I SA/Bd 166/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Asesor WSA Joanna Ziołek Protokolant: Starszy sekretarz sądowy Anna Krenz-Winiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 lipca 2025r. sprawy ze skargi J. U. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Włocławku z dnia 31 stycznia 2025 r. nr KO.411.1592.2024 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji oddala skargę Decyzją z dnia [...] października 2024 r., znak: [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze we [...] odmówiło wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji podatkowej wydanej przez Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2019. Po rozpatrzeniu odwołania J. U. ("Skarżący", "Strona"), decyzją z [...] stycznia 2025 r. znak [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ podał, że w sprawie był związany orzeczeniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który wyrokiem z dnia 19 grudnia 2023r. w sprawie I SA/Bd 562/23 w zakresie badania formalnego pod kątem przesłanki odmowy wszczęcia postępowania wskazanej w art. 249 § 1 pkt 1 O.p. Kolegium ustaliło, że decyzja Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2019, której stwierdzenia nieważności domaga się Strona, została jej doręczona w dniu [...] lutego 2019r. Zatem składając wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji w dniu [...] kwietnia 2023r. Strona zachowała termin, o którym mowa w art. 249 § 1 pkt 1 O.p. Organ nie stwierdził też innych przesłanek odmowy wszczęcia postępowania z art. 249 § 1 O.p. Kolegium podzieliło ustalenie organu pierwszej instancji, że brak jest podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Warunek rażącego naruszenia prawa jest zjawiskiem o wyjątkowym charakterze. Jego wyjątkowość wynika stąd, że prowadzi ono w konkretnej sprawie do odstąpienia od ogólnej zasady stabilności ostatecznych decyzji administracyjnych. Decyzja administracyjna może zostać uznana za wydaną "z rażącym naruszeniem prawa" tylko wówczas, gdy w odniesieniu do niej spełnią się kumulatywnie następujące przesłanki: po pierwsze – konieczna jest oczywistość naruszenia prawa polegająca na widocznej sprzeczności pomiędzy treścią rozstrzygnięcia a przepisem prawa stanowiącym jego podstawę prawną, po drugie przepis, który został naruszony nie wymaga przy jego stosowaniu wykładni prawa, a po trzecie skutki, które wywołuje decyzja, są nie do pogodzenia z wymaganiami praworządności, które należy chronić nawet kosztem obalenia tej decyzji. Kolegium nie dopatrzyło się rażącego naruszenia prawa materialnego, jak i procedury poprzedzającej wydanie decyzji wymiarowej. Dokonując weryfikacji decyzji pod kątem pozostałych przesłanek, Kolegium nie stwierdziło wystąpienia wad mogących stanowić podstawę stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej. Zaskarżona decyzja wydana została zgodnie z właściwością miejscową tj. przez Prezydenta Miasta [...]. Decyzja wydana została na podstawie norm materialnych prawa podatkowego, powszechnie obowiązujących, zawartych w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych (art. 2- 6 ustawy). Organ ocenił, że decyzja nie dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, została skierowana do osoby będącej stroną w sprawie, nie zawiera wady powodującej jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanie przepisu, a w razie jej wykonania nie wywoła czynu zagrożonego karą. W skardze wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz decyzji Prezydenta Miasta [...]. Zarzucono naruszenie: 1) art. 247 § 1 pkt 3 O.p. w związku z art. 249 § 1 pkt 1 O.p. przez błędną wykładnię i zastosowanie; 2) rażące naruszenie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. akt SK 39/19 przez pominięcie przy procedowaniu spraw jego mocy wiążących zarówno w zakresie procedury, jak i prawa materialnego; 3) rażące naruszenie przepisów w zakresie prawa oświatowego, w tym ustawy o systemie oświaty, 4) rażące naruszenie interpretacji organu zwierzchniego – najwyższej instancji, tj. Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2005 r.; 5) niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, które miały wpływ na wynik rozstrzygnięcia decyzyjnego przez przewlekłe załatwianie odwołania, o czym świadczy ponaglenie złożone w dniu [...] stycznia 2025 r. W uzasadnieniu Skarżący wskazał, że kluczowe znaczenie w sprawie ma błędne przyjęcie przez organ tezy, że doszło do przedawnienia zaskarżonych spraw podatkowych. Podkreślił, że organ całkowicie pominął istotne znaczenie tzw. sprawy COVID-19, tj. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., której mocą zostały zawieszone postępowania zarówno cywilne, jak administracyjne, podatkowe itp., przez okres trwania pandemii przestały biec wszelkie terminy skutkujące przedawnieniem. Dodał również, że wpływ na przerwanie biegu przedawnienia miał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 19 grudnia 2023 r. sygn. akt I SA/Bd 562/23. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 1634; dalej także jako: "p.p.s.a."), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Skarga nie jest zasadna. Organy rozstrzygające sprawę prawidłowo uznały, iż decyzja z [...] stycznia 2019r. nr [...], wydana przez Prezydenta Miasta [...] w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2019, nie jest dotknięta wadą rażącego naruszenia prawa (art. 247 § 1 pkt 3 O.p.). Postępowanie prowadzone w trybie nadzwyczajnym z wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji nie rozstrzyga ponownie, co do istoty pierwotnej sprawy, lecz ustala jedynie czy rozstrzygnięcie podjęte w postępowaniu zwykłym nie naruszyło rażąco prawa. Organ nie może ponownie przeprowadzać postępowania w sprawie, tworząc jej kolejną zwykłą instancję. Stwierdzenie nieważności decyzji ma jedynie umożliwić wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji ostatecznych dotkniętych najpoważniejszymi wadami. Rażące naruszenie prawa zachodzi wówczas, gdy między rozstrzygnięciem podjętym w decyzji przez organ podatkowy, a zastosowanego przepisu prawa występuje wyraźna i oczywista sprzeczność. Nie chodzi tu o błędy w wykładni prawa, ale o niedopuszczalne przekroczenie prawa, dodatkowo w sposób jasny i niedwuznaczny. Rażące naruszenie prawa stanowi zatem kwalifikowaną formę naruszenia prawa. Utożsamianie tego pojęcia z każdym naruszeniem prawa nie jest słuszne. Naruszenie musi mieć charakter oczywisty, wynikający z niewątpliwego stanu prawnego i nie chodzi o błędy interpretacyjne, ale o przekroczenie prawa w sposób niedwuznaczny. W orzecznictwie ugruntował się pogląd, iż w przypadku wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa strona powinna wykazać, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa i że charakter tego naruszenia powoduje, iż decyzja taka nie może być akceptowana, jako akt wydany przez organ praworządnego państwa (tak wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2001 r., III SA 907/00). Z rażącym naruszeniem prawa mamy czynienia w momencie, gdy proste zestawienie treści decyzji z treścią przepisu wskazuje na wzajemną sprzeczność, a orzeczenie wydane przez organ w sposób ewidentny odbiega od obowiązującej normy prawnej, przy czym wykładnia tej normy nie budzi wątpliwości (tak wyrok NSA z dnia 13 lipca 2001r., III SA 1110/00). We wniosku o stwierdzenie nieważności (jak i w skardze) Strona wskazała, iż rażące naruszenie prawa polegało na naruszeniu sentencji wyroku TK z 24 lutego 2021r. sygn. akt S K 39/19. W sentencji wskazanego orzeczenia Trybunał orzekł: " Art.1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.". Jak zasadnie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wskazany wyrok zapadł po wydaniu przez Prezydenta Miasta [...] decyzji z [...] stycznia 2019r., zatem zarzut jest już z tego powodu bezpodstawny. Wyjaśnić należy, że użyte w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 5 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. 2019r. poz. 1170 z późn. zm.; dalej: "u.p.o.l.") sformułowanie "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" oznacza grunty, budynki i budowie będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Postępowanie podatkowe w przedmiocie wymiaru podatku zostało przeprowadzone w oparciu o art. 165 § 5 pkt 1 O.p., bowiem, stan faktyczny na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres tj. rok 2018 nie uległ zmianie. Podatnik nie złożył organowi podatkowemu korekty informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych informującej o zmianie stanu faktycznego na przedmiotowej nieruchomości (art. 6 ust 6 u.p.o.l.). Organ podatkowy I instancji ustalił, że Skarżący jest użytkownikiem wieczystym gruntów działki położonej we [...] przy ul. [...] oraz właścicielem budynku usytuowanego na tej działce. W związku z tym na nim ciążył obowiązek zapłaty podatku od tych przedmiotów opodatkowania. Nie była sporna również okoliczność, że Strona jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi. Cała nieruchomość (zabudowana i niezabudowana) została oddana w posiadanie zależne, na podstawie umowy najmu z [...] maja 2016r. podmiotowi - Prywatnej Ogólnokształcącej Szkole [...], za określony w umowie czynsz - płatny co miesiąc. Wykonywanie działalności w celu zarobkowym (w zamian za czynsz), w sposób ciągły (wynajęcie na dłuższy okres) i zorganizowany (na podstawie umowy najmu), przesądziło o zakwalifikowaniu najmu jako działalności gospodarczej. Oceniając istnienie związku nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej, organ wziął pod uwagę również status podatnika i charakter jego działalności (działalność gospodarcza w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi). W konsekwencji ustalając wymiar podatku od nieruchomości za 2019r. organ uznał nieruchomość za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlegającą opodatkowaniu wyższą stawką podatku od nieruchomości. Zasadnie organ podkreślił w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, iż grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio, potencjalnie lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny być uznane za związane z tą działalnością (tak wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 marca 2021 r., sygn. akt III FS K 895-898/21). Zatem słusznie oceniono, iż nie można traktować jako rażącego naruszenia prawa rozstrzygnięcia wynikającego z możliwej interpretacji danego przepisu, nawet jeżeli wykładnia ta zostanie następnie zmieniona w dominującej linii orzeczniczej sądów administracyjnych ( tak wyrok z dnia 24 kwietnia 2024 r. NSA w sprawie III FS K 98/22) jak również rozbieżności w orzecznictwie sądowo-administracyjnym co do zasady nie mogą stanowić podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa (tak wyrok z dnia 1 lutego 2024 r. NSA w sprawie I FS K 1106/22). W tym miejscu podnieść należy, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie jest źródłem prawa materialnego, podobnie jak wskazywana przez Stronę interpretacja Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2005r. Stosownie do art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej źródłami powszechnie obowiązującego prawa są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. W ocenie Sądu, organ zasadnie również przyjął, że nie został w sprawie rażąco naruszony art. 7 ust. 2 pkt 2 u.p.o.l., Zgodnie z tym przepisem zwalnia się publiczne i niepubliczne jednostki organizacyjne objęte systemem oświaty oraz prowadzące je organy, w zakresie nieruchomości zajętych na działalność oświatową. Skarżący w piśmie procesowym złożonym na rozprawie, odwołując się do aktualnego orzecznictwa sądów administracyjnych podniósł, iż organ wydając decyzję w 2019 roku błędnie zinterpretował wskazany przepis ustawy. Nie negując poglądów zaprezentowanych w przywołanych przez Stronę orzeczeniach, podkreślić jednak z całą mocą należy, że jak wyżej wskazano tryb stwierdzenia nieważności decyzji jest nadzwyczajnym trybem wzruszenia decyzji, stanowiącym odstępstwo od zasady ich trwałości, określonej w art. 128 O.p. Stwierdzenie nieważności decyzji to nadzwyczajny środek kontroli decyzji ostatecznej, który stosowany jest tylko w razie wyjątkowo ciężkiego naruszenia prawa i jest związany z samą decyzją. Chodzi zatem tylko o przekroczenie prawa w sposób jasny i niedwuznaczny (wyrok NSA z 19 sierpnia 2010r., sygn. akt II FSK 612/09). Rażące naruszenie prawa musi być oczywiste i łatwe do stwierdzenia (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2007r., sygn. akt I FSK 1362/06). Rażące naruszenie prawa nie występuje, gdy na tle tych samych przepisów możliwe jest wyrażenie rozbieżnych poglądów (por. wyrok SN z 20 czerwca 1995r., sygn. akt III ARN 22/95). Należy stwierdzić, że warunkiem koniecznym do uznania naruszenia prawa za rażące jest ewidentny, bezdyskusyjny charakter naruszenia konkretnego przepisu. W tym kontekście nie sposób uznać, iż organ przy wydaniu decyzji, w tym w zakresie interpretacji zakresu zwolnienia o którym stanowi art. 7 ust. 2 pkt 2 u.p.o.l., odmawiając tego zwolnienia Skarżącemu rażąco naruszył prawo. W ocenie Sądu organ prawidłowo nie stwierdził naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji, a odmienna ocena tego faktu przez Stronę nie dowodzi, że organ prowadził postępowanie z naruszaniem zasady praworządności (art. 120 O.p.) czy zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie (art. 121 § 1 O.p.). Nałożony na organy podatkowe obowiązek działania w granicach prawa nie oznacza, że są one obowiązane interpretować fakty jedynie w sposób zadowalający dla podatnika, a więc w sposób zbieżny z jego stanowiskiem. Strona ma prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni. Mając na uwadze powyższe sąd, na podstawie art. 151 ustawy o p.p.s.a., oddalił skargę