I SA/Bd 1050/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Sędziowie Sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Sędzia WSA Jarosław Szulc Protokolant Asystent sędziego Agnieszka Kujawa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 stycznia 2016r. sprawy ze skargi G. P. O. i W. A. sp. z o.o. w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. na rzecz G. P. O. i W. A. sp. z o.o. w P. kwotę [...] zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania Decyzją z dnia [...]. Burmistrz Miasta i Gminy P. K. określił skarżącej Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010r. w kwocie [...] zł. Podstawę rozstrzygnięcia stanowiły ustalenia organy, że Spółka nie miała prawa do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 7 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2014r., poz. 849 ze zm.) – dalej: "u.p.o.l." Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. decyzją z dnia [...]. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Zdaniem organu zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwalał na stwierdzenie, że Spółka nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 7 ust. 1 pkt 13 u.p.o.l., gdyż nie spełnia przesłanek warunkujących możliwość korzystania z tego zwolnienia. Organ podkreślił, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 13 u.p.o.l. zwolnienie ma zastosowanie wyłącznie do grup producentów rolnych wpisanych na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw (Dz.U. Nr 88, poz. 983 ze zm.) – dalej: "ustawa o grupach producentów rolnych" do rejestru prowadzonego na podstawie tej ustawy (art. 9) i zwolnienie nie obejmuje grup producentów utworzonych i wpisanych do rejestrów w oparciu o inne akty prawne. Organ podał, że w 2010r. skarżąca Spółka, na mocy decyzji Marszałka Województwa W. z [...]. posiadała status wstępnie uznanej grupy producentów owoców i warzyw. Figurowała w rejestrze wstępnych uznanych organizacji producentów i ich zrzeszeń na podstawie ustawy z dnia 19 grudnia 2003r. o organizacji rynków owoców i warzyw, rynku chmielu, rynku suszu paszowego oraz rynków lnu i konopi uprawianych na włókno (Dz.U. z 2011r. Nr 145, poz. 868 ze zm.). Nie figurowała natomiast w rejestrze grup producentów rolnych zarejestrowanych w województwie wielkopolskim na podstawie ustawy o grupach producentów rolnych. Spółka jest także przedsiębiorcą wpisanym z dniem 20 lipca 2007r. do rejestru przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym. Zgłoszonym do rejestru przedmiotem działalności jest m.in. pozostałe przetwarzanie i konserwowanie owoców i warzyw, sprzedaż hurtowa owoców i warzyw, sprzedaż detaliczna owoców i warzyw prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach, uprawa warzyw, zbóż, roślin włóknistych, roślin przyprawowych i aromatycznych, winogron, drzew i krzewów owocowych, działalność usługowa wspomagająca produkcję roślinną, produkcja soków i warzyw, a także wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń rolniczych. Celem działania Spółki, zgodnie z jej aktem założycielskim, jest m.in. dostosowanie produkcji rolnej Wspólników do warunków rynkowych, poprawa efektywności gospodarowania Wspólników, planowanie produkcji w gospodarstwach Wspólników, koncentracja podaży owoców i warzyw oraz organizowanie ich sprzedaży. Odnosząc się do przedmiotu opodatkowania organ podał, że w dniu [...]. Spółka nabyła nieruchomość położną w Rz., w skład której wchodziły działki nr [...] sklasyfikowane jako rola. Działka nr [...] była wówczas zabudowana budynkiem przetwórczo - magazynowym i budowlami. Działka nr [...] nie była zabudowana. W wyniku aktualizacji użytków ww. działki o numerach [...] oznaczone zostały jako inne tereny zabudowane o symbolu Bi (zawiadomienia Starostwa Powiatowego w R. odpowiednio z [...].). Jak wskazał organ, przedmiotowe grunty działek zajęte były na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza. Działki są niemalże w całości zabudowane budynkami i budowlami. Grunty te, budynki i budowle służyły w rzeczywistości czynnościom polegającym na skupie a następnie magazynowaniu, przetwórstwie, przygotowywaniu do sprzedaży i samej sprzedaży produktów, które wyprodukowane były przez członków Grupy jak i dostarczane przez innych producentów spoza Grupy. Taka działalność w ocenie organu nie może zostać uznana za rolniczą. Organ podkreślił, że dla potrzeb ustaleń dotyczących charakteru faktycznie wykonywanych przez podatnika czynności pod względem ich kwalifikacji przeprowadził dowód z oględzin nieruchomości, dowód z opinii biegłego rzeczoznawcy w zakresie określenia wartości budowli i powierzchni budynków oraz dowód z przesłuchania świadków (pracowników Spółki, którzy uczestniczyli w czynnościach wykonywanych w poszczególnych obiektach). Okoliczność prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej potwierdzają, również ustalenia Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w P. poczynione podczas kontroli podatkowej w Spółce w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2011r. Z ustaleń organu wynika, że Spółka prowadzi podstawową działalność gospodarczą w zakresie hurtowej sprzedaży owoców i warzyw, przetwarzania i konserwowania owoców. Źródłem finansowania Spółki są m.in. przychody z usług transportowych i wynajmu garażu, przychody z tytułu dostaw do odbiorców wewnątrzunijnych w zakresie cebuli i buraków; do odbiorców krajowych w zakresie warzyw (ziemniaki, cebula, marchew, ogórek, buraki, kalafior, seler, kapusta, pietruszka itp.) i owoców (jabłka, arbuzy). W ramach zakupów warzyw dostawcami były podmioty z obszaru Unii Europejskiej głownie holenderskie oraz z Cypru. Zakupów krajowych towaru w postaci warzyw i owoców Spółka dokonywała zarówno bezpośrednio od rolników indywidualnych, osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, jak i od osób prawnych. Spośród wszystkich kontrahentów głównymi dostawcami krajowymi byli wspólnicy kontrolowanej Spółki. Zdaniem organu w stanie faktycznym sprawy Spółce również nie przysługuje preferencyjna stawka podatkowa z tytułu zajęcia budynków lub ich części na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanych materiałem siewnym. Strona pomimo posiadania z dniem [...]. wpisu do rejestru działalności regulowanej przedsiębiorców dokonujących obrotu materiałem siewnym w żaden sposób nie udowodniła, że taką działalnością faktycznie się zajmuje. Przeprowadzone oględziny nieruchomości a także zeznania świadków pozwoliły na stwierdzenie, że budynki lub ich części nie były zajęte na obrót materiałem siewnym. Reasumując, w ocenie organu, całokształt materiału dowodowego świadczy jednoznacznie, że Spółka prowadzi typową działalność gospodarczą. Budynki nie służyły wyłącznie działalności rolniczej i nie były położone na gruntach gospodarstwa rolnego co w konsekwencji powoduje, że nie przysługuje Spółce zwolnienie z art. 7 ust. 4 pkt b u.p.o.l. W złożonej do tut. Sądu skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej Instancji, zarzucając: 1. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, t j.: a) art. 138 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2013r., poz. 267 ze zm.) – dalej: "k.p.a.", poprzez jego niezastosowanie, wyrażające się w przyjęciu za stan faktyczny (będący podstawą rozstrzygnięcia) w całości ustaleń organów podatkowych, przeprowadzonych z naruszeniem: - art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015r., poz. 613 ze zm.) - dalej: "O.p.", poprzez nieuwzględnienie wniosków dowodowych zgłaszanych przez stronę postępowania, mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy; - 122 w zw. art. 187 oraz art. 188 w zw. z art. 191 O.p. poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym, przy jednoczesnym zaniechaniu dokonania dodatkowych czynności dowodowych, które miały istotny wpływ na ustalenie prawidłowego stanu faktycznego sprawy, w postaci ustalenia, które budowle i budynki służą w rzeczywistości do prowadzenia działalności gospodarczej, a które do prowadzenia działalności rolniczej; - art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a., przez jego niezastosowanie w sytuacji naruszenia przez organ podatkowy art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 288 oraz art. 187 § 1 O.p. poprzez oparcie rozstrzygnięcia na materiałach, które nie mogą stanowić dowodów w postępowaniu podatkowym. 2. Naruszenie prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, t.j.: - art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz art. 21 ust. 3 O.p., poprzez jego błędną interpretację w sprawie skutkującą uznaniem, iż Podatnik zobowiązany jest uiścić podatek od posiadanych gruntów według stawki właściwej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej; a nadto poprzez przyjęcie, że samo tylko "posiadanie" przez przedsiębiorcę budynków i budowli rodzi obowiązek zapłaty podatku, podczas gdy organ nie wykazał, aby budynki te i budowle były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez podatnika, jak również nie uwzględnił, iż położone są na gruntach, sklasyfikowanych jako użytki rolne, i wchodzą w skład gospodarstwa rolnego podatnika; - art. 2 ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez jego błędną interpretację w sprawie skutkującą uznaniem, że podatnik zobowiązany jest uiścić podatek od posiadanych nieruchomości stanowiących użytki rolne; - art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. poprzez jego błędną interpretację w sprawie skutkująca uznaniem, iż Podatnik zobowiązany jest uiścić podatek od posiadanych budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej; - art. 1 a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 5 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez jego błędną interpretację w sprawie skutkująca uznaniem, iż Podatnik powinien uiścić podatek od nieruchomości od posiadanych budowli, pomimo braku ustalenia przez organ, czy budowle związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Spółkę; - art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l. którego w sprawie błędnie nie zastosowano, zwalnia się od podatku od nieruchomości budynki gospodarcze lub ich części, położone na gruntach gospodarstw rolnych, służące wyłącznie działalności rolniczej; w konsekwencji, błędnie przyjęto, że na podatniku ciążył obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości odnośnie do 'przypisanej' w skarżonej decyzji wysokości, w związku z czym, powstało zobowiązanie podatkowe, będące podstawą wydanej i zaskarżanej decyzji; - art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. c) u.p.o.l., poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy w części okresu, za który naliczono podatek od nieruchomości, Spółka posiadała wpis do rejestru działalności regulowanej przedsiębiorców, dokonujących obrotu materiałem siewnym, dokonany w dniu [...] roku, pod numerem [...]; organ w uzasadnieniu decyzji wyraźnie wskazał okres, w którym Spółka wpisana była do rejestru, jednakże ostatecznie całkowicie pominęła ten fakt w swoim rozstrzygnięciu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko w sprawie. Pismem z dnia [...]. skarżąca uzupełniła skargę zarzucając: - błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, iż działki nr [...] oraz nr [...]sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako użytki rolne, nie podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 1 ustawy o podatku rolnym., albowiem w 2010r. były zajęte i wykorzystywane przez Spółkę na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, podczas gdy w rzeczywistości przedmiotowe grunty były zajęte oraz wykorzystywane przez producentów rolnych (wspólników Spółki) w celu wykonywania czynności wchodzących w zakres prowadzonej przez nich działalności rolniczej, a w konsekwencji z uwagi na charakter i cel funkcjonowania Spółki, pozostawały jedynie w związku z działalnością jaką prowadzi skarżąca; - naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l., poprzez jego niezastosowanie w okolicznościach, w których na gruntach o łącznej powierzchni 4,7533 ha, stanowiących własność skarżącej, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, znajdowały się budynki przeznaczone i wykorzystywane przez producentów rolnych (wspólników Spółki) w celu wykonywania czynności wchodzących w zakres prowadzonej przez nich działalności rolniczej, natomiast zwolnienie o którym mowa w w/w przepisie obejmuje budynki gospodarcze związane z działalnością rolniczą, bez względu na to, czyją stanowią własność lub w czyim posiadaniu się znajdują. Pismem z dnia [...] strona wniosła o przeprowadzenie dowodu z załączonych dokumentów, tj.: - z postanowienia Sądu Rejonowego w R. II Wydział Karny (sygn. akt: [...]), z dnia [...]. o uchyleniu postanowienia prokuratora prokuratury rejonowej w R., z dnia [...] o wyrażeniu zgody na dokonanie oględzin nieruchomości stanowiących własność skarżącej, na okoliczność uchylenia postanowienia prokuratora o wyrażeniu zgody na dokonaniu oględzin nieruchomości stanowiących własność skarżącej i uznanych za organy podatkowe za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, niedopuszczalności oględzin dokonanych przez organ I Instancji i braku możliwości pozyskanych w ich wyniku dowodów w postępowaniu podatkowym, braku podstaw do ustalenia podatku od nieruchomości z tytułu wskazanych nieruchomości, a to z powodu nieważności dowodu w postaci opinii biegłych, pozyskanych w trybie sprzecznym z prawem; - wniosku złożonego przez Spółkę do Starostwa Powiatowego w R., w przedmiocie zmiany klasyfikacji gruntów, stanowiących własność skarżącej, uznanej przez organy I i II instancji, za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, na okoliczność nieprawidłowej klasyfikacji gruntów w ewidencji gruntów i budynków, od których naliczony został podatek od nieruchomości, wszczęcia postępowania w przedmiocie zmiany danych w ewidencji gruntów i budynków, faktycznego wykorzystywania gruntów przez skarżącą, tj. do działalności rolnej, a nie gospodarczej, bezzasadności objęcia gruntów podatkiem od nieruchomości; - pisma Starosty R., z dnia [...]. w przedmiocie zlecenia ponownej weryfikacji gruntów na działkach stanowiących własność Skarżącej, uznanych przez organy I i II Instancji za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości na okoliczność wszczęcia postępowania w przedmiocie ponownej weryfikacji gruntów w trybie rękojmi, zlecenia ponownej weryfikacji gruntów przez Starostwo. Na rozprawie w dniu [...] Sąd postanowił oddalić wniosek o przeprowadzenie wnioskowanych dowodów. Pełnomocnik skarżącej podniósł dodatkowo, że zarzut nieprawidłowości dotyczących oględzin łączy z zarzutem naruszenia art. 190 i art. 198 par. 1 i 2 O.p. Zarzucił również naruszenie art. 6 ust. 1 i 2 u.p.o.l. w związku z opodatkowaniem budowli, których budowa zakończyła się w 2010r. W załączniku złożonym do protokołu rozprawy skarżąca dodatkowo zarzuciła naruszenie: a) art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane poprzez uznanie iż instalacje, oświetlenie terenu w całości stanowią budowlę, gdy tymczasem tylko niektóre elementy tych środków trwałych są budowlane np. w przypadku oświetlenia terenu słupy przymocowane są za pomocą śrub co oznacza że nie są trwale związane z gruntem a instalacja ma elementy niebudowlane które przecież nie podlegają podatkowi oraz poprzez uznanie iż waga samochodowa stanowi budowlę a tymczasem nie jest ona trwale związana z gruntem; b) art. 198 § 1 i 2 w zw. z art. 190 § 1 oraz art. 288 O.p. poprzez przeprowadzenie oględzin bez udziału strony, albowiem pełnomocnik strony został zawiadomiony o oględzinach w toku kontroli podatkowej (z podstawą art. 288 O.p.) która nie została nigdy wszczęta, co wiązało się z brakiem udziału w nielegalnych oględzinach. Taki sposób przeprowadzenia oględzin miał wpływ na wynik sprawy albowiem Strona nie mogła w trakcie oględzin sprawdzać dokonywanych pomiarów czy wypowiadać się co do sposobu przeprowadzenia oględzin; c) art. 4 ust. 1 pkt 3, ust. 3, 5 i 7 u.p.o.l., poprzez: - przyjęcie za dowód w sprawie operatu który jest sporządzony na dzień [...] r., a tymczasem wartość rynkowa poszczególnych budowli powinna być określona na konkretny rok podatkowy, - przyjęcie za dowód wyciągu z ewidencji środków trwałych, a zatem dokumentacji niekompletnej, - brak ustalenia czy Spółka dokonywała odpisów amortyzacyjnych od budowli, - brak odniesienia się do faktu czy Spółka określiła na dzień powstania obowiązku podatkowego wartość rynkową budowli, po której dopiero to sytuacji Organ mógł powołać biegłego rzeczoznawcę majątkowego; d) art. 54 § 1 pkt 3, 7 i § 3 O.p. poprzez określenie w decyzji iż podatnik powinien naliczyć odsetki od dnia po upływie terminu płatności poszczególnych rat, gdy tymczasem w przedmiotowej sprawie z uwagi na długość prowadzonego postępowanie powinny być zastosowane przerwy w naliczaniu odsetek. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga podlegała uwzględnieniu, jednak Sąd uznał zasadność zarzutów skarżącej jedynie w niewielkim zakresie. Zaskarżona decyzja została uchylona w całości wyłącznie z uwagi na jej niepodzielny charakter. W tym miejscu należy wskazać, że sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Na podstawie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2012r. poz. 270 ze zm. dalej ustawa p.p.s.a.) zaskarżona decyzja powinna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W tym kontekście za istotnie charakteryzujący sposób orzekania przez sąd administracyjny pierwszej instancji, należy uznać art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a., zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawa prawną. Skarżąca formułowała w sprawie pod adresem zaskarżonej decyzji zarówno zarzuty procesowe dotyczące przeprowadzonego przez organy postępowania, jak również zarzuty naruszenia zaskarżonym rozstrzygnięciem prawo materialne. Ocenę zaskarżonej decyzji Sąd rozpocznie od przepisów prawa materialnego, albowiem ich treść wyznacza jednocześnie zakres istotnych ustaleń faktycznych, które organy miały obowiązek poczynić dla prawidłowego zastosowania prawa materialnego. Zasadniczą kwestią sporną w sprawie pozostawała ocena, czy przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości w 2010 roku były – stanowiące własność skarżącej - grunty, budynki i budowle, położone w Rz.. Dla rozstrzygnięcia w tym zakresie konieczne jest odwołanie się do zapisów ustawy, gdzie w art. 2 ust 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2014r., poz. 849 ze zm.) – dalej: "u.p.o.l." regulując przedmiot opodatkowania, ustawodawca przyjął, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają: grunty, budynki i ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W ust 2 tego artykułu wskazano, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Ten ostatni przepis, wprowadzający wyłączenie z opodatkowania, koresponduje z treścią art. 1 ustawy o podatku rolnym, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej, niż działalność rolnicza. W art. 1a u.p.o.l. zawarte zostały definicje legalne pojęć, którymi posługuje się ta ustawa. W tym kontekście, w ust 1 pkt 6 określono, że "działalnością rolniczą" w rozumieniu ustawy jest produkcja roślinna i zwierzęca, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwo, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowla ryb. Natomiast w ust 3 pkt 1 - 6 tego artykułu stwierdzono, że przez użyte w ustawie określenie "użytki rolne, lasy, nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych" rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. Skarżąca stała na stanowisku, że w zakresie opodatkowania gruntów, charakter prowadzonej przez nią działalności predestynuje ją do opłacania podatku rolnego. W ocenie Sądu zapisy ewidencji gruntów nie miały w sprawie decydującego znaczenia co do sposobu opodatkowania gruntów. Nawet bowiem, gdy z ewidencji gruntów i budynków wynikało, że nieruchomość stanowi użytki rolne, dla oceny, czy stanowi ona przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości czy podatkiem rolnym, istotne pozostawało ustalenie, czy pozostaje zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej. W sprawie sporna pozostawała kwestia charakteru działalności prowadzonej przez Spółkę. Skarżąca w trakcie postępowania wielokrotnie powoływała się na okoliczność prowadzenia rolniczej działalności, którą oceniała przez pryzmat rolniczej działalności swoich wspólników tudzież wskazywała, że sporna nieruchomość jest częścią gospodarstwa rolnego. Przy pierwszej argumentacji pomijała istotną okoliczność, że skarżąca, jako odrębna osoba prawna, posiada własny, niezależny od wspólników, status właściciela przedmiotowych nieruchomości. Warunki opodatkowania oceniane muszą być w stosunku do skarżącej, a nie jej wspólników. Stąd, to nie działalność udziałowców, ale samej Spółki należało ocenić w świetle art. 1a ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Przy drugim argumencie, odnoszącym się do gospodarstwa rolnego prowadzonego przez skarżącą (skarżąca miała wpis producenta rolnego na podstawie decyzji ARMiR), której częścią składową – w jej ocenie - pozostawała sporna nieruchomość należy odwołać się także do oceny w świetle w.w. przepisu, ponieważ w świetle art. 1i 2 ust 1 ustawy o podatku rolnym przy pojęciu gospodarstwa rolnego jako obszaru gruntów, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy wyraźnie odwołano się do gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, jednak z wyłączeniem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Tymczasem w sprawie ustalono, że skarżąca działalność rolniczą w zakresie uprawy buraków i cebuli prowadzi na innych działkach, usytuowanych w innej gminie. Ustalając charakter działalności skarżącej prowadzonej na przedmiotowych działkach organ zgromadził i przeanalizował dowody w postaci: zeznań świadków, oględzin, zasad dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług (VAT) jak również podatkiem dochodowym od osób prawnych (CIT) i związanej z tym kontroli przeprowadzonej przez organ podatkowy właściwy dla tych podatków. Z analizy materiału dowodowego wynikało, że działalność Spółki realizowana na spornych działkach nie miała charakteru działalności rolniczej. Okoliczność, że skarżąca zajmowała się produktami rolniczymi, warzywami i owocami, które przechowywała, konfekcjonowała, kupowała i sprzedawała, nie przyznaje jeszcze tej działalności przymiotu działalności rolniczej. Produkty pochodzące z gospodarstw rolnych jej udziałowców były przez Spółkę od nich kupowane. W pewnym zakresie produkty rolne skarżąca nabywała od innych podmiotów (także z innych państwa członkowskich UE). Zgodnie z art. 2 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2014 r poz 851 ze zm) , przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, oprócz działów specjalnych produkcji rolnej, za które, zgodnie z art. 2 ust 3 uznaje się uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym. W świetle przywołanej definicji działalność skarżącej nie spełnia warunków działalności będącej działem specjalnym produkcji rolnej. Gdyby działalność ta stanowiła działalność rolniczą, to w kontekście powołanego artykułu ustawy o CIT (skoro nie mamy do czynienia z działem specjalnym produkcji rolnej, co nie było sporne), skarżąca nie byłaby podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Z zapisów Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że przedmiotem działalności skarżącej było przetwarzanie i konserwowanie owoców i warzyw, sprzedaż hurtowa owoców i warzyw, sprzedaż detaliczna owoców i warzyw prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach, uprawa warzyw, zbóż, roślin włóknistych, roślin przyprawowych i aromatycznych, winogron, drzew i krzewów owocowych, działalność wspomagająca produkcję roślinną, produkcja soków i warzyw, produkcja olejów i pozostałych tłuszczów płynnych, transport drogowy towarów, magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów, wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń rolniczych, pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, działalność związana z pakowaniem, zbieranie odpadów innych niż niebezpieczne, ich obróbka i usuwanie, przetwarzanie i unieszkodliwianie, działalność organizacji korekcyjnych i pracodawców, działalność pozostałych organizacji członkowskich gdzie indziej niesklasyfikowana. Niewątpliwie szeroko określony katalog czynności składających się na przedmiot działalności skarżącej, w zakresie działalności realizowanej na przedmiotowych działkach, nie w pełni odpowiada zakresowi czynności tworzących definicję "działalności rolniczej" zawartej w art. 1a ust 1 pkt 6 u.p.o.l. Ponieważ rzeczywiście wykonywana działalność gospodarcza nie musi odpowiadać czynnościom zgłoszonym do ewidencji działalności, organy w sprawie przeprowadziły dowód z przesłuchania świadków, pracowników skarżącej, zatrudnionych w różnych okresach czasu, na przestrzeni lat 2010 – 2014, którzy opisali wykonywane przez siebie czynności. Świadkowie ci, których zeznania organ pierwszej instancji szczegółowo przedstawił w decyzji, oświadczyli, że wykonywali różne prace np. pakowanie kapusty pekińskiej (św. I.P.), obrabianie, w postaci usuwania zgniłych liści kapusty, pietruszki, selera, segregowanie i sortowanie warzyw, ważenie, obieranie cebuli ( św. M. W., B. Z., E. R.), mycie warzyw, pakowanie włoszczyzny przy wykorzystaniu maszyny do jej sortowania (św. M. Ć., D. P.). Spółka czynności powyższych dokonywała także wykorzystując warzywa i owoce sprowadzane z Grecji, Hiszpanii, Francji, Niemiec. Skarżąca kwestionując zasadność wykorzystania przez organ tych dowodów osobowych, nie przedstawiła przekonujących argumentów przemawiających za tezą, że znacznie lepiej w charakterze działalności Spółki orientowali się zarządzający nią, niż jej pracownicy. Z twierdzeniem tym nie można się zgodzić, bowiem pracownicy byli przesłuchiwani wyłącznie na okoliczności, które w pełni odpowiadały ich możliwościom postrzegania, dotyczyły bowiem przedmiotu ich codziennej pracy. Nadto były to osoby obce, niezainteresowane wynikiem postępowania w sprawie (czego nie można stwierdzić o członkach zarządu) i nie jest jasne, dlaczego mieliby zeznawać nieprawdę opisując wykonywane przez siebie czynności. Skarżąca podważając jakość ich zeznań, nie uzasadniła tego. Zdaniem Sądu zeznania, które złożył przedstawiciel Spółki, A. K. (pozostali nie stawili się na termin przesłuchania) nie pozostawały w kolizji z zeznaniami tych świadków. Niekwestionowaną okolicznością było ustalenie, że sporne działki są w istocie całkowicie zabudowane budynkami i budowlami. Na działkach tych Spółka nie prowadzi żadnych upraw. Nie to było okolicznością sporną w sprawie. Przesądzenie, że grunty działek [..]w roku 2010 podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako grunty, na których wykonywana jest działalność gospodarcza skutkuje uznaniem, że taki sam charakter mają posadowione na nich budynki, które zgodnie z definicją zawartą w art. 1a ust 1 pkt 3 u.p.o.l., uważane są za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (grunty, budynki i budowle), jeśli pozostają w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Nie było kwestionowane w sprawie, że grunty, budynki i budowle były w bardzo dobrym stanie technicznym. Skarżąca domagając się zwolnienia od podatku od nieruchomości wskazywała na podstawę prawną takiej możliwości w art. 7 ust 1pkt 4 u.p.o.l., który statuuje zwolnienie podatkowe dla budynków gospodarczych lub ich części, o ile są one położone na gruntach gospodarstw rolnych, służących wyłącznie działalności rolniczej. Sąd nie podzielił tej argumentacji albowiem skarżąca (podkreślał to szczególnie podczas przesłuchania A. K.) eksponowała głównie działalność na rzecz wspólników, pomijając charakter rzeczywiście prowadzonej w tych budynkach działalności. Nadto, co szczególnie istotne, wskazany przepis wymaga, by korzystające ze zwolnienia budynki i budowle służyły wyłącznie działalności rolniczej. Przedstawiona wyżej analiza na okoliczność charakteru prowadzonej przez skarżącą działalności w przedmiotowych budynkach, nie pozwala z pewnością na uznanie jej za wyłącznie rolniczą w rozumieniu art. 1a ust 1 pkt 6 u.p.o.l., nawet jeśli w jakimś zakresie pomieszczenia służą wspólnikom. W świetle powyższych ustaleń pozostawała ocena kwestii prawidłowości zastosowanej stawki w kontekście twierdzenia skarżącej, że od [...] r Spółka została wpisana do rejestru działalności regulowanej przedsiębiorców dokonujących obrotu materiałem siewnym pod numerem [...]. W świetle tej okoliczności skarżąca wskazywała na art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. c) u.p.o.l. który gwarantuje preferencyjną stawkę podatkową dla budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym. Jakkolwiek Spółka uzyskała formalny wpis na podstawie ustawy o nasiennictwie z [...] r., to po wejściu w życie nowej ustawy o nasiennictwie z dnia 9 listopada 2012 r dotychczasowy rejestr zachowywał ważność tylko do 27 lipca 2013 r. Ponieważ Spółka nie ubiegała się o wpis do rejestru na nowych zasadach, z dniem 27 lipca 2013 r przestała figurować w rejestrze przedsiębiorców dokonujących obrotu materiałem siewnym. Niezależnie od tego, przeprowadzone postępowanie dowodowe nie wykazało, by Spółka, w okresie, kiedy formalnie figurowała w przedmiotowym rejestrze, rzeczywiście prowadziła działalność w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym. Skarżąca nie przedstawiła żadnego dowodu potwierdzającego wykonywanie takiej działalności w przedmiotowych budynkach. Bez odpowiedzi pozostało wezwanie wystosowane do niej przez organ o okazanie kopii informacji składanych do Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Roślin i Nasiennictwa w Poznaniu na podstawie art. 55 ust 1 pkt 1 ustawy o nasiennictwie. Inspektor ten w swoim piśmie także nie wskazywał na aktywność Spółki w zakresie takiej działalności. Jednocześnie przeprowadzone dowody w postaci zeznań świadków oraz oględzin nieruchomości nie wykazały, by taka działalność była prowadzona. Skutkiem tego organ bez naruszania zasad oceny dowodów, miał podstawy do przyjęcia ustalenia, że Spółka, mimo formalnego wpisu do rejestru, nie prowadziła działalności w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym. Tymczasem wymogiem wynikającym z art. 5 ust 1 pkt 2 lit c) u.p.o.l. jest rzeczywiste prowadzenie takiej działalności a nie jedynie wpis do właściwego rejestru. Wynika to wprost z brzmienia przepisu, który mówi o budynkach i ich częściach "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym" a nie warunkach podmiotowych co do podmiotów objętych stosownym rejestrem. Przedstawiona argumentacja uzasadniała ocenę prawidłowości stanowiska organu, że sporne grunty, budynki i budowle podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki właściwej dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nie odnosiły się do nich zwolnienia podatkowe ani preferencyjne stawki. Odnosząc się do ustalenia podstawy opodatkowania, należy wskazać, że zgodnie z art. 4 ust 1 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi dla gruntów – powierzchnia (pkt 1) oraz dla budynków lub ich części – powierzchnia użytkowa (pkt 2). Powierzchnie te ustalono w oparciu o ewidencję gruntów i budynków oraz pomiarów dokonanych podczas oględzin. Organ za 2010 r. przyjął do opodatkowania powierzchnię budynków: hali sortowni cebuli z częścią biurową, hali przygotowania i schładzania cebuli, budynku produkcyjno - magazynowego z częścią socjalną oraz portiernię. Podkreślenia wymaga, że na żadnym etapie postępowania, poza polemiką z zasadnością działań podejmowanych przez organy, skarżąca nie wykazała, że dane w tym zakresie są nieprawidłowe. W zakresie opodatkowania budowli organy do opodatkowania przyjęły: drogi wewnętrzne i place utwardzone, instalacje przeciwpożarowe, oświetlenie terenu, wagę samochodową, ogrodzenie. Skarżąca dopiero na etapie rozprawy przed Sądem sformułowała zarzuty przeciwko zaskarżonej decyzji, odnoszące się do opodatkowania budowli. W tym zakresie zakwestionowała, że oświetlenie terenu w całości zakwalifikowane zostało do budowli, gdy tymczasem słupy nie są trwale zamocowane do gruntu z uwagi na to, że zostały przykręcone za pomocą śrub. W tym kontekście podważała również ocenę charakteru wagi samochodowej. Nadto zarzuciła brak ustalenia, czy Spółka określiła na dzień powstania obowiązku podatkowego wartość rynkową budowli jak również, czy były one ujęte w ewidencji środków trwałych. Co charakterystyczne skarżąca kwestionując stanowisko organu, nie wykazywała dowodami, że jest ono nieprawidłowe lecz sugerowała jedynie, że jest inaczej, w rzeczywistości prowadząc wyłącznie polemikę z organem. Zgodnie z definicją legalną budowli, zawartą w art. 1a ust 1 pkt 2 u.p.o.l. budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu, zgodnie z jego przeznaczeniem. Przepisy prawa budowlanego definiują obiekty budowlane, budowle, urządzenia budowlane w art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r prawo budowlane (Dz. U. 1994/89/414). Obiektem budowlanym jest (pkt 1 lit. b) budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami; przez budowlę natomiast (pkt 3) należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową; z kolei urządzeniem budowlanym (pkt 9) jest urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Wartość budowli w postaci dróg wewnętrznych i placów utwardzonych, instalacji przeciwpożarowej i wagi samochodowej organ ustalił na podstawie ewidencji środków trwałych skarżącej, którą uzyskał od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w P. załączonej do protokołu kontroli przeprowadzonej w Spółce. Charakter wagi samochodowej, jako budowli wynika wprost ze znajdującej się w aktach administracyjnych (k. 67) decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w R. z dnia [...] r. W decyzji tej udzielono pozwolenia na użytkowanie obiektów budowlanych m.in. w postaci wagi samochodowej współzależnej z budynkiem portierni wskazując, że jest to obiekt kategorii VIII. Wskazanie to odnosi się do kategorii obiektów budowlanych wymienionych w załączniku do ustawy prawo budowlane, w którym kategorią VIII objęto "inne budowle". W odniesieniu do oświetlenia, Sąd uznał, że stanowi ono budowlę, albowiem z opisu przedstawionego przez biegłego wynika, że tworzą je dwa słupy oświetleniowe, stalowe, ocynkowane, ośmiokątne, które przymocowane zostały za pomocą śrub do betonowych fundamentów dla nich wykonanych. Dla opodatkowania budowli istotne pozostają zapisy art. 4 pkt 1 u.p.o.l., która w pkt 3 stanowi, że podstawą opodatkowania budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowi, wartość o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne. W odniesieniu do objętych opodatkowaniem budowli, poza ogrodzeniem terenu oraz oświetleniem, w zaskarżonej decyzji uwzględniono takie właśnie wartości, bazując na danych z ewidencji środków trwałych skarżącej pozyskanych od Naczelnika Urzędu Skarbowego. W zakresie dwóch budowli tj. ogrodzenia i oświetlenia brak w zaskarżonej decyzji dostatecznych ustaleń, czy są one dla skarżącej środkiem trwałym i znajdują się w prowadzonej przez nią ewidencji. Skarżąca polemizując z ustaleniami organu nie wyjaśniła jednoznacznie tej kwestii, jednak – z uwagi na postawę skarżącej, która w trakcie całego postępowania podatkowego utrudniała ustalenie istotnych okoliczności stanu faktycznego, organ musi tę wątpliwość rozwiać, uzupełniając postępowanie. Ustalenie tej okoliczności jest wymagane przez art. 4 ust 1 pkt 3) u.p.o.l., który w pierwszej kolejności za podstawę opodatkowania nakazuje przyjąć wartość stanowiącą podstawę obliczania amortyzacji. Dopiero, jeśli od budowli lub ich części nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego (ust 5). Jeżeli natomiast podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust 1 pkt 3 oraz w ust 5, lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, z zastrzeżeniem ust 8, który ustali tę wartość. Zdaniem Sądu, w odniesieniu do budowli w postaci oświetlenia oraz orgodzenia organ nie ustalił w sposób jednoznaczny, czy są one objęte ewidencją środków trwałych i są amortyzowane przez skarżącą. Rozstrzygnięcie właśnie w tym zakresie stało się przyczyną uchylenia zaskarżonej decyzji. Przeprowadzając ponownie postępowanie w tym zakresie, organ winien zażądać od skarżącej tych danych. W przypadku braku takiej ewidencji organ powinien zastosować przepis ust 5 a następnie ust 7. Jakkolwiek można przyjąć, że organ bezskutecznie wezwał skarżącą do podania wartości rynkowej budowli na dzień powstania obowiązku podatkowego, to sporządzona przez biegłego opinia, na której oparte zostało rozstrzygnięcie zawiera wycenę budowli dokonaną na bazie wartości odtworzeniowej, a nie rynkowej, jak wymaga tego art. 4 ust 7 u.p.o.l. Odnosząc się do zarzutów procesowych skarżącej, Sąd uznał je za niezasadne lub nie mające istotnego wpływu na wynik sprawy. Na początek należy wyjaśnić, że oddalenie wniosków dowodowych zawartych w piśmie z 23 grudnia 2015 r. w postępowaniu sądowoadministracyjnym, miało swe źródło w art. 106 § 3 p.p.s.a., zgodnie z którym Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Przepis ten należy rozumieć w ten sposób, że postępowanie przed sądem administracyjnym nie może zmierzać do dokonania nowych ustaleń faktycznych, bowiem sąd administracyjny nie przeprowadza postępowania dowodowego, a jedynie kontroluje prawidłowość postępowania przeprowadzonego przez organy administracyjne. Na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. w postępowaniu przed wojewódzkim sądem administracyjnym dopuszczalne jest przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów, ale tylko w sytuacji, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych dla rozstrzygnięcia wątpliwości. Zdaniem Sądu, zarówno postanowienie Sądu Rejonowego w R. II Wydział Karny w sprawie [...] z dnia [...] r. o uchyleniu postanowienia prokuratora Prokuratury Rejonowej w R. z [...] r. o wyrażeniu zgody na dokonanie oględzin nieruchomości, jak i wniosek złożony przez Spółkę do Starostwa Powiatowego w R., o zmianę klasyfikacji przedmiotowych gruntów, jak również pismo Starosty R. z [...] r. w przedmiocie zlecenia ponownej weryfikacji gruntów na działkach stanowiących własność skarżącej - nie dotyczą istotnych wątpliwości w sprawie a więc takich, które mają bezpośredni wpływ na treść kontrolowanego rozstrzygnięcia. Takiego przymiotu nie ma powołane postanowienie karne albowiem, sporne oględziny – mimo pewnych nieprawidłowości – zostały w efekcie przeprowadzone w ramach postępowania podatkowego, nie można więc uznać, iż powołane postanowienie odbierało podstawę prawną dokonania tej czynności. Nie ma też istotnego znaczenia postępowanie mające na celu zmiany w zapisach ewidencji, gdyż dopóki zapisy te nie zostały zmienione, korzystają z domniemania prawdziwości i są skuteczne. Nadto zapisy ewidencji zostały wyżej ocenione przez pryzmat charakteru prowadzonej przez skarżącą działalności. Skarżąca w sprawie podnosiła naruszenie szeregu przepisów postępowania podatkowego. Odnosząc się do tych zarzutów Sąd stwierdza, że zupełnie niezasadny należy potraktować zarzut naruszenia art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a., gdyż stosownie do swego zapisu w art. 3 § 1 pkt 2 k.p.a wskazuje, że przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się do spraw uregulowanych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (...), z wyjątkiem przepisów działów IV, V i VIII. W art. 2 § 1 pkt 1 O.p. z kolei zapisano, że jej przepisy stosuje się do podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe. Ponieważ art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a odpowiada zapisowi art. 233 § 1 pkt 2 O.p. w związku z tym, WSA przyjął, że skarżący w tym właśnie rozumieniu formułował swe zarzuty. Zdaniem Sądu niezasadny pozostawał zarzut, że organ naruszył art. 233 § 1 pkt 2 O.p. przez jego niezastosowanie, w sytuacji naruszenia przez organ podatkowy pierwszej instancji art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 288 oraz art. 187 § 1 O.p., z uwagi na to, że - jak twierdzi skarżąca - organ oparł rozstrzygnięcia na materiałach, które nie mogą stanowić dowodów w postępowaniu podatkowym. Stanowisko to opiera w szczególności na innej ocenie skuteczności oględzin dokonanych w sprawie przez biegłego, które stanowiły podstawę do ustalenia stanu faktycznego. Pełnomocnik skarżącej podniósł dodatkowo, że zarzut nieprawidłowości dotyczących oględzin łączy z zarzutem naruszenia art. 190 i art. 198 § 1 i 2 O.p. W ocenie Spółki skoro z postanowienia Sądu Rejonowego w R. II Wydział Karny wynika uchylenie postanowienia z [...] r. o wyrażeniu zgody na dokonanie oględzin nieruchomości stanowiących własność skarżącej, to wykluczono tym samym możliwości pozyskanych informacji w ich zawartych z powodu nieważności dowodu w postaci opinii biegłych, pozyskanych w trybie sprzecznym z prawem. Tymczasem, przede wszystkim, należy stwierdzić, że postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych ma na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego w kontekście określonej normy materialnego prawa podatkowego. Postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem w samym sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego. Zgodnie z art. 122 O.p. organ winien w związku z tym określić dowody, jakie powinny być w postępowaniu przeprowadzone, a następnie przeprowadzić te dowody. Następnie musi wszechstronnie rozpatrzyć zebrany materiał dowody (art. 187 § 1 O.p.) i ocenić go zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.). Łączy się to z zapisami o wymogu działania organu zgodnego z zasadą zaufania (art. 121 O.p.) czy tego, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.), a strona ma określone prawa w związku z samym przeprowadzeniem dowodu (art. 190 § 1 i 2 O.p.). Należy podkreślić, że postępowanie wyjaśniające i związane z nim czynności procesowe były prowadzone w ramach postępowania podatkowego, a więc w sprawie miały zastosowanie przepisy art. 180 – 200 O.p. Zatem należy wskazać, że zarzuty oparte o przepisy dotyczące kontroli podatkowej, w tym art. 288 O.p., nie mogły zostać uwzględnione. W postępowaniu podatkowym, organ podatkowy może w razie potrzeby przeprowadzić oględziny (art. 198 § 1 O.p.). Bezspornie w sprawie taka potrzeba zaistniała, skoro o podstawie opodatkowania w podatku od nieruchomości decyduje faktyczna powierzchnia użytkowa budynku liczona stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Zdaniem Sądu nie może być wątpliwości co do tego, że obowiązkiem podatnika było okazanie przedmiotów opodatkowania. Z akt sprawy wynika wniosek, że podatnik ignorował wezwania organu o okazanie m.in. ewidencji środków trwałych i innych dokumentów oraz utrudniał dostęp do przedmiotów, z posiadaniem których ustawodawca powiązał obowiązek podatkowy (protokół oględzin z [...] r.) i dopiero czynności podjęte w styczniu 2015 r. przyniosły oczekiwany skutek. O przeprowadzeniu tego dowodu skarżąca została prawidłowo powiadomiona co oznacza, że brak jej udziału w tych czynnościach oraz współpracy z organem wynika tylko z jej decyzji i nie może tym samym stanowić o naruszeniu wskazanych przepisów procesowych. W następstwie przeprowadzonych oględzin, biegły rzeczoznawca, posiadający odpowiednie uprawnienia, sporządził poprawny pod względem formalnym i merytorycznym operat pomiaru powierzchni. Ostatecznie zatem, dowód ten został przeprowadzony i wykorzystany w postępowaniu podatkowym, co przemawia za tym, by uznać go za zgodny z prawem. Nie może tego zmienić, treść postanowienia Sądu Rejonowego w R. II Wydział Karny z dnia [..].., w którym jedynie orzeczono o uchyleniu postanowienia prokuratora prokuratury rejonowej w R. z dnia [...]., o wyrażeniu zgody na dokonanie oględzin nieruchomości stanowiących własność skarżącej. Wadliwość tego postanowienia, nie oznacza niedopuszczalności przeprowadzenia oględzin przez uprawniony do tego, w ramach istniejącej procedury, organ podatkowy i brak możliwości wykorzystania pozyskanych w ich wyniku dowodów w postępowaniu podatkowym. Nie można przy tym pominąć faktu, że udział prokuratora w postępowaniu wyjaśniającym był w istocie rzeczy wynikiem zaniechań podatnika, mających swoje źródło w niewykonaniu, wynikającego z określonego w ustawie podatkowej, obowiązku zapłaty podatku. Co więcej, tak tę sytuację ocenił nie tylko organ podatkowy ale także prokurator. Należy również zauważyć, że w uzasadnieniu postanowienia Sądu Rejonowego, uchylającego postanowienie prokuratora o wyrażeniu zgody na dokonanie przez organ podatkowy oględzin nieruchomości nie zanegowano samej potrzeby i możliwości przeprowadzenia oględzin w sprawie, wykluczono jedynie możliwość dokonania jej w trybie art. 288 O.p. Te uchybienia nie miały jednak wpływu na ocenę, że organ był uprawniony w postępowaniu podatkowym do przeprowadzenia oględzin w trybie art. 198 O.p., z czego skorzystał. Skarżąca o tej czynności została prawidłowo zawiadomiona a z wystosowanego do pełnomocnika postanowienia o takim dowodzie wynika, że dowód przeprowadzony będzie w ramach postępowania podatkowego. Nie są również zasadne zarzuty sformułowane w oparciu o art. 54 § 1 pkt 3, 7 i § 3 O.p. Skarżąca nie zgadza się z tym, że w decyzji określono, iż podatnik powinien naliczyć odsetki od dnia po upływie terminu płatności poszczególnych rat, gdy tymczasem w przedmiotowej sprawie z uwagi na długość prowadzonego postępowania, powinny być zastosowane przerwy w naliczaniu odsetek. Odnosząc się do tego zarzutu, należy wskazać, że stosownie do art. 53 § 1 i 3 O.p., od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 52 § 1 pkt 2 i art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę, a odsetki za zwłokę nalicza podatnik, płatnik, inkasent, następca prawny lub osoba trzecia odpowiadająca za zaległości podatkowe, z zastrzeżeniem art. 53a, art. 62 § 4, art. 66 § 5, art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 i art. 76a § 1. Tylko rozstrzygnięcie, w wyniku którego organ podatkowy oblicza odsetki za zwłokę, wydane na podstawie art. 53a O.p., ma charakter władczy. Kształtuje ono bowiem stosunek prawny, którego przedmiotem jest prawidłowa wysokość odsetek za zwłokę. Tymczasem z treści decyzji wynika, że wysokość odsetek nie została władczo naliczona, co więcej jednoznacznie w niej wskazano, że odsetki nalicza podatnik, zatem ma on możliwość wykazania ewentualnych przerw w naliczaniu odsetek. Mając na uwadze powyższą argumentację, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i c) ustawy p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. Jednocześnie z uwagi na uwzględnienie zasadności skargi w niewielkim zakresie względem wielości podniesionych zarzutów, Sąd rozliczył koszty z uwzględnieniem art. 206 ustawy p.p.s.a. Wartość przedmiotu zaskarżenia w sprawie wynosiła [...] zł, zarzuty skargi uwzględnione zostały jedynie w odniesieniu do opodatkowania budowli (ogrodzenia i oświetlenia), których łączna wartość wyniosła [...] zł, a wysokość zobowiązania z tego tytułu wyniosła [...] zł. Skarga uwzględniona została w 2% i w takiej części zostały rozliczone koszty postępowania, w tym koszty zastępstwa. M. Łent I. Najda – Ossowska J. Szulc