I SA/Bd 219/06

Sygn. akt I SA/ Bd 219 /06 WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 maja 2006r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska –Wasilewicz (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Asesor WSA Mirella Łent Protokolant: starszy sekretarz sądowy Stanisława Majkut po rozpoznaniu w dniu 24 maja 2006r. na rozprawie sprawy ze skargi B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2006r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 rok wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę Pismem z dnia 05 maja 2005r. B. zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1999r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę. We wniosku wskazał, iż dokonując w 1999r. opodatkowania otrzymanych dopłat do oprocentowania preferencyjnych kredytów działał zgodnie z wyjaśnieniem Urzędu Skarbowego w I. z dnia [...] 2000r., nr [...]. Tymczasem stosownie do urzędowej interpretacji przepisów prawa dokonanej przez Ministra Finansów z dnia 14 listopada 2001r., nr [...] w 1999r. dopłaty do oprocentowania preferencyjnych kredytów bankowych były wolne od podatku dochodowego od osób prawnych. Uzasadniając wniosek o umorzenie zaległości podatkowej Bank powołał fakt, iż działał w zaufaniu do organów podatkowych i nie powinien ponosić negatywnych konsekwencji z tytułu samoopodatkowania, bowiem inne podmioty otrzymały zwrot nadpłaty w podatku dochodowym z tytułu opodatkowania dopłat do kredytów preferencyjnych otrzymanych z budżetu państwa, które w 1999r. w oparciu o przepisy art. 17 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) wolne były od podatku dochodowego. W rezultacie - zdaniem Banku - doszło do nierównego potraktowania podatników znajdujących się w jednakowej sytuacji materialnoprawnej. Mając na uwadze tę argumentację wniosek o umorzenie zaległości podatkowej strona uznała za uzasadniony zarówno ważnym interesem podatnika jak i interesem publicznym w świetle art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.). Decyzją z dnia [...]2005r., nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. umorzył postępowanie w sprawie jako bezprzedmiotowe wskazując, że w chwili wszczęcia postępowania nie istniał przedmiot sprawy, gdyż zaległość w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999r., jak również odsetki za zwłokę zostały przez B zapłacone w dniu 02 stycznia 2004r. Od decyzji organu I instancji strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Decyzją z dnia [...] 2005r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia, gdyż rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Decyzją z dnia [...] 2005r., nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. odmówił stronie umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1999r. w kwocie 133.448 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 46.050,20 zł. Od decyzji organu I instancji strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Strona wskazała, że uzasadniając swój wniosek nie powołała się na trudną sytuację finansową, ale na inne przesłanki, m.in. na okoliczność, że dokonując samoopodatkowania za 1999r. działała w zaufaniu do wyjaśnień Urzędu Skarbowego uzyskanych w trybie art. 14 § 4 Ordynacji podatkowej, które okazały się błędne w świetle dokonanej później przez Ministra Finansów urzędowej wykładni przepisów i dlatego też nie powinna ponosić z tego tytułu żadnych negatywnych konsekwencji. Ponadto wskazała, że w sprawie doszło do nierównego traktowania podatników znajdujących się w jednakowej sytuacji materialno-prawnej, gdyż inne banki (wobec których nie zapadły ostateczne decyzje dotyczące wymiaru podatku dochodowego) otrzymały zwrot nadpłaty w podatku dochodowym z tytułu opodatkowania dopłat do kredytów. W tej sytuacji, zdaniem Banku, umorzenie zaległości podatkowej jest uzasadnione zarówno interesem publicznym jak i ważnym interesem podatnika. Decyzją z dnia [...] 2006r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, iż w deklaracjach o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 strona wykazała za 2004r. dochód w kwocie 41.615 zł, natomiast w deklaracji CIT-2 za okres od dnia 0l stycznia do dnia 30 listopada 2005r. – dochód w kwocie 38.005 zł. Z dokonanej przez organ podatkowy analizy sytuacji płatniczej w oparciu o bilans, rachunek zysków i strat oraz przepływy pieniężne za okres od dnia 01 stycznia 2003r. do dnia 31 sierpnia 2005r. wynika, że kondycja finansowa B. jest dobra. W badanych okresach B. osiągnął wysoką stopę zysku; zysk netto wyniósł odpowiednio: za 2004r. - 876.364,84 zł, natomiast na koniec sierpnia 2005r. - 519.738,66 zł. B. posiadał płynność finansową umożliwiającą terminowe regulowanie zobowiązań, natomiast wysokie współczynniki wypłacalności, tj. 16,19 % na koniec 2004r. oraz 16,18 % na dzień 31 sierpnia 2005r., stanowiły o bezpieczeństwie Banku w zakresie wypłacalności depozytów. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał jednocześnie, że Bank nie uzasadniał wniosku oraz odwołania trudną sytuacją materialną, jednakże analiza bilansu i wyników finansowych była konieczna dla ustalenia czy za uwzględnieniem wniosku przemawia ważny interes podatnika. Mając na uwadze kondycję finansową Banku zarówno w 2004r. jak i w 2005r. stwierdził, że zapłata należności z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1999r. w kwocie 133.448 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 46.050,20 zł mieściła się w granicach zdolności płatniczych wnioskodawcy. Mimo uregulowania tej kwoty na początku 2004r., Bank uzyskał relatywnie dobre wyniki finansowe na koniec 2004r. oraz w badanym okresie 2005r. Ustosunkowując się do podniesionej przez stronę we wniosku i odwołaniu argumentacji Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż organ działa w ramach uznania administracyjnego. Jeżeli zatem stwierdzi, że w sprawie nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 67 Ordynacji podatkowej, to przepis ten w ogóle nie może mieć zastosowania. Dopiero wystąpienie takich przesłanek uzasadnia rozważenie, czy w ogóle zaległość może zostać umorzona. Organ odwoławczy oceniając stan faktyczny wskazał, iż w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1999r., wysokości zaległości podatkowej w tym podatku i odsetek za zwłokę, zapadła decyzja ostateczna Izby Skarbowej z dnia [...] 2001r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] 2000r., nr [...], określająca wysokość podatku dochodowego od osób prawnych za 1999r. w kwocie 316.7530 zł, wysokość zaległości podatkowej w tym podatku w kwocie 6.522 zł oraz odsetki za zwłokę od tej zaległości na dzień wydania decyzji w kwocie 1.578,90 zł. W związku z ukazaniem się urzędowej interpretacji przepisów prawa podatkowego dokonaną w trybie art. 14 § l pkt 2 Ordynacji podatkowej z dnia 14 listopada 2001r., nr PB3/GM-8214-237/01 w zakresie opodatkowania dopłat do oprocentowania preferencyjnych kredytów, które w 1999r. były wolne od podatku dochodowego od osób prawnych, Izba Skarbowa postanowieniem z dnia [...] 2002r., nr [...] wznowiła z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1999r., zakończonego ww. decyzją ostateczną z dnia 29 stycznia 2001r. Wznowione postępowanie podatkowe zostało zakończone decyzją Izby Skarbowej z dnia [...] 2002r., nr [...], w której uchylono decyzję ostateczną oraz orzeczono co do istoty sprawy poprzez określenie wysokości podatku dochodowego od osób prawnych za 1999r. w kwocie 183.305 zł oraz nadpłaty w tym podatku w kwocie 133.448 zł. Urząd Skarbowy dokonał na rzecz B. zwrotu ww. nadpłaty w dniach 18 i 22 kwietnia 2002r. W wyniku wniesionego odwołania Minister Finansów decyzją z dnia [...] 2002r., uchylił decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] 2002r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Rozpatrując ponownie sprawę Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] 2002r.,nr [...] odmówiła uchylenia decyzji dotychczasowej, gdyż stwierdziła brak podstaw do jej uchylenia na podstawie art. 240 § l Ordynacji podatkowej. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Ministra Finansów. Zaległość podatkową w kwocie 133.448 zł oraz odsetki za zwłokę Bank uregulował w dniu 02 stycznia 2004r. Dyrektor Izby Skarbowej dokonując oceny przedstawionych okoliczności powstania zaległości podatkowej stwierdził, że udzielenie błędnej informacji przez organ podatkowy pismem z dnia 17 marca 2000r., nr [...] mogło wprowadzić w błąd co do obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanych dopłat do oprocentowania kredytów bankowych. Dowodem rozbieżności interpretacji przepisu art. 17 ust l pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w 1999r. jest późniejsza interpretacja Ministra Finansów z dnia 14 listopada 2001r. Badając powyższe okoliczności, które spowodowały powstanie zaległości podatkowej z punktu widzenia przesłanki interesu publicznego, będącego jedną z dwóch kierunkowych dyrektyw wyboru, określonych w art. 67 § l Ordynacji podatkowej, postrzeganego jako zachowanie wspólnych wartości w tym zasady praworządności i zaufania do organów publicznych organ odwoławczy zauważył, że podniesione przez Bank okoliczności sprawy uznać należało za interes publiczny. Jednakże uwzględniając, że instytucja umorzenia zaległości podatkowej skonstruowana została na zasadzie uznania administracyjnego, która to konstrukcja prawna zezwala organowi administracji publicznej na wybór negatywnego rozstrzygnięcia wniosku podatnika, nawet przy ustaleniu, że zachodzą ustawowe przesłanki określone przepisem art. 67 Ordynacji podatkowej, Dyrektor podtrzymał stanowisko organu I instancji. W ocenie organu nie bez znaczenia dla podjętego rozstrzygnięcia pozostaje bieżąca sytuacja finansowa Banku, jak i okoliczność, iż zaległość oraz odsetki za zwłokę Bank uregulował w dniu 02 stycznia 2004r., zatem 1,5 roku przed złożeniem wniosku o ich umorzenie. Na decyzję organu II instancji strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, a w szczególności przepisu art. 67 § l poprzez jego nieprawidłową wykładnię oraz art. 210 § 4 poprzez niespełnienie wymogów prawidłowego uzasadnienia decyzji uznaniowej. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, iż przesłanka ważnego interesu podatnika nie może być interpretowana "w aspekcie publicznym", a mianowicie w takim kontekście, że ewentualne umorzenie zaległości podatkowej zmniejszy należności podatkowe budżetu Państwa – gdyż takie rozumienie tej ustawowej przesłanki całkowicie wypacza jej sens (oparty na interesie indywidualnym podatnika) i prowadzi w rezultacie do niemożności zastosowania umorzenia zaległości podatkowej w żadnym przypadku. W tym zakresie skarżący wskazał na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Oddział Zamiejscowy w Poznaniu sygn. akt SA/Po 3597/93. W ocenie strony prezentowany pogląd jest wyrazem skrajnego fiskalizmu i nie ma wiele wspólnego z interpretacją przepisów ustawy. Skarżący podniósł, iż w kwestii przesłanki interesu publicznego organ wprawdzie przyznał, że interes taki zachodzi, ale nie uzasadnił należycie, dlaczego pomimo spełnienia tej przesłanki ustawowej nie zastosowano umorzenia zaległości podatkowej. Dalece niewystarczające zdaniem Banku jest odwołanie się wyłącznie do uznaniowości decyzji. Strona podniosła, iż uzasadnieniu decyzji uznaniowej stawia się szczególne wymagania, bowiem z ich treści musi wynikać, że decyzja ta nie nosi cech dowolności. Powołała się w tym zakresie na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 08 września 1998r., sygn. akt IV SA 893/97 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 07 stycznia 2003r., sygn. akt I SA 1320/01. Skarżący przytoczył również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 grudnia 1998r., sygn. akt III SA 5128/98, w którym Sąd stwierdził, iż uznaniowy charakter decyzji nie zwalnia organów rozstrzygających, w tym także organów odwoławczych od obowiązku zbadania wszystkich okoliczności sprawy mogących mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia i ich oceny w świetle ustawowych przesłanek umorzenia, zaś wyrazem tej oceny powinno być uzasadnienie decyzji odpowiadające wymogom ustawowym. Strona wskazała, iż niedoskonałą próbę oceny ustawowych przesłanek umorzenia zaległości podatkowej podjął dopiero organ II instancji, zaś decyzja organu I instancji była całkowicie dowolna, oparta wyłącznie na pozaustawowej okoliczności, że podatnik był w stanie uregulować zaległość podatkową. OrganII instancji nie chciał zauważyć rażących błędów w uzasadnieniu decyzji organu I instancji i podjął próbę ratowania tej decyzji. Skarżący podkreślił, iż w doktrynie prawa podatkowego wyrażono trafny pogląd, że jeśli podatnikowi zostanie udzielona błędna informacja dotycząca interpretacji prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie, to podatnik nie powinien ponosić negatywnych skutków zastosowania się do niej. W takim przypadku organ podatkowy powinien z urzędu rozważyć tę wadliwość jako okoliczność uzasadniającą umorzenie zaległości podatkowej lub odsetek za zwłokę. W tym zakresie powołał się na komentarz B. Brzezińskiego i in. "Ordynacja podatkowa. Komentarz", Toruń 2002, s.56. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Pismem z dnia 08 maja 2006r. skarżący uzupełnił skargę o zarzut naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za zasadne obciążenie skarżącego skutkami wadliwych działań organów podatkowych podejmowanych na gruncie postępowania wymiarowego oraz naruszenia art. 210 § 1 wymienionej ustawy poprzez brak uzasadnienia faktycznego decyzji.W uzasadnieniu przywołał orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz poglądy doktryny. Wskazał, iż wynika z nich zakaz przerzucania na podatnika błędów lub uchybień popełnionych przez organy podatkowe w procesie stosowania obowiązujących przepisów prawa. Przyznanie organom swobody w rozstrzyganiu spraw nie upoważnia do dowolnego działania. Pismem z dnia 23 maja 2006r. Dyrektor Izby Skarbowej ustosunkował się do podniesionych zarzutów. Organ zaznaczył, iż kwotę 133.448 zł Bank otrzymał jako nadpłatę, a następnie została ona wpłacona przez podatnika po uchyleniu decyzji Izby Skarbowej, zatem miała miejsce dobrowolna wpłata, a tym samym zobowiązanie podatkowe wygasło na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga nie została uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu, o jakim mowa w art. 145 cyt. ustawy, oceniona według kryterium zgodności z prawem, jak wymaga tego przepis art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269). Spór sprowadza się do ustalenia, czy zgodne z prawem jest rozstrzygnięcie organu podatkowego odmawiające skarżącemu Bankowi umorzenia zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę. W pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że w sprawie nie mają zastosowania przepisy rozdziału 7a tej ustawy, bowiem stosownie do art. 25 § 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143, poz. 1199), wnioski o udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych złożone przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej, podlegają rozpatrzeniu na podstawie przepisów ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie tej ustawy, tj. przed dniem 01 września 2005r. Nie budzi natomiast wątpliwości, że wniosek o umorzenie zaległości podatkowych noszący datę 5 maja 2005r. wpłynął do Urzędu Skarbowego w dniu 27 maja 2005r., w związku z tym zasadnie organ podatkowy jako podstawę prawną rozstrzygnięcia podał przepis art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległość podatkową, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Warunkiem zatem umorzenia zaległości podatkowej jest wystąpienie jednej z dwóch ww. przesłanek, tj. ważnego interesu strony lub interesu publicznego. Nie budzi wątpliwości, że wystarczy jedna z nich do zastosowania instytucji umorzenia zaległości podatkowej. Podkreślić należy, że decyzje podejmowane przez organy podatkowe na podstawie wskazanego wyżej przepisu są wydawane w ramach tzw. uznania administracyjnego. Oznacza to, że ocena, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych pozostawiona została swobodnemu uznaniu organu podatkowego, przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności mających wpływ na tę ocenę. Decyzje z zakresu uznania administracyjnego podlegają kontroli sądowej, jednakże kontrola tego typu decyzji ogranicza się wyłącznie do badania poprawności przeprowadzenia przez organy postępowania wyjaśniającego. Zgodnie bowiem z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sąd administracyjny sprawuje, w zakresie swej właściwości, kontrolę pod względem zgodności z prawem. Tym samym, skoro sąd dokonuje wyłącznie kontroli legalności zaskarżonej decyzji, nie jest władny wkraczać w sferę samego uznania organów podatkowych. W świetle wskazanego wyżej przepisu sąd nie jest bowiem uprawniony ani do oceny słuszności ani celowości zaskarżonej decyzji. Kontrola decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się po pierwsze do oceny, czy organ podatkowy dokładnie wyjaśnił stan faktyczny sprawy, a więc uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny, po drugie czy nie naruszył on w ramach swego uznania zasady swobodnej oceny dowodów. Wskazane stanowisko dotyczące zakresu kontroli sądu w tego rodzaju sprawach zostało powszechnie przyjęte w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz Sądu Najwyższego (wyrok SN z dnia 08 listopada 1996r., sygn. akt III RN 24/96, wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2000r., sygn. aktb I SA/Gd 992/99, wyrok NSA z dnia 28 października 2003r., sygn. akt SA/Bd 1830/03). Dla przyjęcia, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy Sąd bada czy w jego toku organy podatkowe zachowały rządzące nim i określone w ustawie Ordynacja podatkowa zasady. Przede wszystkim zgodnie z art. 122 ww. ustawy, w toku postępowania organy podatkowe zobowiązane są podjąć wszelkie niezbędne działania dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. W związku z tym, są one na mocy art. 187 § 1 ww. ustawy zobowiązane do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. W sytuacji uznania administracyjnego, w celu wydania prawidłowego orzeczenia, organ podatkowy obowiązany jest szczegółowo zbadać stan faktyczny i utrwalić w aktach wyniki tego badania. Organ obowiązany jest podać przyczyny, którymi kieruje się przy odmowie umorzenia zaległości podatkowych. Tym samym należy zgodzić się ze stanowiskiem organów podatkowych, iż uznaniowy charakter instytucji umorzenia powoduje, iż zastosowanie wobec podatnika wnioskowanej ulgi jest prawem, a nie obowiązkiem organu. Jednakże przyznana organom podatkowym swoboda w rozstrzyganiu nie oznacza dowolności. Należy podkreślić, iż w przedmiotowej sprawie organ podatkowy zebrał i ocenił materiał dowodowy w celu ustalenia, czy zachodzi którakolwiek z przesłanek z art. 67 § 1 ww. ustawy. Organ odwoławczy stwierdził, że występuje przesłanka interesu publicznego, gdyż udzielenie błędnej informacji przez organ podatkowy pismem z dnia 17 marca 2000r. – wydanej na podstawie art. 14 § 4 Ordynacji podatkowej - mogło wprowadzić w błąd, co do obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanych dopłat do oprocentowania kredytów bankowych i opodatkowania ich w ramach samoopodatkowania w zeznaniu rocznym, a następnie niezakwestionowania tego podatku przez organ. Jednakże organ odmówił umorzenia zaległości podatkowej, pomimo stwierdzenia istnienia tej przesłanki. Organ dokonał analizy sytuacji finansowej, płatniczej skarżącego w oparciu o deklaracje podatkowe, bilans, rachunek zysków i strat oraz przepływy pieniężne i stwierdził, że kondycja finansowa Banku jest dobra. Podniósł również, że podatek został zapłacony prawie 1,5 roku przed złożeniem wniosku o jego umorzenie. W związku z tym uznał, że mimo wystąpienia przesłanki interesu publicznego, nie skorzysta z przysługującego mu prawa umorzenia zaległości podatkowej. W ocenie Sądu zgromadzony w sprawie materiał nie pozostawia wątpliwości, iż podejmując rozstrzygnięcie organ podatkowy w sposób prawidłowy przeprowadził postępowanie, dokonał analizy wskazanych przez Bank okoliczności, zapewnił stronie czynny udział w postępowaniu. Organ uznał, iż niezasadne byłoby umorzenie zaległości podatkowej w sytuacji, gdy podatek 1,5 roku przed złożeniem wniosku został zapłacony, a umorzenie byłoby w okresie, gdy kondycja finansowa Banku jest dobra. Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa w takiej ocenie materiału dowodowego i podjętym rozstrzygnięciu przez organ. W ocenie Sądu odmowa Bankowi umorzenia zaległości podatkowej z podaniem przyczyn takiego rozstrzygnięcia mieści się w granicach uznania administracyjnego. Sąd nie posiada kompetencji do umorzenia zaległości podatkowej, jak również do nałożenia na organ obowiązku umorzenia Bankowi zaległości. Zaznaczyć należy, że Bank cofnął skargę na decyzję wymiarową w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1999r. wniesioną do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku, na skutek czego ten Sąd umorzył postępowanie. Niewątpliwie cofnięcie skargi zamknęło drogę w trybie zwykłym do ewentualnego wyeliminowania jej z obrotu prawnego Z treści wniosku oraz odwołania wynika, że cofnięcie odwołania nastąpiło w czasie, gdy była już znana interpretacja Ministra Finansów. Cofnięcie skargi,a tym samym rezygnacja z rozpatrzenia jej przez Sąd, była wyrazem woli podatnika, stąd w takiej sytuacji trudno obarczać organ brakiem możliwości ewentualnego wzruszenia decyzji wymiarowej. Tłumaczenie skarżącego, iż cofnął skargę z uwagi na zaufanie do organu, który wznowił postępowanie, wydaje się pozostawać w sprzeczności z faktem wniesienia przez Bank odwołania od decyzji wydanej w wyniku wznowienia postępowania, na skutek czego została ona wyeliminowana z obrotu prawnego. Trudno uznać za racjonalne postępowanie Banku, który cofa skargę na decyzje wymiarową, gdy nie jest ona jeszcze wzruszona decyzją ostateczną. Ogólny charakter przepisów formułujących zasadę równego traktowania podatników oraz pogłębiania zaufania podatnika do organów podatkowych pozwala stwierdzić, iż nie każda błędna interpretacja wydana na podstawie art. 14 § 4 Ordynacji podatkowej musi automatycznie wiązać się - po stronie organu podatkowego - z obowiązkiem umorzenia zaległości podatkowej. Niewątpliwie przy ocenie, czy została naruszona zasada zaufania podatnika do organu podatkowego wynikająca z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, należy także mieć na uwadze okoliczność, że skutki błędnej informacji udzielonej przez organ należy oceniać z uwzględnieniem profesjonalizmu podatnika. Inaczej należy odnieść się do sytuacji, w której stroną jest Bank korzystający z wykwalifikowanej kadry i inaczej, gdy stroną postępowania jest obywatel, który często nie radzi sobie ze zwykłymi zagadnieniami prawa podatkowego, czy proceduralnego. Odnośnie zarzutu, iż organ I instancji uzasadnił odmowę uwzględnienia wniosku wyłącznie z powołaniem się na pozaustawową okoliczność w postaci możliwości uregulowania przez podatnika należności, a dopiero organ odwoławczy podjął próbę oceny ustawowych przesłanek, należy stwierdzić, iż nie może on stanowić podstawy do uwzględnienia skargi. Otóż we wniosku z dnia 5 maja 2005r. Bank powołał się na wystąpienie dwóch przesłanek, tj. ważnego interesu podatnika i interesu publicznego (k. 5-8 akt administracyjnycyjnych) W związku z tym, niewątpliwie zasadnie dokonano analizy sytuacji finansowej skarżącego. Prawdą jednak jest, iż dopiero organ odwoławczy stwierdził, że błędna interpretacja z dnia 17 marca 2000r. mogła wprowadzić w błąd podatnika i tym samym uznał, że wystąpiła przesłanka interesu publicznego z art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, dokonując jej oceny. Zauważyć należy, że organ odwoławczy na skutek wniesionego odwołania ponownie rozpatruje sprawę, a w związku z tym ma obowiązek dokonać ponownej analizy i oceny materiału dowodowego. W przypadku utrzymania decyzji w mocy, ma prawo w uzasadnieniu decyzji podać szerszą argumentację niż organ I instancji. Sąd zauważa, iż uchylenie decyzji przez organ odwoławczy i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia może mieć miejsce wyłącznie w przypadku wskazanym w art. 233 § 2 ww. ustawy, a zatem gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Jeżeli nie zachodzą powyższe okoliczności, to organ odwoławczy nie może wydać decyzji kasacyjnej, lecz obowiązany jest do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, co Dyrektor Izby Skarbowej w B. uczynił. Mając na uwadze powyższe na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.