SA/Bk 1562/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA J. Lewkowicz, Sędzia WSA S. Presnarowicz, Asesor WSA U. B. Rymarska (spr.), Protokolant B. Borkowska, po rozpoznaniu w dniu 21 maja 2004 r. sprawy ze skargi M. B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2003 r. Nr [...] w przedmiocie zawieszenie postępowania podatkowego za 1999 r. oddala skargę Dnia [...] października 2002 r. składając "Zastrzeżenia do ustaleń kontroli" Skarżący złożył wniosek o zawieszenie postępowania do czasu zakończenia postępowań karnych prowadzonych przez Prokuraturę Okręgową w B. wobec Pana N. P. , kontrahenta firmy "C " oraz wobec osób z nim współpracujących. Stwierdził, że ustalenia w sprawie karnej mogą mieć wpływ na wynik niniejszej sprawy. Organ podatkowy pierwszej instancji dnia [...] października 2002 r. wydał postanowienie Nr [...] odmawiające zawieszenia postępowania. Organ drugiej instancji postanowieniem z dnia [...] grudnia 2002 r. Nr [...] utrzymał je w mocy. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku wyrokiem z dnia 13 czerwca 2003 r. sygn. akt SA/Bk 15/03 uchylił postanowienie Izby Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2002r. Nr [...] oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...].10.2002 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania kontrolnego prowadzonego wobec Podatnika w sprawie podatku od towarów i usług za 1999r. W tym stanie prawnym pozostał do rozpatrzenia wniosek złożony przez Skarżącego dnia [...] października 2002 r. o zawieszenie postępowania . Postanowieniem z dnia [...] września 2003 r. organ pierwszej instancji ponownie odmówił zawieszenia postępowań podatkowych Nr [...] i [...]. Nie stwierdził, bowiem okoliczności przewidzianych w art. 201 § l ustawy Ordynacja podatkowa, które w świetle zebranego materiału wskazywałyby na obligatoryjność zawieszenia postępowania . Na powyższe postanowienie Skarżący dnia [...] września 2003 r. złożył zażalenie, w którym zarzucił organowi podatkowemu nieprawidłową interpretację art. 201 § l pkt 2 Ordynacji podatkowej, wniósł o jego uchylenie i zawieszenie postępowania, bądź też o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Skarżący stwierdził, że postępowanie karne prowadzone przeciwko N. P. przez Prokuraturę Okręgową w B. ma charakter zagadnienia wstępnego powodującego obligatoryjne zawieszenie postępowania podatkowego na mocy wyżej powołanego przepisu. Stwierdził, że warunkiem rozstrzygnięcia o odpowiedzialności podatkowej będzie uznanie przez Sąd karny, czy osoby zajmujące się w badanym okresie obrotem akcesoriami komputerowymi m. in. N. P., M. B. i S. S. działały w grupie przestępczej. Tym samym dopiero Sąd wydając orzeczenie w sprawie karnej zadecyduje o odpowiedzialności podatkowej osób zamieszanych w tę sprawę. Organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...].10.2003 r. Nr [...], [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Na powyższe postanowienie została złożona skarga do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku z wnioskiem o jego uchylenie. Skarżący stawia zarzut naruszenia art.201 § l pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwą jego wykładnię. Uważa, że w świetle dotychczas ustalonych okoliczności stanowisko organów skarbowych jest nietrafne. Twierdzi, że zachodzi ścisły związek pomiędzy rozstrzygnięciem w sprawie karnej, a wydaniem rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Ustalenie pochodzenie towaru oraz ustalenie, kto nim dysponował do czasu sprzedaży na podstawie zakwestionowanych faktur, jak również kto go przekazywał oraz jakiego rodzaju przestępstwo popełnił wprowadzając towar do obrotu jest objęte postępowaniem w sprawie karnej. W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze Dyrektor Izby karbowej w B. wniósł o jej oddalenie. W ocenie organu odwoławczego przytoczone w skardze argumenty nie stanowią przesłanki przewidzianej w art. 201 § l pkt 2 Ordynacji podatkowej powodującej zawieszenie postępowania podatkowego. Tym samym Dyrektor Izby Skarbowej w B. nie zgodził się ze Skarżącym, że rozstrzygnięcie w sprawie wymiaru podatku zależy od wyniku postępowania karnego. Dodatkowo podniósł, że bezsprzecznym w przedmiotowej sprawie jest to, że Skarżący wykonując czynności opodatkowane podatkiem VAT podlegał obowiązkom wynikającym z prawa podatkowego. Zebrany dotychczas materiał dowodowy w prowadzonym postępowaniu podatkowym, niezależnie od sprawy karnej, wskazuje na zakres tych obowiązków. W ocenie organu drugiej instancji rozstrzygnięcie, jakie zapadnie w sprawie karnej nie ma wpływu na odpowiedzialność podatkową danego podmiotu. Całkowicie odmienne są przedmioty obu tych postępowań. Organy ścigania stosownie do swoich ustawowych kompetencji orzekają o winie osób objętych postępowaniem karnym, zaś na organach podatkowych ciąży obowiązek rozstrzygania spraw w zakresie prawidłowości obliczania i odprowadzania należności podatkowych stanowiących dochód budżetu państwa. Podkreślono, że w wyrokach wydanych w sprawie Skarżącego dnia 13 czerwca 2003 r. sygn. akt SA/Bk 15/03 i 16/03, Naczelny Sąd Administracyjny, podejmując rozstrzygnięcie nie zawarł stwierdzenia, że ustalenia dokonane w sprawie karnej mają charakter zagadnienia wstępnego, dla przedmiotowej sprawy. Sąd uchylając wcześniej wydane postanowienia dotyczące odmowy zawieszenia postępowania wskazał natomiast, że organy podatkowe rozstrzygając tę kwestię dokonały zbyt ograniczonej oceny materiału dowodowego przy ustalaniu stanu faktycznego. W ocenie Sądu, dla postępowania podatkowego zagadnieniem wstępnym w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku VAT za poszczególne miesiące 1998 r. i 1999 r., będzie ustalenie czy sprzedaż przez N. P. udokumentowana fakturami rzeczywiście miała miejsce. Uwzględniając uwagi Sądu organ pierwszej instancji dokonał ponownej oceny materiału sprawy. W celu zaś wyjaśnienia wątpliwości wyrażonych przez NSA w cytowanym wyroku zwrócił się do Prokuratury Okręgowej w B. z prośbą o udzielenie stosownych informacji i wyjaśnienie zaistniałych wątpliwości. Z otrzymanej odpowiedzi wynika, że w prowadzonym postępowaniu przygotowawczym wobec S. S. i innych osób podejrzanych w tej sprawie, w tym wobec N. P. i M. B., przedstawione zostały zarzuty udziału w zorganizowanej grupie przestępczej mającej na celu popełnienie przestępstw polegających na wprowadzeniu do legalnego obrotu gospodarczego akcesoriów komputerowych pochodzących z nielegalnych źródeł. Każda z tych osób pełniła w grupie określoną rolę. Faktury wystawiane m. in. na rzecz Skarżącego miały posłużyć jako dokumenty legalizujące wprowadzony do obrotu towar. W ocenie prowadzącego śledztwo Prokuratora, składane przez N. P. w trakcie postępowania przygotowawczego wyjaśnienia potwierdzają postawiony mu zarzut działania w grupie mającej na celu wprowadzenie do obrotu towaru z nielegalnego źródła i można je uznać za wiarygodne. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż postępowanie podatkowe ma na celu ustalenie czy M. B. prowadząc działalność gospodarczą w 1998r. i 1999r. wywiązywał się z obowiązków nałożonych ustawą o podatku od towarów i usług. W postępowaniu podatkowym stosownie do zasad określonych w przepisach Ordynacji podatkowej, dokonywana jest analiza i ocena stanu faktycznego sprawy. Zgodnie z tymi przepisami organy podatkowe mają obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych kroków do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, umożliwienie stronom wypowiedzenia się, co do zebranych dowodów i materiałów przed wydaniem decyzji oraz do wskazania w uzasadnieniu faktycznym decyzji okoliczności, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł oraz przyczyn, z powodu, których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej. Tak jak pozostałe organy administracji publicznej dla potrzeb prowadzonego przez siebie postępowania, organy podatkowe są zobowiązane, więc samodzielnie zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć materiał dowodowy. Nie ma przeszkód, aby organy podatkowe korzystały z dowodów uzyskanych w postępowaniu przygotowawczym prowadzonym przez Prokuraturę. Jednakże w tym zakresie są one również uprawnione do samodzielnej oceny tych dowodów pod kątem odpowiedzialności podatkowej. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w B. zgromadzony w przedmiotowej sprawie materiał jest niezależny od dowodów zebranych przez organy ścigania i w pełni samodzielnie pozwala na określenie zobowiązania podatkowego wobec budżetu Państwa. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że ustalenia, co do właściciela towaru nabytego następnie przez Skarżącego nie mają wpływu na rozstrzygnięcie podatkowe. Nie jest istotne, bowiem, kto wprowadzał w konkretnej sprawie towar do obrotu. Ważne z punktu widzenia podatkowego jest to, czy towar nabyty przez Pana B. jest tym samym towarem, jaki został uwidoczniony na fakturach wystawianych przez Pana N. P. Organy podatkowe decydując o odmowie zawieszenia postępowania zasadnie, zatem wskazały, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzą okoliczności, które wskazywałyby na konieczność zawieszenia postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. W związku z tym, że skarga została złożona w dniu27 listopada 2003 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku, w myśl art. 97 ( 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sąd(w administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) podlegała rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku. Sąd administracyjne został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, sąd bada jej zgodność z przepisami prawa ( art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Przede wszystkim zwrócić należy uwagę, że sprawa zawieszenia postępowania za 1999 r. była już przedmiotem rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku, który wyrokiem z dnia 13 czerwca 2003 r. sygn. akt SA/Bk 15/03 uchylił postanowienie Izby Skarbowej w B. w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania za 1999 r. Naczelny Sąd Administracyjny we wskazanym wyroku stwierdził: " Przepis art. 201 § l pkt. 2 Ordynacji podatkowej wymaga, aby zagadnienie wstępne było rozpatrzone przez instytucję właściwą w danej sprawie. Dla postępowania podatkowego, zagadnieniem wstępnym w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące 1999 r. w działalności M. B. będzie ustalenie, czy sprzedaż udokumentowana fakturami rzeczywiście miała miejsce, tylko bowiem w takiej sytuacji podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony." Ponadto w wyroku znalazło się zalecenie: "Organy winny gruntownie wyjaśnić powyższe wątpliwości zanim podejmą decyzję o ewentualnym zawieszeniu postępowania (bądź jego odmowie), a przede wszystkim winny ustalić stan faktyczny, nie ograniczając się tylko do zeznań jednego świadka, który (czego nie można wykluczyć) kieruje się własnym interesem w obawie grożącej mu odpowiedzialności karnej. Rozważenie wszelkich aspektów sprawy, w kontekście istnienia przesłanek do zawieszenia postępowania podatkowego, winno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu faktycznym postanowienia, zgodnie z art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej." Mając na uwadze podstawy uchylenia wydanego przez Izbę Skarbową w B. postanowienia, w ocenie Sądu zasadniczym motywem wydanego przez NSA orzeczenia były braki w ustaleniu stanu faktycznego sprawy, a także niedostateczne uzasadnienie wydanego postanowienia. Wspomniany wyrok obligował organy podatkowe do uzupełnienia zebranego materiału dowodowego i dokonania ponownej jego oceny oraz pełnego uzasadnienia podjętego w sprawie rozstrzygnięcia. W komentarzu do art. 30 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym wyrażono pogląd, że gdy Sąd nie orzeka o istocie sprawy, stwierdzając jedynie istotne uchybienia w postępowaniu dowodowym, uniemożliwiające mu rozstrzygnięcie finalne, to organ jest związany wyłącznie wskazaniem Sądu, co do uzupełnienia postępowania. Jeżeli uzupełnione postępowanie wskazuje na zasadność poprzedniej treści decyzji, co do jej treści, nic nie stoi na przeszkodzie utrzymaniu treści poprzedniego rozstrzygnięcia, z odpowiednim oczywiście pogłębionym uzasadnieniem (J. Świątkiewicz, Komentarz do ustawy o Naczelnym Sadzie Administracyjnym, Warszawa 1995, s.70). Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie odpowiada przepisom prawa. Pod pojęciem zagadnienia wstępnego należy rozumieć "sytuacje, w których wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem, uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego. Ocena zaś tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania (tzn. w oderwaniu od sprawy, na tle której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie (...). Jego treścią może być wypowiedź, co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne" (Graczyk B., O niektórych zagadnieniach prejudycjalności w orzecznictwie administracyjnym, Zeszyty Naukowe Uniwersytetu Łódzkiego, Nauki Humanistyczno-Społeczne 1965, Nr 38, Seria I, str. 91-92). Naczelny Sad Administracyjny w wyroku z dnia 13 czerwca 2003 r. sygn. akt SA/Bk 15/03 zawarł wskazówki dla organów podatkowych dotyczące tego, co może być zagadnieniem wstępnym w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1999 roku. Sąd uznał, że takim zagadnieniem będzie ustalenie, czy sprzedaż udokumentowana fakturami rzeczywiście miała miejsce. W związku z powyższym organy podatkowe przy ponownym rozpatrywaniu wniosku wystąpiły do Prokuratury Okręgowej z pismem o udzielenie informacji, które były przedmiotem wątpliwości Sądu. Z otrzymanej odpowiedzi wynika, że w prowadzonym postępowaniu przygotowawczym wobec osób podejrzanych w sprawie w tym N. P. przedstawione zostały zarzuty udziału w zorganizowanej grupie przestępczej, mającej na celu popełnienie przestępstw polegających na wprowadzeniu do legalnego obrotu gospodarczego części i akcesoriów komputerowych pochodzących z nielegalnych źródeł. W ocenie Sądu tak postawiony zarzut w postępowaniu karnym, nie dawał podstaw do uznania, że wynik postępowania przygotowawczego będzie pozostawał w związku przyczynowym z rozstrzygnięciem sprawy podatkowej. Organy podatkowe gromadzą materiał dowodowy niezależnie od dowodów zebranych przez inne organy, a zebrany materiał powinien w pełni samodzielnie pozwalać na określenie wysokości zobowiązania podatkowego. Należy, więc zgodzić się ze stwierdzeniem Dyrektora Izby Skarbowej w B., że dla potrzeb prowadzonego przez siebie postępowania, organy podatkowe są zobowiązane samodzielnie zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć materiał dowodowy. Nie ma przy tym przeszkód, aby korzystały z dowodów uzyskanych w postępowaniu przygotowawczym prowadzonym przez Prokuraturę. Zdaniem Sądu przy ponownym rozpatrywaniu wniosku w sprawie zawieszenia postępowania organy podjęły niezbędne kroki w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz szeroko uzasadniły swoje rozstrzygnięcie wskazując okoliczności i dowody, na których oparto zaskarżone postanowienia. Mając powyższe na uwadze Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego i na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) oddalił skargę.