I SA/Bd 1275/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Liwacz Sędziowie Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant Asystent sędziego Agnieszka Kujawa po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 03 lutego 2015r. sprawy ze skargi Syndyka masy upadłości "P." sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oddala skargę Decyzją z dnia [...]. Naczelnik Urzędu Celnego w B. określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu dokonanego w dniu [...]. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki M. [...] nr [...], poj. 2.987 cm3, rok prod. 2011, w wysokości [...] zł. W złożonym odwołaniu Syndyk masy upadłości wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania zarzucając jej naruszenie art. 144 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (dalej jako: "p.u.n.") poprzez prowadzenie postępowania przeciwko upadłej Spółce, podczas gdy postępowanie winno być wszczęte i toczyć się przeciwko syndykowi masy upadłości z uwagi na ogłoszoną upadłość likwidacyjną Spółki postanowieniem Sądu Rejonowego w B. XV Wydział Gospodarczy z dnia [...]. sygn. akt [...]. Odwołujący podkreślił, że zgodnie z art. 144 p.u.n. postępowanie, o którym mowa w tym przepisie syndyk prowadzi we własnym imieniu. Zatem nie może on reprezentować upadłego podmiotu w postępowaniu podatkowym, jak to ma miejsce w sytuacji, gdy strona działa przez pełnomocnika procesowego. Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Celnej w T.utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Na wstępie rozstrzygnięcia organ odwoławczy przytoczył przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009r. Nr 3, poz. 11) – dalej u.p.a. mające zastosowanie w sprawie. W ocenie Dyrektora, rację ma Syndyk twierdząc, że postępowanie powinno być wszczęte i toczyć się przeciwko niemu, w tym sensie, że to Syndyk powinien zostać oznaczony jako strona postępowania podatkowego. Zatem oznaczenie osoby Syndyka w decyzji organu I instancji, jako podmiotu, który reprezentuje upadłą Spółkę zostało dokonane w sposób niewłaściwy. Jednakże w ocenie organu odwoławczego wada ta nie była na tyle istotna, aby koniecznym było uchylenie decyzji organu I instancji. Organ zauważył, że zgodnie z poglądami prezentowanymi w doktrynie jak i orzecznictwie pisma zawierające rozstrzygnięcie w sprawie załatwianej w drodze decyzji są decyzjami pomimo nieposiadania w pełni formy przewidzianej w art. 210 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) – dalej jako: "O.p.", jeśli tylko zawierają minimum elegantów niezbędnych do zakwalifikowania ich jako decyzji. Zaliczyć do nich należy, jak podał organ, oznaczenie organu wydającego akt, wskazanie adresata aktu, rozstrzygnięcie o istocie sprawy oraz podpis osoby reprezentującej organ podatkowy. Zatem, w ocenie organu, niewłaściwe oznaczenie strony stanowiło naruszenie art. 210 § 1 pkt 3 oraz art. 217 § 1 pkt 3 O.p., jednak nie miało to wpływu na wynik sprawy. Organ podkreślił, że Syndyk miał możliwość brania udziału w postępowaniu, a wydane w sprawie postanowienia oraz decyzja - pomimo niewłaściwego oznaczenia w nich strony - zostały doręczone właściwej stronie na adres kancelarii Syndyka. Przechodząc do zasadniczej kwestii postępowania, jaką jest opodatkowanie nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu M. organ odwoławczy stwierdził, że z całokształtu zebranego materiału dowodowego w sprawie wynika, że przedmiotowy samochód w ciągu całego okresu eksploatacji, w tym dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego, był pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób. Świadczą o tym cechy identyfikacyjne tego pojazdu stwierdzone w czasie oględzin, które są tożsame z cechami wymienionymi w wyjaśnieniach do Taryfy celnej odnoszącymi się do pojazdów klasyfikowanych do pozycji CN 8703, a w szczególności: obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym dla pięciu osób, w pełni przeszklone czterodrzwiowe nadwozie typu sedan oraz brak stałej przegrody lub panelu oddzielającego przestrzeń pasażerską od bagażowej, a ponadto wyposażenie całego wnętrza w sposób kojarzony z przewozem osób. Organ wskazał, że dokonane w pojeździe zmiany umożliwiające zarejestrowanie pojazdu jako ciężarowy, poprzez zamontowanie kratki oddzielającej część pasażerską od bagażowej i zdemontowanie jednego pasa bezpieczeństwa, nie wiązały się ze zmianami konstrukcyjnymi pozbawiającymi pojazd elementów charakterystycznych dla samochodu przeznaczonego do przewozu osób. Organ zauważył, że dokonane przez Naczelnika Urzędu Celnego ustalenia dotyczące kwalifikacji nie zostały zakwestionowane przez Syndyka w odwołaniu. W skardze Syndyk zarzucił decyzji organu odwoławczego naruszenie: 1) art. 144 p.u.n. poprzez nieuwzględnienie, iż postępowanie podatkowe przed organem I instancji prowadzone było przeciwko upadłej Spółce, wbrew dyspozycji wskazanego przepisu, podczas gdy postępowanie winno być wszczęte i toczyć się przeciwko Syndykowi masy upadłości, co w konsekwencji skutkowało naruszeniem przez organ I instancji art. 247 § 1 pkt 5 O.p., 2) art. 247 § 1 pkt 5 O.p. poprzez przeprowadzenie postępowania przed organem I instancji bez udziału strony, tj. syndyka masy upadłości, co w konwencji skutkuje nieważnością decyzji organu I instancji oraz winno skutkować wydaniem przez Dyrektora Izby Celnej decyzji stwierdzającej nieważność decyzji organu I instancji, a w braku czego decyzja organu II instancji rażąco narusza prawo, 3) naruszenie art. 123 O.p. poprzez nieuwzględnienie, iż w postępowaniu przed organem I instancji stronie nie zapewniono czynnego udziału, a tym samym nie umożliwiono wypowiedzenia się co do zebranych w toku postępowania dowodów i materiałów, 4) naruszenie art. 127 O.p. poprzez nieuwzględnienie, iż miało miejsce pozbawienie strony prawa do dwuinstancyjnego rozpoznania sprawy w rezultacie skierowania decyzji organu I instancji do upadłej Spółki, a decyzji organu odwoławczego do Syndyka masy upadłości, tj. niedopuszczalne niezachowanie tożsamości strony postępowania na etapie postępowania przed I i II instancją. W związku z powyższym wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, zarzucając W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył , co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy odnieść się do kwestii, którą uczynioną głównym (i jedynym) zarzutem skargi tj. prawidłowości oznaczenia strony w postanowieniach i decyzji wydanej przez Naczelnika Urzędu Celnego w B., które jak wynika z ich treści, zostały wydane dla "P. sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej reprezentowanej przez syndyka masy upadłości R.N.". Kwestia ta ma bardzo istotne znaczenie w sprawie bowiem przepis art. 247 § 1 pkt 5 O.p. stanowi, że należy stwierdzić nieważność decyzji, jeżeli została skierowana do osoby nie będącej stroną w sprawie, zaś przepis art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270, dalej jako "p.p.s.a.") stanowi z kolei, że sąd stwierdza nieważność decyzji jeżeli zachodzą przesłanki stwierdzenia jej nieważności określone w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach, przez co należy rozumieć również powołany wyżej przepis ordynacji podatkowej. Rozstrzygnięcie tej kwestii musi się opierać zarówno na analizie stosownych norm zawartych w ordynacji podatkowej, jak i przepisach prawa upadłościowego i naprawczego. Przepis art. 210 § 1 O.p. w pkt 3 stanowi, że decyzja administracyjna powinna zawierać oznaczenie strony, do której jest skierowana. Pojecie strony jest natomiast zdefiniowane w przepisie art. 133 § 1 O.p., który stanowi, że stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110-117a O.p., które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. W niniejszej sprawie podatnikiem przed ogłoszeniem upadłości była spółka P. (ujęta w postanowieniach i decyzji organu I instancji ) bowiem z jej działalnością gospodarczą wiążą się zobowiązania podatkowe określone w decyzjach organów I instancji. Nie budzi przy tym żadnych wątpliwości i nie jest kwestionowane w sprawie, że wobec tej spółki postanowieniem z dnia [...] r., Sąd Rejonowy w B. ogłosił upadłość obejmującą likwidację majątku upadłego oraz wyznaczył syndyka w osobie R. N.. Postanowienie to z mocy art. 51 ust. 2 p.u.n. było skuteczne i wykonalne z chwilą jego wydania. Od tej chwili jedyną osobą uprawnioną do reprezentowania upadłej spółki stał się syndyk. Wynika to z treści art. 144 § 1 p.u.n., który stanowi, że po wszczęciu postępowania upadłościowego, postępowania sądowe i administracyjne w stosunku do masy upadłości, mogą być wszczynane lub dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciwko niemu. Oznacza to, że stroną postępowania przed Naczelnikiem Urzędu Celnego w B. powinien być syndyk i do niego powinny zostać skierowane rozstrzygnięcia wydane przez organ I instancji. Należy wskazać ,że syndyk prowadzi sprawy na rzecz upadłego, lecz w swoim imieniu. Wejście syndyka do sprawy jest szczególnym rodzajem podstawienia procesowego. Z dniem ogłoszenia upadłości upadły traci legitymacje do występowania w sprawach dotyczących masy upadłości, pozostaje natomiast stroną w znaczeniu materialnoprawnym, jako podmiot stosunku materialnoprawnego, którego dotyczył spór. Syndyk jest zatem stroną w ujęciu procesowym, czyli tylko on może podejmować czynności prawne w toczących się postępowaniach sądowych czy też administracyjnych. Jednak zapadłe rozstrzygnięcia w ujęciu materialnoprawnym dotyczyć będą praw i obowiązków upadłego. Określone zobowiązania podatkowe będą realizowane z majątku upadłego, nie zaś z majątku syndyka. W omawianej sytuacji należy zatem rozróżnić formalną legitymację procesową syndyka i materialnoprawną legitymację upadłej spółki. W sensie formalnym stroną jest syndyk, w sensie materialnoprawnym legitymację procesową posiada upadła spółka. Z tych względów nie można uznać, że błędne określenie w decyzji podmiotu, do którego skierowana jest decyzja, poprzez wskazanie, że stroną jest spółka w upadłości, nie zaś syndyk stanowi o wyczerpaniu przesłanki z art. 247 § 1 pkt 5 O.p. Nie zaistniała bowiem sytuacja skierowania decyzji do osoby nie będącej stroną. W ujęciu materialnym spółka w upadłości jest bowiem stroną –jej praw i obowiązków dotyczy decyzja. Norma prawna zawarta w tym przepisie obejmuje bowiem stany, gdy decyzja skierowana zostanie do osoby , której praw i obowiązków nie powinna dotyczyć. Skierowanie decyzji do spółki, zamiast do syndyka stanowi więc jedynie naruszenie przepisów prawa procesowego. W niniejszej sprawie nie ma to jednak istotnego wpływu na rozstrzygnięcie sprawy. Należy bowiem zauważyć, że pomimo wskazania spółki jako strony postępowania wszystkie postanowienia ( o wszczęciu postępowania, o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do zapoznania się z aktami sprawy, k- 126, k- 134 akt administracyjnych) wreszcie decyzja organu pierwszej instancji zostały przesłane na adres syndyka masy upadłości (k-142 akt administracyjnych). Ponadto syndyk brał udział w postępowaniu przed organem drugiej instancji, przez niego zostało wniesione odwołanie, doręczane mu były zapadłe w trakcie tego postępowania postanowienia. Pomimo zatem złego oznaczenia strony w przedmiotowych pismach, postanowieniach i decyzji, organu pierwszej instancji były one doręczane właściwej stronie, tj. syndykowi . Nie doręczano tych pism zarządowi spółki ale zastępcy pośredniemu, czyli syndykowi. Prawa syndyka w tym postępowaniu nie zostały naruszone. Mógł on z nich w pełni korzystać . W takim układzie procesowym, jak słusznie przyjęto w zaskarżonej decyzji, naruszenie przepisu art. 210 § 1 pkt 3 O.p., poprzez niewłaściwe oznaczenie strony nie miało istotnego wpływu na rozstrzygnięcie organu. W tym kontekście za nieuzasadniony należy uznać także zarzut naruszenia art. 123 i art. 127 O.p. Jak wskazano wyżej prawa syndyka, jako posiadającego legitymację formalną do występowania w sprawie zostały w pełni zrealizowane, zaś obowiązek zapłaty zobowiązania podatkowego wiąże się z majątkiem upadłej spółki. Uchybienie to nie pozwala zatem przyjąć, że decyzja organu pierwszej instancji narusza prawo materialne wobec czego powinna była zostać uchylona przez organ odwoławczy. Z tych względów Sąd uznał, że w tym zakresie nie zachodzi przesłanka z art. 145 §1 pkt.1 lit c p.p.s.a. (por. wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2010 r. I GSK 989/09, wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 października 2012 r. IV S.A/Wa 950/12, wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 21 lutego 2013r. I SA/Rz 701/12; wszystkie zawarte w bazie www. orzeczenia.nsa.gov.pl ). Sąd w obecnym składzie zgadza się z zaprezentowanym we wskazanych wyrokach poglądem o braku wpływu przedmiotowego uchybienia na teść rozstrzygnięcia i sprowadzeniem jego naprawienia tylko do wydania ponownie takiej samej decyzji z uszczegółowieniem (prawidłowym określeniem) adresata. Przechodząc do kontroli prawidłowości podjętego przez organy rozstrzygnięcia w zakresie kwalifikacji samochodu marki M. Sąd uznał, że zgodnie z obowiązującymi przepisami oraz ustalonym w sprawie stanem faktycznym zasadnie uznano, iż objęty jest on kodem CN 8703. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że przedmiotowy samochód w ciągu całego okresu eksploatacji, w tym dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego, był pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób. Świadczą o tym cechy identyfikacyjne tego pojazdu stwierdzone w czasie oględzin, które są tożsame z cechami wymienionymi w wyjaśnieniach do Taryfy celnej odnoszącymi się do pojazdów klasyfikowanych do pozycji CN 8703, a w szczególności: obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym dla pięciu osób, w pełni przeszklone czterodrzwiowe nadwozie typu sedan oraz brak stałej przegrody lub panelu oddzielającego przestrzeń pasażerską od bagażowej, a ponadto wyposażenie całego wnętrza w sposób kojarzony z przewozem osób. Jednocześnie jak słusznie podkreślił organ dokonane w pojeździe zmiany umożliwiające zarejestrowanie pojazdu jako ciężarowy, polegające na zamontowaniu kratki oddzielającej część pasażerską od bagażowej i zdemontowaniu jednego pasa bezpieczeństwa, nie wiązały się ze zmianami konstrukcyjnymi pozbawiającymi pojazd elementów charakterystycznych dla samochodu przeznaczonego do przewozu osób. Mając zatem ustalony przez organy i niezakwestionowany przez stronę stan faktyczny w sprawie prawidłowo zastosowano przepisy ustawy o podatku akcyzowym z dnia 06 grudnia 2008r. W świetle powyższego Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę oddalił. T. Liwacz H. Adamczewska-Wasilewicz U. Wiśniewska