SA/Bk 1408/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA S. Presnarowicz, Sędzia NSA J. Lewkowicz (spr.), Asesor WSA W. Stachurski, Protokolant B. Borkowska, po rozpoznaniu w dniu 27 lutego 2004 r. sprawy ze skargi W. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2003 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. orzeka, że zaskarżony akt nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się orzeczenia, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego W. B. 560 zł (słownie: pięćset sześćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] lipca 2003 r. Urząd Skarbowy w S. na podstawie - art. 10 ust. 2, art. 6 ust. 4, art. 15 ust. 1, art. 18 ust. 2 , art. 20 ust. 2 i 3, art. 33 b ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. z 1993 r., Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), - art. 207 § 1, art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 23 § 1 i § 4, art. 193 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), określił W. B. kwotę zwrotu różnicy podatku VAT za miesiące marzec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2000 r. w wysokości innej niż zadeklarowana przez podatnika. W uzasadnieniu podano, że rozpatrując ponownie sprawę stwierdzono, że podatnik: 1. Nie ujął w ewidencji sprzedaży VAT faktury VAT Nr [...] z dnia 01.03.2000 r. w wartości netto 21.000,00 zł, podatek należny 1.470,00 zł. 2. W miesiącach lipiec i sierpień 2000 r. dokonując jednocześnie sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionej od tego podatku naruszając przepisy art. 20 ust. 1, ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług zawyżył wartość podatku naliczonego za miesiąc lipiec 2000 r. o kwotę 47,00 zł oraz za miesiąc sierpień 2000 r. o kwotę 48,00 zł. 3. Nieprawidłowo pomniejszył w deklaracji podatkowej VAT-7 za miesiąc listopad 2000 r. wartość podatku należnego o podatek naliczony wynikający z trzech faktur VAT RR z naruszeniem art. 33 b ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług przez co zawyżył wartość podatku naliczonego za listopad 2000 r. o kwotę 422,16 zł. 4. W dniu 19 listopada 1998 r. podatnik podpisał umowę-zlecenie z firmą "A" S.A. z mocą obowiązującą od dnia 16 października 1998 r. Umowa miała obowiązywać nie dłużej jak do 30 listopada 1999 r. i przewidywała możliwość wcześniejszego rozwiązania. W ramach tej umowy podatnik w ramach działalności gospodarczej świadczył usługi zarządzania Spółką. W umowie zlecenia strony ustaliły, że w razie odwołania W. B. z zajmowanego stanowiska przed 30 listopada 1999 r. bez ważnego powodu, odwołanie to skutkować będzie wypłaceniem mu kwoty równej otrzymanemu wynagrodzeniu za ostatnie sześć miesięcy poprzedzające datę rozwiązania umowy, w sześciu miesięcznych ratach. Umowa zlecenia rozwiązana została po podjęciu uchwały Rady Nadzorczej z 07.05.1999 r. z terminem – na prośbę strony – 15.05.1999 r. Podatnik winien więc był wystawiać faktury w latach 1998 – 1999. Wobec powyższego w deklaracji podatkowej VAT-7 za miesiąc marzec 2000 r. podatnik zawyżył podatek VAT rozliczając fakturę nr [...]z dnia 21.03.2000 r. na kwotę 97.108,80 zł, wyodrębniając w niej podatek VAT w kwocie 21.363,94 zł. W myśl art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje z chwilą wystawienia faktury (jeżeli sprzedaż towaru lub wykonania usługi powinny być potwierdzone fakturą), nie później jednak niż w siódmym dniu od dnia wykonania usługi. 5. W zbiorze dowodów księgowych okazanych przez podatnika stwierdzono fakturę VAT nr 406/00 z dnia 26.09.2000 r. na kwotę netto 21.205, 00 zł, podatek VAT 1.484,36 zł oraz kserokopię kopii faktury o tym samym numerze (406/00 z dnia 26.09.2000 r.) na kwotę netto 29.125,00 zł, podatek VAT 2.038,75 zł. W/w faktury na kwotę netto 29.125,00 zł podatnik nie ujął w ewidencji zakupów VAT oraz w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Zdaniem organu wystawione faktury dokumentują towar tego samego rodzaju jednak o różnych cenach zakupu. Podatnik nie ujął powyższej faktury w prowadzonych księgach tym samym zaniżając obrót i koszty uzyskania przychodu. Organ stosownie do art. 23 § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa oszacował w tym zakresie podstawę opodatkowania i stosując stawkę 7 % podatku wyliczył zaniżenie podatku należnego VAT. W odwołaniu Pan W. B. zarzucił obrazę art. 23, art. 120, art. 121, art. 122, art. 124 i art. 180 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i nieuwzględnienie słusznego interesu obywatela oraz obrazę art. 10 ust. 2, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 3 pkt 1, art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym przez ich błędną interpretację. Zarzucił też obrazę szeregu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. – o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 30 ustawy o NSA poprzez nie zastosowanie się do oceny prawnej wyrażonej przez NSA O/Zamiejscowy w Białymstoku w wyroku z dnia 28 stycznia 2003 r. W oparciu o podniesione zarzuty podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i ustalenie zobowiązania podatkowego zgodnie z zeznaniem podatnika. W uzasadnieniu podatnik podniósł, że NSA w wyroku z dnia 28.01.2003 r. (sygn. akt SA/Bk 610/02) uchylił decyzję Izby Skarbowej w B. dotyczącą postępowania w sprawie i zajął stanowisko, że czynności menadżerskie stanowią wykonywanie wolnego zawodu. Organ klasyfikując usługi wykonywane przez podatnika jako działalność gospodarczą naruszył przepis art. 30 ustawy o NSA. Podatnik podniósł także, że ocena prawna wyrażona przez NSA w Warszawie w wyroku z 13.12.2002 r. (III SA 769/01) jak też w wyroku NSA z dnia 14.03.2002 r. ( I SA/Wr 2057/99) nie są wiążące w niniejszej sprawie. Odnośnie odnalezionej kserokopii faktury VAT z dnia 26.09.2000 r. Nr [...] na kwotę 29.125,00 zł plus VAT 2.038,75 zł podatnik po omówieniu operacji gospodarczej dotyczącej zakupu w firmie T. W. pomidorów w przecierze pomidorowym oraz pomidorów w zalewie octowej stwierdził, że w rzeczywistości nastąpiła pomyłka producenta, który wystawił nową fakturę VAT Nr [...], na której znalazły się pozycje zakupione wcześniej. Dyrektor Izby Skarbowej w B. po rozpatrzeniu odwołania zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. Organ odwoławczy na wstępie uzasadnienia stwierdził, że podatnik zakwestionował jedynie stwierdzone przez organ podatkowy zawyżenie podatku należnego w związku z usługami świadczonymi dla firmy "A" S.A. oraz sprawę faktury [...] wystawiona przez "B". Pozostałych nieprawidłowości w rozliczeniu podatku VAT, opisanych w zaskarżonej decyzji, podatnik nie kwestionuje, wobec czego należy przyjąć, iż przedmiotem sporu są tylko wymienione wyżej dwie kwestie. Organ stwierdził, że w decyzjach dotyczących rozliczenia podatku VAT za 1998 r. i 1999 r. szczegółowo ustosunkował się do zarzutów dotyczących naruszenia art. 30 ustawy o NSA i popiera nadal swoje stanowisko. Podzielając stanowisko organu I instancji również w zakresie transakcji z firmą "B" udokumentowanej sporną fakturą VAT Nr [...] organ nadmienił, że NSA w wyroku z dnia 28 stycznia 2003 r., sygn. akt SA/Bk 610/02 stwierdził jednoznacznie, iż "nie podzielił natomiast zarzutów skargi w zakresie naliczenia podatku należnego od sprzedaży towarów objętych dwiema fakturami z tej samej daty 26 września 2000 r. o Nr [...] (wystawionymi przez T. W.)". W skardze do Sądu W. B. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego zarzucając naruszenie przepisów identycznie jak w odwołaniu. W uzasadnieniu skarżący powtórzył argumentację zawartą w odwołaniu od decyzji organu I instancji tj. zarzucił, że Urząd Skarbowy dopuścił się obrazy art. 30 ustawy z 11 maja 1995 r. o NSA nie przyjmując stanowiska Sądu, iż czynności menadżerskie stanowią wykonywanie wolnego zawodu. Podniósł, że próba powołania przez Urząd Skarbowy wyroków z 13.12.2002 r. (III SA 769/01) i z 14.03.2002 r. (I SA/Wr 2057/99) jako jednej z podstaw podjęcia zaskarżonej decyzji nie jest właściwa, gdyż nie zachodzi tu zjawisko związania nimi organu skarbowego z mocy powołanego art. 30 ustawy o NSA. Skarżący również obszernie powtórzył argumenty dotyczące faktur VAT Nr [...] z dnia 26.09.2000 r. twierdząc, że jedna z nich wystawiona została omyłkowo i nie dokumentowała sprzedaży. Dyrektor Izby Skarbowej w B. podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna w części dotyczącej niewyjaśnienia stanu faktycznego i przyjęcia, że podatnik zawyżył w deklaracji podatkowej VAT- 7 za miesiąc marzec 2000 r. wartość podatku należnego wynikającego z faktury VAT Nr [...]z dnia 21.03.2000 r. w kwocie 21.363,94 zł wystawioną z tytułu usług świadczonych zgodnie z kontraktem zawartym z firmą "A" S.A. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z ustaleń organów wynika, że po dniu 15 maja 1999 r. tj. po rozwiązaniu umowy zlecenia na wykonywanie usług menadźerskich, Pan W. B. żadnych usług na rzecz Spółki "A" S.A. nie wykonywał. W tej sytuacji przyjęcie, że skoro w myśl pkt. 8.2 umowy zlecenia podatnikowi przysługiwała jeszcze przez sześć miesięcy kwota równa wynagrodzeniu zapłaconemu za ostatnie sześć miesięcy poprzedzających datę rozwiązania umowy płatna w sześciu równych ratach miesięcznych to tym samym podatnik od 16 maja 1999 r. przez sześć miesięcy winien był wystawiać faktury VAT, a obowiązek podatkowy w myśl art. 6 ust. 4 i 5 ustawy o VAT powstawał w tej sytuacji z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w siódmym dniu od dnia wykonania usługi – nie znajduje uzasadnienia prawnego. Jeżeli bowiem – co w sprawie jest niesporne - po 15 maja 1999 r. podatnik nie świadczył na rzecz Spółki żadnych usług, to podane w zaskarżonej decyzji przepisy jako podstawa prawna decyzji są chybione. Nie ma więc podstaw prawnych do przyjęcia, że podatnik zawyżył za marzec 2000 r. podatek VAT o kwotę 21.363,94 zł gdyż powinien był wystawiać odpowiednie faktury za okresy miesięczne poczynając od 16 maja 1999 r. (przez sześć miesięcy), a nie wystawiać jednej faktury w marcu 2000 r. Takie też stanowisko Sąd zajął w sprawie SA/Bk 1407/03 obejmującej podatek od towarów i usług za poszczególne miesiące 1999 r. Pozostałe zarzuty skargi są natomiast niezasadne. W wyroku z dnia 28.01.2003 r. sygn. akt SA/Bk 610/02 Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził, że w przedmiotowej sprawie skarżący wykonywał czynności menadżerskie w ramach wolnego zawodu. Sąd jedynie takiej ewentualności nie wykluczył stwierdzając wyraźnie, że w tym zakresie sprawa nie została dostatecznie wyjaśniona. Zarzut naruszenia przepisu art. 30 obowiązującej do 31 grudnia 2003 r. ustawy o NSA jest więc niezasadny. Rację ma też organ odwoławczy podnosząc, że sam podatnik zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego, iż jego przychody nie podlegały zwolnieniu określonemu w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT. Niezasadny jest też zarzut dotyczący opodatkowania kwot wynikających z transakcji zawartych z T. W. (faktury VAT z 26.09.2000 r. Nr [...]). W tym przedmiocie NSA w wyroku z dnia 28 stycznia 2003 r., sygn. akt SA/Bk 610/02 jednoznacznie stwierdził, że decyzja organu w tym zakresie jest zgodna z prawem. Powyższe stanowisko Sądu wiąże skład rozpoznający niniejszą sprawę w myśl art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271). Pozostałe nieprawidłowości stwierdzone u podatnika w trakcie kontroli i ujęte w zaskarżonych decyzjach nie były kwestionowane w odwołaniu i w skardze, a Sąd z urzędu żadnych naruszeń prawa w tym zakresie nie stwierdził. Z przytoczonych powodów Sąd orzekł jak w sentencji w oparciu o przepisy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) oraz art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271). Ponieważ skarga jedynie w części uznana została za zasadną, Sąd orzekł o częściowym zwrocie kosztów w oparciu o przepisy art. 200 i art. 206 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.