I SA/Bd 109/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Urszula Wiśniewska sędzia WSA Jarosław Szulc Protokolant: asystent sędziego Katarzyna Chowańska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lipca 2015 r. sprawy ze skargi J. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od czynności cywilnoprawnych 1) oddala skargę, 2) zasądza od Skarbu Państwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy na rzecz adwokata J. S. kwotę 295,20 zł (słownie: dwieście dziewięćdziesiąt pięć złotych 20/100) tytułem wynagrodzenia za pomoc prawną udzieloną z urzędu Syg akt I SA/Bd 109/15 UZASADNIENIE 1. Pismem z [...] r. J. D. (skarżący) wystąpił do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od czynności cywilnoprawnych za 2010 r. w kwocie 7.625,25 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 2.046 zł. W uzasadnieniu wskazał, że nie jest w stanie regulować miesięcznych rat udzielonego w październiku 2011 r. układu ratalnego (na łączną kwotę 10.615,00 zł). 2. Organ podał, że zgodnie z art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. 2010 r., Nr 80, poz. 526), w przypadku podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, udzielenie tego rodzaju ulgi może nastąpić wyłącznie na wniosek lub za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego, toteż wniosek skarżącego wraz z zebranym materiałem dowodowym został przekazany do Prezydenta Miasta T., który postanowieniem z [...] r. nie wyraził zgody na umorzenie zaległości podatkowej. W konsekwencji organy podatkowe odmówiły umorzenia zaległości. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z 4 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Bd 695/13, uchylił decyzje organów podatkowych obu instancji i postanowienie Prezydenta Miasta T. z dnia [...] r. z uwagi na to, że przyjęty w sprawie stan faktyczny nie odpowiadał rzeczywistości, bowiem na dzień orzekania w przedmiocie udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych zmieniła się sytuacja finansowa skarżącego, który przegrał sądową sprawę o podział majątku wspólnego wartego ok. 3.000.000 zł. 4. W wyniku ponownie prowadzonego postępowania w sprawie udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, w toku którego postanowieniem z dnia [...] r. Prezydent Miasta T. nie wyraził zgody na udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. decyzją z [...] r. odmówił udzielenia ulgi. 5. W odwołaniu od tej decyzji skarżący ponownie wniósł o umorzenie zaległości. Wskazał, iż przez 40 lat pracy zawodowej nigdy nie zwracał się o pomoc i nie korzystał z żadnych ulg. Będąc w wieku 72 lat, jest człowiekiem schorowanym i wymaga przyjmowania na stałe wielu specjalistycznych leków, których koszt miesięczny wynosi ok. 300 zł. Zatem mając do dyspozycji emeryturę w kwocie 1.700 zł, która po wszystkich potrąceniach komorniczych wynosi 500 zł netto miesięcznie, uregulowanie zaległości podatkowej pozostaje poza jego możliwościami finansowymi. 6. Decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. W uzasadnieniu przywołał art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r nr 8 poz. 60 ze zm. dalej O.p.) oraz opisał zebrany materiał dowodowy wskazując, że od 1993 r. do marca 2012 r. skarżący prowadził działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych. W 2003 r. zawarł umowę majątkową małżeńską i przepisał cały majątek firmy na żonę. Natomiast w 2010 r. podczas sprawy rozwodowej podjął próbę odzyskania od żony przedsiębiorstwa i majątku, którego wartość określił na kwotę ok. 3.000.000 zł oraz rozpoczął sądowy proces unieważnienia aktu intercyzy. Wówczas także rozpoczął ponownie prowadzenie działalności gospodarczej, na potrzeby której dokonał zakupu maszyn budowlanych finansując je częściowo środkami pochodzącymi od rodziny w formie 3 pożyczek cywilnoprawnych na łączną kwotę 76.000 zł. Ponieważ od powyższych umów nie zapłacił podatku od czynności cywilnoprawnych (co ujawniono w toku kontroli podatkowej przeprowadzonej w marcu 2011 r. w zakresie prawidłowości rozliczenia VAT za IV kwartał 2010 r.), w dniu [...] r., złożył stosowne deklaracje PCC-3 i wykazał w nich podatek do wpłaty w łącznej kwocie 9.473 zł, którego nie uregulował. Kwota ta jest przedmiotem wniosku o udzielenie ulgi. 7. Decyzją z [...] r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. przychylił się do wniosku skarżącego i rozłożył na 10 rat zapłatę zaległości w podatku od czynności cywilnoprawnych, zaś skarżący dokonał wpłat jedynie tytułem dwóch pierwszych rat układu ratalnego, nie regulując pozostałych. W zakresie pozostałej do zapłaty kwoty zaległości podatkowej wniósł o umorzenie pismem powołując się na brak środków finansowych niezbędnych do regulowania miesięcznych rat. W toku prowadzonego postępowania, w piśmie z dnia [...] r. zeznał, że próba odzyskania od żony majątku szacowanego na kwotę ok. 3.000.000 zł nie powiodła się, na dowód czego przedłożył kopię postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 22 marca 2013 r., sygn. akt IV CSK 703/12, odmawiającego przyjęcia do rozpoznania skargi kasacyjnej od wyroku Sądu Apelacyjnego w Gdańsku z dnia 25 kwietnia 2012 r. 8. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że relacje skarżącego z byłą żoną oraz przegrana w sądzie sprawa o podział majątku, nie uzasadniają udzielenia tak daleko idącej ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, jaką jest umorzenie zaległości podatkowej. Odnosząc się do argumentu choroby psychicznej skarżącego oraz zakupu leków, organ podał, że w sprawie zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika. Jednocześnie uwzględniając takie wartości jak poczucie bezpieczeństwa obywateli oraz pomoc Państwa w dziedzinie ochrony zdrowia, w sprawie zaistniała także druga przesłanka umorzenia - "interes publiczny". Jednakże samo stwierdzenie wystąpienia powyższych przesłanek nie obliguje organu podatkowego do udzielenia ulgi uznaniowej, bowiem należy wziąć pod uwagę przyczyny powstania zaległości podatkowej. Mając na względzie, że zaległość skarżącego powstała w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną na własne ryzyko i odpowiedzialność, zaś rodzaj, sposób prowadzenia i ocena progu opłacalności działalności gospodarczej jest elementem kalkulacji ekonomicznej, której wyniki powinny obciążyć prowadzącego działalność, a nie ogół społeczeństwa, organ korzystając z przyznanego przepisami prawa uznania administracyjnego, podtrzymał rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej. 9. Jednocześnie organ wskazał, że w zakresie podatków i opłat stanowiących dochody gminy, a pobieranych przez naczelnika urzędu skarbowego (m.in. podatek od czynności cywilnoprawnych), organ ten może udzielić ulgi uznaniowej wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Zgoda wydawana jest w formie postanowienia, na które nie przysługuje zażalenie. Jeżeli przepis prawa uzależnia wydanie decyzji od zajęcia stanowiska przez inny organ, w tym wyrażenia opinii lub zgody albo wyrażenia stanowiska w innej formie, decyzję wydaje się po zajęciu stanowiska przez ten organ, co wynika z art. 209 § 1 O.p. Organ wskazał, że stosując się do niniejszych uregulowań, przed wydaniem zaskarżonej decyzji, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. pismem z [...] r. zwrócił się do przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego z prośbą o wydanie opinii o sposobie rozpatrzenia wniosku. Prezydent Miasta T. postanowieniem z dnia [...] r. nie wyraził zgody na umorzenie przedmiotowej zaległości podatkowej w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 7.625,25 zł oraz odsetek za zwłokę w kwocie 2.046 zł. Postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego, o którym mowa w art. 18 ust. 3 powołanej ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, ma moc wiążącą dla organów podatkowych i determinuje podejmowane przez nie rozstrzygnięcie. Brak zgody prezydenta miasta (burmistrza, wójta) wyłącza możliwość pozytywnego dla podatnika rozstrzygnięcia. Stąd stanowisko Prezydenta Miasta T. wyrażające się brakiem zgody na umorzenie zaległości podatkowej, uniemożliwia organowi podatkowemu zastosowanie ulgi w spłacie zaległości podatkowej w podatku od czynności cywilnoprawnych. Organ dodał, że skarżący ma możliwość ponownego wystąpienia do organu podatkowego pierwszej instancji ze stosownym wnioskiem o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych w postaci rozłożenia ich płatności na nowe, dogodne, niskie i miesięczne raty. 10. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy skarżący wniósł o umorzenie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz odsetek za zwłokę, bowiem nie posiada środków finansowych, by je uregulować. Ponownie podniósł argumenty zawarte we wniosku o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, w szczególności swoją chorobę psychiczną, na dowód go przedłożył: - wypis z treści orzeczenia lekarza orzecznika ZUS z dnia [...] r., Nr [...], zgodnie z którym został trwale uznany za całkowicie niezdolnego do pracy; - kartę informacyjną leczenia szpitalnego pobytu w Wojewódzkim Ośrodku Lecznictwa Psychiatrycznego II Oddziału Psychiatrycznego Męskiego w dniach od [...] do [...] r. z rozpoznaniem reakcji depresyjnej przedłużonej; - opinię psychologiczną "C." s.c. Prywatne Gabinety Lekarskie z [...]r. dokumentującą rozpoznanie zespołu psychoorganicznego paranoidalno-depresyjnego oraz podejrzenie choroby Alzheimera. 11. Na etapie skargi przedłożył dodatkowo: zaświadczenie lekarskie z [...]r., z którego treści wynika, że jest stałym pacjentem poradni specjalistycznych Przychodni Lekarskich "T." Spółka z o.o.; zaświadczenie lekarskie z dnia [...] r. informujące, że od 2012 r. podlega opiece Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej Poradni Neuropsychiatrycznej "N.". 12. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 13. Skarga nie jest uzasadniona. W tym miejscu należy podkreślić, że sąd administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j Dz. U. z 2012r poz. 270 ze zm. dalej ustawa p.p.s.a.) uchyla decyzję, kiedy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nadto w sprawie zastosowanie miał także art. 153 ustawy p.p.s.a., zgodnie z którym ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. 14. Przedmiotem rozstrzygnięcia w zaskarżonej decyzji był wniosek skarżącego z [...]r o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od czynności cywilnoprawnych za 2010 r w kwocie 7.625,25 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 2.046 zł. Pierwotnie wydana w sprawie decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]r została uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 4 grudnia 2013r. W orzeczeniu tym Sąd stanął na stanowisku, że w sprawie nie zostały dokonane ustalenia w oparciu o całokształt materiału dowodowego, co skutkowało naruszeniem art. 191 i art. 187 § 1 O.p. Jako przejaw tych naruszeń Sąd wskazał na brak uwzględnienia w zaskarżonym rozstrzygnięciu okoliczności związanej z niekorzystnym dla skarżącego zakończeniem postępowania w przedmiocie odzyskania majątku małżeńskiego wartego 3 mln zł. Wskazaniem prawnym co do dalszego postępowania w sprawie była konieczność ustalenia i uwzględnienia aktualnego stanu majątkowego i rodzinnego skarżącego zarówno przez organ podatkowy, jak i przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Korzystając z możliwości, jaką stwarza art. 135 ustawy p.p.s.a. Sąd uchylił także postanowienie Prezydenta Miasta T. z [...]r. 15. Ponownie rozstrzygając sprawę, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T., decyzją wydaną [...]r kolejny raz odmówił umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami, wskazując na wydane wcześniej, na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. w związku z art. 18 ust 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, wiążące dla organu podatkowego postanowienie odmawiające udzielenia zgody na udzielenie przedmiotowej ulgi przez Prezydenta Miasta T. Ostatni z powołanych artykułów stanowi, że do udzielania ulg podatkowych, umarzania, rozkładania na raty i odraczania terminów płatności należności z tytułu podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego, a także do zwalniania z obowiązku pobrania bądź ograniczenia poboru tych należności mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (ust 1) oraz, że w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego (ust 2). Stanowisko organu samorządowego ma charakter wiążący dla organu podatkowego o ile jest negatywne. Stąd zasadne pozostawało poddanie ocenie, czy wyrażone zostało ono w oparciu o pełny materiał dowodowy dotyczący sytuacji materialnej, rodzinnej i zdrowotnej skarżącego, jak również, czy stanowisko organu zostało prawidłowo uzasadnione. 16. W ramach swojego stanowiska, Prezydent Miasta T. stwierdził, że źródłem dochodu skarżącego jest emerytura w wysokości 1700 zł, która jest obciążona zajęciem komorniczym na kwotę 1200 zł. W efekcie organ rentowy wypłaca skarżącemu świadczenie miesięczne w wysokości 560 zł. Kwota ta nie pokrywa w pełni wydatków ponoszonych na wyżywienie i lekarstwa. Skarżący zamieszkuje w altanie usytuowanej na terenie rodzinnego ogrodu działkowego, należącej do znajomej. Skarżący od 1999 roku posiada orzeczenie o niepełnosprawności; cierpi na schorzenia o podłożu psychicznym i kardiologicznym. Z tego tytułu ponosi na bieżąco koszty leczenia. Skarżący w ostatnim okresie zakończył z negatywnym dla siebie skutkiem postępowanie cywilne w zakresie odzyskania od byłej żony majątku wartości ok. 3 mln. zł. Skarżący na tę ostatnią okoliczność przedłożył dowód w postaci postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 22 marca 2013 r, o odmowie przyjęcia do rozpoznania skargi kasacyjnej. 17. W swoich ustaleniach dotyczących sytuacji majątkowej skarżącego Prezydent Miasta T. podkreślił, że zaległość podatkowa w sprawie nie powstała z przyczyn od skarżącego niezależnych w postaci nagłego, losowego zdarzenia o charakterze nadzwyczajnym, na które nie miał on wpływu. Organ podkreślił, że zaległość wynika z braku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z uzyskanymi pożyczkami w kwocie 76.000 zł zaciągniętymi w 2010r na zakup maszyn budowlanych do wykonywania robót ziemnych wartości 117.000 zł. Brak opodatkowania przedmiotowych pożyczek został ujawniony przy okazji kontroli w 2011 r. Podniósł, że skarżący nie wyjaśnił jednoznacznie, co stało się z przedmiotowymi maszynami. W podsumowaniu swojego stanowiska organ samorządowy wskazał, że nie widzi możliwości umorzenia zaległości podatkowej, natomiast dostrzega możliwość rozłożenia zaległości na dogodne raty. 18. Organ podatkowy w zaskarżonej decyzji, rozstrzygając sprawę w oparciu o przesłanki z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. uznał, na bazie dokonanych ustaleń faktycznych, że sytuacja skarżącego wypełnia zarówno przesłanki ważnego interesu podatnika, jak i interesu publicznego. Pierwszej przesłanki organ dopatrzył się w sytuacji zdrowotnej skarżącego, przebytej hospitalizacji i leczeniu psychiatrycznym, w efekcie czego musi on przyjmować stale lekarstwa, realizować specjalistyczne leczenie psychologiczne. Druga przesłanka występuje w związku z koniecznością zabezpieczenia poczucia bezpieczeństwa obywateli i realizacji pomocy Państwa w zakresie ochrony zdrowia. Mimo wystąpienia tych przesłanek, organ podzielił argumentację Prezydenta Miasta T. o braku podstaw do udzielenia ulgi w ramach uznania administracyjnego, które zezwala organowi odmówić przyznania ulgi, nawet wówczas, gdy zaistnieją ustawowe przesłanki jej udzielenia. 19. Organ podatkowy podzielił argumentację organu samorządowego co do przyczyn odmowy umorzenia zaległości wskazując, że jest ona wynikiem nietrafności decyzji podjętych przez skarżącego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, co powinno zostać wkalkulowane w ryzyko tej działalności. Okoliczności powstania tej zaległości, które nie dotyczyły nadzwyczajnych przyczyn, nie pozwalały na umorzenie zaległości podatkowej albowiem pozostawałoby to w kolizji z zasadą powszechności opodatkowania, stanowiąc swoisty przywilej dla skarżącego. 20. Kontrolując zaskarżone rozstrzygnięcie, Sąd uznał, że nie narusza ono prawa materialnego ani procesowego. Organ po ponownie przeprowadzonym postępowaniu uwzględnił wszystkie podnoszone przez skarżącego okoliczności dotyczące jego sytuacji majątkowej, zdrowotnej i rodzinnej. W efekcie wszechstronnie dokonanej oceny spełniającej warunki art. 187 § 1 i art. 191 O.p., organ podjął rozstrzygnięcie w ramach uznania administracyjnego wyjaśniając motywy, które legły u podstaw odmowy udzielenia ulgi. Okoliczności powstania zaległości podatkowej (efekt decyzji podejmowanych w ramach prowadzenia działalności gospodarczej) w kontekście realizacji zasady powszechności opodatkowania, stanowiły racjonalne przesłanki uzasadnienia dokonanego wyboru. Na marginesie jedynie Sąd zauważa, że skarżący eksponując swoją trudną sytuację i nieudaną próbę odzyskania znacznego majątku od byłej żony, powinien również wyjaśnić, dlaczego nie ubiega się o alimenty na swoją rzecz od byłego małżonka, skoro znalazł się w niedostatku (art. 60 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). 21. Mając na uwadze powyższe argumenty, Sąd na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. oddalił skargę