I SA/Bd 144/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Asesor sądowy Urszula Wiśniewska Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w dniu 09 maja 2006r. na rozprawie sprawy ze skargi M. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2005r. nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w przedmiocie zarzutów oddala skargę W dniu 17 września 2001 r. skarżąca złożyła deklaracje VAT- 7 za sierpień 2001 r. W deklaracji wykazano kwotę do zapłaty w wysokości [...] zł. Termin zapłaty upłynął w dniu 25 września 2001 r. Zobowiązanie to nie zostało wykonane. Na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] wystawionego przez Naczelnika Urzędu w R. zostało wszczęte w stosunku do skarżącej postępowanie egzekucyjne. Pismem z dnia [...] 2005r. skarżąca wniosła zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Strona podniosła zarzut: - niedopuszczalności prowadzenia egzekucji administracyjnej – w oparciu o art. 33 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji – wobec wygaśnięcia obowiązku podlegającego wykonaniu, - prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny – w oparciu o art. 33 pkt 9 w zw. z art. 19 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji – wobec skierowania tytułu egzekucyjnego do podmiotu niebędącego organem egzekucyjnym. Zarzuty przekazane zostały przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. do wierzyciela - Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. w celu zajęcia stanowiska w sprawie. Postanowieniem z dnia 11 sierpnia 2005r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. nie uznał zarzutów wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, uznał natomiast zarzut dotyczący błędów formalnych tytułu wykonawczego (wskazanie niewłaściwego organu egzekucyjnego). Na powyższe rozstrzygnięcie skarżąca złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w B., który postanowieniem z dnia [...] 2005r. uchylił postanowienie organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. w dniu 21 października 2005r. wystosował wezwanie do skarżącej do przedłożenia dowodów, z których wynikałoby, że zobowiązanie podatkowe za sierpień 2001r. w kocie [...] zł w podatku od towarów i usług wygasło. Na powyższe wezwanie strona się nie stawiła, ani nie wniosła żadnych wyjaśnień. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. dnia [...] 2005r. wydał postanowienie, w którym nie uznał zobowiązania podatkowego za wygasłe, uznał natomiast za zasadne zarzuty dotyczące błędów formalnych tytułu wykonawczego. Organ podniósł, że [...] Urząd Skarbowy w B. w dniu 17 września 2001 r. przekazał nadpłatę w podatku akcyzowym, w kwocie [...] zł i w dniu 19 października 2001 r. w kwocie [...] zł. Wpłaty te zostały zarachowane na poczet zaległości w podatku akcyzowym za maj 1999r., określonych decyzją Inspektora Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] 2001 r., Nr [...]. W sprawie zaliczenia przekazanych przez [...] Urząd Skarbowy w B. kwot nadpłat na poczet zaległości podatkowych w podatku akcyzowym, wydano postanowienia Nr [...] z dnia [...] 2001 r. (doręczone w dniu 01 października 2001 r.) i Nr [...] z dnia [...] 2001 r. (doręczone w dniu 25 października 2001 r.). Na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. skarżąca złożyła zażalenie, w części dotyczącej nie uwzględnienia zarzutu wykonania obowiązku. Wnosząc o uwzględnienie zażalenia i zmianę zaskarżonego postanowienia, postawiła zarzut naruszenia art. 7, art.10, art.77, art.80, art.107 §3 kpa, a w konsekwencji, błędnego uznania, iż w sprawie nie zachodzi niedopuszczalność prowadzenia egzekucji administracyjnej w oparciu o art.33 pkt 1 i 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Postanowieniem z dnia 21 grudnia 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art.10§1 kpa organ wskazał, iż stronie umożliwiono zapoznanie się z aktami sprawy, złożenie wyjaśnień ustnych czy też pisemnych. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. pismem z dnia 21 października 2005r. wezwał stronę do złożenia dowodów w sprawie oraz zapoznał ją z zebranym materiałem dowodowym. Skoro z tej możliwości strona nie skorzystała, trudno twierdzić, że organ podatkowy naruszył przepisy postępowania. Zdaniem organu odwoławczego nie naruszono też art. 77 § l oraz art. 107 § 3 kpa. Organ I instancji wyjaśnił motywy rozstrzygnięcia. Przytoczona na ten temat argumentacja jest pełna i wyczerpująca. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w zaskarżonym postanowieniu wymieniono dowody zebrane w przedmiotowej sprawie, które stanowią podstawę do nieuznania zarzutów dotyczących zobowiązania podatkowego. Z dowodów zgromadzonych przez wierzyciela nie wynikało potwierdzenie wygaśnięcia zobowiązania. Natomiast strona pomimo wezwania nie przedstawiła własnych dowodów. Organ drugiej instancji nie dopatrzył się nieprawidłowości w działaniu organu, zarówno w kwestii ustalenia stanu faktycznego sprawy, jak i zastosowania do jego oceny przepisów prawa. Na postanowienie organu II instancji strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisów postępowania administracyjnego, tj.: - art. 7 kpa poprzez uchylanie się od podejmowania niezbędnych kroków w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, - art. 10 kpa poprzez uniemożliwienie stronie wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji, przez co strona pozbawiona była możliwości brania czynnego udziału w postępowaniu, - art. 77 kpa poprzez niedopełnienie obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, - art. 80 kpa poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która w niniejszej sprawie przybrała cechy oceny dowolnej, co w konsekwencji doprowadziło do wydania decyzji nie znajdującej odzwierciedlenia w zaistniałym stanie faktycznym sprawy, - art. 107 § 3 w zw. z art. 126 kpa poprzez brak wskazania w uzasadnieniu faktycznym faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł oraz przyczyn, dla których odmówił wiarygodności argumentom strony, a w konsekwencji błędne uznanie, iż w niniejszej sprawie nie zachodzi niedopuszczalność prowadzenia egzekucji administracyjnej w oparciu o art. 33 pkt l i 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Mając na uwadze powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uwzględnienie wniesionej skargi i uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. W uzasadnieniu skargi strona podniosła, iż organ II instancji nie wziął pod uwagę faktu, że w wezwaniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] 2005r. zapoznano stronę z zebranym materiałem dowodowym, lecz w owym piśmie brak jest jakiejkolwiek informacji dotyczącej możliwości wypowiedzenia się strony co do zebranego w sprawie materiału dowodowego, co zgodnie z art. 10 kpa stanowi obowiązek organu administracji publicznej. Zatem twierdzenie organu II instancji, jakoby Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. nie naruszył norm postępowania nie znajduje uzasadnienia w świetle stanu faktycznego niniejszej sprawy. Naruszenie zasady ogólnej czynnego udziału strony w postępowaniu jest kwalifikowaną wadą procesową, która stanowi podstawę wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną. Ponadto skarżąca zarzuciła, iż organ II instancji w ogóle nie zawarł w treści zaskarżonej decyzji uzasadnienia faktycznego, ograniczając się jedynie do cytowania przepisów ustawy oraz wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zdaniem skarżącej trudno się w jakikolwiek sposób odnieść do zaskarżonego rozstrzygnięcia, skoro jego uzasadnienie jest dotknięte istotnymi wadami, takimi jak pozorność czy niepełność. Wskazując na art. 77 kpa, który nakłada obowiązek zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego przez organy administracji publicznej, skarżąca podniosła, iż w niniejszej sprawie organy zarówno I jak i II instancji przerzuciły ten obowiązek na stronę. Obowiązek podlegający wykonaniu wygasł wobec faktu, że zobowiązanie zostało wykonane w sposób określony w art. 38 pkt 3 ustawy z dnia 08 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w zw. z art. 8 ustawy z dnia 02 grudnia 1993r. o oznaczaniu wyrobów znakami skarbowymi akcyzy (Dz. U. Nr 127, poz. 584 ze zm.). Organ administracji nie podjął żadnych działań zmierzających do ustalenia wskazanej okoliczności. Twierdzi, że przedstawienie dowodów, z których wynikałoby, że jej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług wygasło jest niemożliwe, ponieważ znajdują się u wierzyciela oraz u organów celnych prowadzących postępowanie w zakresie należności celnych za 1999r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia jego zgodności z prawem stwierdzić należy, że nie narusza ono prawa. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest kwestia dopuszczalności prowadzenia egzekucji administracyjnej w związku ze zgłoszonym przez skarżąca zarzutem wykonania obowiązku podlegającego egzekucji. Art. 33 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stanowi, że podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku. W myśl natomiast pkt 2 art.33 tą podstawą może być odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłat należności pieniężnej. Z art. 59 §1 pkt 1 i 2 tej ustawy wynika, ze postępowanie egzekucyjne podlega obligatoryjnemu umorzeniu w przypadku gdy obowiązek: został wykonany przed wszczęciem postępowania, nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Przypadki, w których zobowiązanie podatkowe wygasa reguluje art.59 §1 Ordynacji podatkowej. Może to nastąpić, np. w drodze zapłaty, zaliczenia nadpłaty lub zaliczenia zwrotu podatku. Z akt sprawy wynika, że w deklaracji VAT-7 za sierpień 2001 r. skarżąca wykazała kwotę do zapłaty w wysokości [...] zł. Mimo upływu terminu zapłaty w dniu 25 września 2001 r., zobowiązanie to nie zostało wykonane. Skarżąca podnosi, że obowiązek podlegający wykonaniu wygasł wobec faktu, że zobowiązanie zostało wykonane w sposób określony w art.38 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w zw. z art.8 ustawy z dnia 2 grudnia 1993 r. o oznaczaniu wyrobów znakami skarbowymi akcyzy. Należy zauważyć, że art.38 ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierał pkt 3. Art.38 ust.2 pkt 3 tej ustawy upoważniał ministra właściwego do spraw finansów publicznych do określenia podatników uprawnionych do obniżenia podatku należnego od towarów i usług lub do obniżenia akcyzy o kwotę akcyzy naliczoną przy nabyciu lub imporcie wyrobów akcyzowych oraz warunków i trybu jej zwrotu. Z kolei art.38 ust. 3 stanowił (począwszy od 31 października 2001 r.), że minister właściwy do spraw finansów publicznych, wydając rozporządzenia, o których mowa w ust. 2, uwzględnia: 1) specyfikę produkcji i obrotu poszczególnych wyrobów akcyzowych, 2) możliwość wystąpienia podwójnego opodatkowania akcyzą tych samych wyrobów akcyzowych, 3) założenia ustawy budżetowej, w szczególności dotyczące dochodów z tytułu podatków pośrednich oraz zapewnienie płynności wpływów budżetowych. Drugi ze wskazanych przez skarżąca przepisów – art.8 ustawy o oznaczaniu wyrobów znakami skarbowymi akcyzy w 2001 r. stanowił, że w postępowaniu przed właściwym urzędem skarbowym w sprawie o wydanie banderoli podatkowych producenci (importerzy) są obowiązani do uprzedniego wpłacenia do tego urzędu odpowiedniej zaliczki na podatek akcyzowy stanowiącej równowartość żądanych banderoli oraz kwoty stanowiącej co najmniej 80% kosztów wytworzenia banderoli podatkowych, a w postępowaniu o sprzedaż banderoli legalizacyjnych podmioty uprawnione do ich zakupu są obowiązane do uprzedniego wpłacenia do tego urzędu należności odpowiadającej odpłatności za te banderole. W razie odmowy wydania banderoli podatkowych lub sprzedaży banderoli legalizacyjnych, zaliczka i kwota kosztów lub należności, o których mowa w ust. 1, podlega zwrotowi przez urząd skarbowy, do którego została wpłacona, w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku przez podmiot, który wpłacił tę zaliczkę i kwotę kosztów lub należność. Wbrew twierdzeniom skarżącej żaden z przytoczonych przez nią przepisów nie dotyczy kwestii wykonania i wygaśnięcia ciążącego na niej zobowiązania podatkowego. W zażaleniu na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] 2005 r. wyjaśniono, że dowodem potwierdzającym fakt wykonania obowiązku jest treść deklaracji w podatku akcyzowym składanych przez skarżącą wierzycielowi w 2001 r. Wynika z nich, że podatniczka posiadała nadpłatę w podatku akcyzowym z tytułu zakupu znaków skarbowych akcyzy wyczerpującą wysokość egzekwowanego zobowiązania w podatku VAT. Organ I instancji wyjaśnił, że wpłaty z [...] Urzędu Skarbowego w B. zostały zarachowane na poczet zaległości w podatku akcyzowym za maj 1999 r. W wezwaniu z dnia 21 października 2005 r., wystosowanym do skarżącej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R., poinformowano ją o wysokości i terminach przekazanych nadpłat w podatku akcyzowym przez [...] Urząd Skarbowy w B. oraz o sposobie zarachowywania wpłat. Należy podkreślić, że skarżąca, mimo takiej możliwości, nie przedłożyła dowodów świadczących o tym, że zobowiązanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług wygasło, a wierzyciel takimi dowodami nie dysponuje. Organy celne nie zajmowały się poborem podatku VAT skarżącej za sierpień 2001 r. i trudno, żeby dysponowały dowodami w zakresie wykonania przez nią tego obowiązku. Nie chodzi również w przedmiotowej sprawie o pobór należności celnych. Zasadnie zatem organy uznały, że podniesiony przez zobowiązaną zarzut jest bezpodstawny. Nie nienaruszono art.33 pkt 1 i 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Sąd nie dopatrzył się także naruszenia przez organy innych wskazanych w skardze przepisów prawnych. Granice postępowania dowodowego określone są celem danej czynności. Zasadą jest, że przeprowadza się jedynie dowody istotne dla ustalenia stanu faktycznego. W ocenie Sądu organy zebrały dowody wystarczające do wydania rozstrzygnięcia. Zgromadzony materiał dostatecznie wyjaśnia wszystkie okoliczności sprawy, ważne z punktu widzenia stosowanych przepisów prawa. Organy nie przekroczyły też granic swobodnej oceny dowodów. Skarżącej zapewniono czynny udział w postępowaniu. W ocenie Sądu organ odwoławczy nie musiał ponownie przytaczać argumentów przywołanych w postanowieniu organu I instancji. W uzasadnieniu przytoczono zasadnicze motywy podjętego rozstrzygnięcia. Dyrektor Izby Skarbowej rozpoznał sprawę w jej całokształcie oraz ustosunkował się do podniesionych w zażaleniu zarzutów. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy błędnie wskazał, że postępowanie egzekucyjne było wynikiem wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. decyzji z dnia [...] 2003 r. Nr [...]. Należy zauważyć, że decyzja ta dotyczy rozliczenia podatku od towarów i usług za sierpień 1999 r., natomiast w przedmiotowej sprawie chodzi o wykonanie obowiązku podatkowego za sierpień 2001 r. Uchybienie to nie ma jednak istotnego wpływu na wynik sprawy. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji.