad cudzą rzeczą. Strona twierdziła, iż posiadaczem przedmiotu opodatkowania jest Pan T. D. posiadający pozwolenie wodno prawne wydane przez Wojewodę S. z dnia [...].12.1992 r., a więc to ten podmiot jest podatnikiem w przedmiotowej sprawie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. decyzją z dnia [...].08.2003 r. Nr [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję Wójta Gminy R., nie podzielając argumentów strony zawartych w odwołaniu. Zdaniem organu odwoławczego Regionalny Zarząd Gospodarki Wodnej w W. posiada przymiot podatnika z tytułu władztwa nad nieruchomością tj. Jeziorem B. - w znaczeniu skutkującym istnieniem obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. Władztwo to wynika z art. 217 ust. l w zw. z art. 11 ust. l pkt 2 przywoływanej wyżej ustawy z dnia 18 lipca 2001 roku Prawo wodne. Podatnikiem podatku od nieruchomości nie jest, wbrew twierdzeniu strony odwołującej się Pan T. D., gdyż pozwolenie wodno prawne na piętrzenie wody na rzece R. nie daje mu "władztwa" do Jeziora B., z którego wynikałby w stosunku do niego obowiązek podatkowy. W tej sytuacji organ podatkowy I instancji działając w oparciu o podane wyżej przepisy, prawidłowo określił wysokość należnego podatku od nieruchomości za okres od 1.04. 2003 r. do 31.12. 2003 r. dla Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w W. Na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S., Regionalny Zarząd Gospodarki Wodnej w W. w dniu 8.09.2003 r. wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku. Skarżący nie podziela argumentów prawnych i ustaleń faktycznych zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji, a tym samym wnosi o jej uchylenie w całości. W ocenie skarżącego w sprawie doszło do rażącego naruszenia prawa poprzez: - nie uwzględnienie zasady prawdy obiektywnej (art. 187 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej), - błędne zastosowanie przepisów materialnego prawa podatkowego (art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych), - błędną interpretację przepisów art. 217 ust. 1 w zw. z art. 11 ust.1 pkt. 2 ustawy Prawo wodne. W uzasadnieniu skargi Regionalny Zarząd Gospodarki Wodnej w W. wywodził, iż na podstawie art. 217 ust.1 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. - Prawo wodne, jest on jedynie trwałym zarządcą będącej przedmiotem opodatkowania nieruchomości. Pojęcia trwałego zarządu nie należy utożsamiać z unormowanym przez przepisy Kodeksu cywilnego pojęciem posiadania. Regionalny Zarząd Gospodarki Wodnej w W., jako jednostka organizacyjna Skarbu Państwa, nie może być ani posiadaczem samoistnym nie włada rzeczą faktycznie jak właściciel), ani posiadaczem zależnym (nie włada rzeczą na podstawie tytułu prawnego, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą) - art. 336 Kodeksu cywilnego, ponieważ, jako statio fisci Skarbu Państwa, działa w ramach jego osobowości prawnej. Skarżący ponownie podkreślał, iż w pismach z dnia 17.04. 2003 r. (MN [...]) oraz z dnia 29.05.2003 r. (MN [...]) podnosił, fakt posiadania przedmiotu opodatkowania przez Pana T. D., legitymującego się pozwoleniem wodnoprawnym (decyzja Wojewody S. z dnia [...].12.1992 r., sygn. [...]). Ponadto wskazywał, że pomiędzy Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa a Gospodarstwem Rybackim w R. zawarta jest umowa dzierżawy Jeziora B. Za okres 01.01.2003 - 31.03.2003r podatek uiściło Gospodarstwo Rybackie. W ocenie skarżącego zmiana aneksem Nr [...] z 3.03.2003 r. dzierżawy [...] z dnia 1.12.1993 r., zawartej pomiędzy wyżej wymienionymi stronami i wydzierżawienieprzez Gospodarstwo Rybackie jedynie prawa rybackiego użytkowania jeziora, nie powoduje zmiany przedmiotu umowy. W myśl bowiem art. 13 ust. 2 wspomnianego prawa wodnego, rybackie korzystanie z publicznych śródlądowych powierzchniowych wód płynących następuje w drodze oddania w użytkowanie obwodów rybackich, ustanowionych na podstawie ustawy z dnia 18 kwietnia 1985 r. o rybactwie śródlądowym ( Dz.U. z 1999 r. Nr 66, poz. 750 z późn. zm. ), a uprawnienia Skarbu Państwa w tym zakresie wykonuje Agencja Własności Rolnej Skarbu Państwa ( art. 217 ust. 5 tejże ustawy Prawo wodne ). W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. nie podzieliło zarzutów zawartych w tym piśmie skarżącego i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, zważył co następuje: Skarga jest zasadna, z uwagi na naruszenie przepisów postępowania podatkowego, mogące mieć istotny wpływ na wynik przedmiotowej sprawy. W rozpatrywanej sprawie, w świetle opisanego wyżej stanu faktycznego, istota sporu sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy na Regionalnym Zarządzie Gospodarki Wodnej w W. (ewentualnie na innych podmiotach), w stanie prawnym obowiązującym w 2003 r., w okresie od 1 kwietnia 2003 r. do 31 grudnia 2003 r. ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości za grunty Jeziora B. na rzece R., położonego na terenie Gminy R. W danej sprawie poza sporem pozostaje, iż grunty Jeziora B., jako część rzeki R. są własnością Skarbu Państwa, a poprzez treść art. 217 ust. 1 przywoływanej ustawy z dnia 18 lipca 2001 roku - Prawo wodne, z dniem l stycznia 2002 roku przeszły z mocy prawa w trwały zarząd Regionalnego Zarząd Gospodarki Wodnej w W. Niewątpliwym także jest, iż Pan T. D. do końca 2003 r. posiadał pozwolenie wodno prawne wydane przez Wojewodę S. z dnia [...].12.1992 r., na piętrzenie wody na rzece R. w miejscowości R. i jej pobór dla potrzeb małej elektrowni wodnej. Stosownie do aneksu nr [...] z dnia 03.03.2003 r. do umowy dzierżawy z dnia 01.12.1993 r. zawartej z Agencją Własności Skarbu Państwa Oddział Terenowy w O. [...], nie kwestionowanym jest także fakt, iż Polski Związek Wędkarski w W. ma prawo do rybackiego użytkowania, między innymi spornych gruntów Jeziora B. Stosownie do treści art. 3 ust. 1 cytowanej wyżej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w stanie prawnym obowiązującym w 2003 r., podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3, 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych, 3) użytkownikami wieczystymi gruntów, 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. W myśl tegoż ust. 2 omawianego artykułu, obowiązek podatkowy dotyczący przedmiotów opodatkowania wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe - ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa i jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych, faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi. Jednocześnie ustawodawca wskazał, poprzez wnioskowanie a contrario unormowań zawartych w art. 2 ust. 3 pkt 2 wspomnianej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, iż grunty pod wodami płynącymi – jeziora, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wykładnia językowa oraz systemowa wewnętrzna przywołanych wyżej regulacji ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wskazuje, iż zamiarem ustawodawcy było objęcie obowiązkiem podatkowym w podatku od nieruchomości także posiadaczy nieruchomości lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, jak też wówczas, gdy ma miejsce posiadanie nieruchomości lub ich części przez dany podmiot bez tytułu prawnego (art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. "a" i "b" ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). W ocenie Sądu dokonując ustalenia, czy skarżący może być podmiotem zobowiązanym (ewentualnie z innymi podmiotami) do uiszczenia podatku od nieruchomości w przedmiotowej sprawie należy mieć na uwadze kryterium posiadania - w całości lub w części - gruntów Jeziora B., stanowiących własność Skarbu Państwa. Mając na uwadze instytucję trwałego zarządu uregulowaną przede wszystkim w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami ( tekst jedn. z 2000 r., Nr 46, poz. 543 z późn. zm. ) oraz w ustawie z dnia 19 października 1991 r. o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa (Dz. U. z 2001 r. Nr 57, poz. 603 z późn. zm.) należy wskazać, iż w literaturze przedmiotu nie budzi wątpliwości fakt, iż trwali zarządcy mogą być i są podatnikami podatku od nieruchomości (zob. L. Etel, Reforma opodatkowania nieruchomości w Polsce, Białystok 1998, s.75 i n.). Współczesna doktryna prawa utrwala bowiem pogląd, że trwały zarząd jako "prawna forma władania nieruchomością oznacza posiadanie i gospodarowanie nieruchomościami na podstawie tytułu prawnego przez państwowe i komunalne jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej. Nie jest to prawo rzeczowe. Trwały zarząd jest normatywnym zbiorem czynności faktycznych i niektórych czynności prawnych (zob. M. Wolanin, Ustawa o gospodarce nieruchomościami. Komentarz, Warszawa 1998, s.177). Tym samym należy stwierdzić, iż ustawodawca nie wyłączył skarżącego jako trwałego zarządcę gruntów Jeziora B., z kręgu potencjalnych podmiotów, na których ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Jednocześnie należy wyraźnie zaznaczyć, iż do płacenia podatku od nieruchomości za te wszystkie opodatkowane grunty, nie musi być zobowiązany wyłącznie jeden podmiot, tzn. Regionalny Zarząd Gospodarki Wodnej w W. Z akt sprawy pośrednio wynika bowiem, iż ewentualnymi posiadaczami części przedmiotowych gruntów (nawet bez tytułu prawnego) mogą być także inne podmioty np. Gospodarstwo Rybackie w R., czy Pan T. D. Na powyższe jednoznacznie wskazuje w skardze Regionalny Zarząd Gospodarki Wodnej w W. W ocenie Sądu prawo rybackiego użytkowania jeziora przez np. Gospodarstwo Rybackie w R. nie musi oznaczać, iż podmiot ten korzysta wyłącznie z tej formy zaspokajania swoich potrzeb w realizacji statutowych zadań. Również nie wiadomo czy Pan T. D. posiadający pozwolenie wodno prawne na piętrzenie wody na rzece R. w miejscowości R. i jej pobór dla potrzeb małej elektrowni wodnej, nie korzysta w większym zakresie (i w jakim zakresie) z gruntów spornego do opodatkowania jeziora. Jednakże przesłanką niezbędną do stwierdzenia, iż na podmiotach tych ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości nawet od części gruntów Jeziora B., jest ustalenie istnienia zakresu posiadania tychże gruntów. Organy podatkowe okoliczności tych w sposób pełny nie wyjaśniły, co uchybia treści art. 120, art. 187 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.). W przedmiotowej sprawie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. przed wydaniem zaskarżonej decyzji nie wyznaczyło skarżącemu 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co narusza unormowania art. 200 § 1 omawianej ustawy Ordynacja podatkowa. Organy podatkowe, w tym również organy II instancji mają taki obowiązek nawet wówczas, gdyby same nie przeprowadzały uzupełniającego postępowania dowodowego (zob. wyrok NSA z 11.07.2002 r., sygn. akt I SA/Po 788/00, opublikowany w Lex, nr 56705 ). Mając powyższe na uwadze, Sąd na mocy art. 145 § l pkt 1 lit. c) oraz § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), w związku z art. 97 ( 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S.-