I SA/Bd 223/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska (spr) Sędziowie: sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz sędzia WSA Mirella Łent Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Synakiewicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 października 2009r. sprawy ze skargi J. M. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego J. M. K. kwotę 340,00 złotych (trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Wnioskiem z [...]r. skarżący wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...]r., nr [...] obejmującego zaległość z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości w kwocie 48.800 zł, uchylenie dokonanych w toku postępowania czynności egzekucyjnych oraz zwrot wyegzekwowanych kwot wraz z ustawowymi odsetkami od dnia dokonania czynności. Jako podstawę wniosku strona wskazała art. 59 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 ze zm. dalej pea ). W uzasadnieniu podniósł, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...]r. nr [...] stanowiąca podstawę egzekwowanego obowiązku dotknięta jest wadami powodującymi jej bezprzedmiotowość albowiem jako stronę postępowania wskazano w niej podmiot, który nie ma takiego przymiotu tj. "Państwo E. i J. K.". Wnioskodawca podał, że małżonkowie K. rozliczają się oddzielnie, 18 lutego 1999r. zawarli umowę majątkową małżeńską wyłączającą wspólność ustawową, w związku z czym, małżonkowie nie korzystali z przymiotu strony w rozumieniu art. 133 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Postanowieniem z [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Odnosząc się do zarzutu błędu, co do osoby zobowiązanego organ stwierdził, że przedmiotowe postępowanie egzekucyjne prowadzone jest na podstawie tytułu wykonawczego, którego podstawę prawną stanowi decyzja wskazana w nim przez wierzyciela. Decyzja ta nie została wyeliminowana z obrotu prawnego. W tym stanie rzeczy organ egzekucyjny zobowiązany jest kontynuować postępowanie egzekucyjne w celu doprowadzenia do przymusowego wykonania tej decyzji. Organ wskazał, że w myśl art. 29 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji organ egzekucyjny uprawniony jest do badania dopuszczalności egzekucji, nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Nie ma uprawnień do badania, czy decyzja stanowiąca podstawę prawną dochodzenia należności zawiera wady - w tej sprawie skutkujące jej bezprzedmiotowością. Kwestia ta podlega ocenie w odrębnym postępowaniu. Na postanowienie organu I instancji strona wniosła zażalenie zarzucając naruszenie 59 § 1 pkt 4 pea poprzez przyjęcie, że nie zachodzą ustawowe przesłanki uzasadniające umorzenie postępowania egzekucyjnego. Ponadto strona podniosła zarzut rażącego nadużycia władzy przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G., tj. popełnienie przestępstwa określonego w art. 231 § 1 Kodeksu karnego polegającego na przekroczeniu uprawnień i niedopełnieniu obowiązków terminowego załatwienia sprawy. Postanowieniem z [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu organ wskazał, że nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, bada sprawę dopuszczalności egzekucji jedynie pod względem formalnym, na co wskazuje art. 29 § 1 ustawy pea. Mimo, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. jest wierzycielem, a jednocześnie organem egzekucyjnym, działając jako organ egzekucyjny nie jest zwolniony z obowiązku stosowania art. 29 ustawy pea. Dokonując oceny dopuszczalności egzekucji, organ bada jednak sprawę wyłącznie pod względem formalnym, co oznacza, że nie może orzekać o meritum sprawy, a więc o zasadności obciążenia obowiązkiem, o rozmiarach tego obowiązku i innych kwestiach natury merytorycznej. Tym samym nie może odmówić prowadzenia egzekucji z uwagi na zarzuty zgłaszane przez zobowiązanego przeciwko decyzji stanowiącej podstawę egzekwowanego obowiązku. Organ wskazał, że postępowanie podatkowe, w wyniku którego zostaje nałożony obowiązek i postępowanie egzekucyjne, którego celem jest doprowadzenie do jego przymusowego wykonania, to dwa odrębne postępowania. Wykraczając poza formalną ocenę sprawy organ egzekucyjny orzekałby w kwestiach przynależnych organowi wydającemu rozstrzygnięcie będące podstawą egzekucji administracyjnej, co jest niedopuszczalne. Merytoryczne zbadanie sprawy możliwe jest wyłącznie, gdy dany organ administracyjny działa jako wierzyciel, a nie jako organ egzekucyjny. Organ zaznaczył, że w tej sprawie strona skorzystała z możliwości poddania sprawy ponownej ocenie składając odwołanie od decyzji organu I instancji, jednak Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżone orzeczenie. Obecnie strona podjęła działania celem wyeliminowania tego orzeczenia z porządku prawnego. Jednak tak długo jak skutek ten nie zostanie osiągnięty, organ egzekucyjny ma obowiązek prowadzić postępowanie egzekucyjne. Reasumując organ stwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. działając jako organ egzekucyjny, nie miał prawa kwestionować i samodzielnie oceniać decyzji stanowiącej podstawę egzekwowanego obowiązku. Ponadto, wbrew zarzutom strony, tytuł wykonawczy wystawiony został na oboje małżonków. W chwili jego wystawienia obowiązywał wzór tytułu wykonawczego, w którego strukturze tekstu nie przewidziano odrębnego pola (jak jest obecnie) dla wskazania małżonka. Nadto, został sporządzony zgodnie z orzeczeniem organu podatkowego I instancji, utrzymanym w mocy decyzją organu odwoławczego. Odnosząc się do wskazanej przez stronę umowy majątkowej małżeńskiej wyłączającej wspólność ustawową, Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził, że w takim przypadku organ egzekucyjny kieruje środki egzekucyjne do takich składników majątkowych, aby stan rozdzielności majątkowej małżonków był uwzględniony. Organ nadmienił, że dochód ze wspólnej własności małżonków stanowi dochód z majątku wspólnego niezależnie od tego, czy stanowi nadal majątek dorobkowy małżeński. Ze względu na dorobkowy charakter, wyłączenie wspólności majątkowej, pozostaje bez jakiegokolwiek wpływu na obowiązek podatkowy małżonków. Ustosunkowując się do zarzutu dotyczącego terminu załatwienia sprawy, organ wskazał, że w myśl art. 35 § 3 Kpa, sprawy winny być załatwiane niezwłocznie, ale załatwienie sprawy wymagającej postępowania wyjaśniającego powinno nastąpić nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu dwóch miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Uchybienie 14-dniowemu terminowi, skutkujące zawieszeniem postępowania egzekucyjnego, o co wnosiła strona, to sytuacja wskazana w art. 33 § 3 ustawy pea, który w tej sprawie nie znajduje zastosowania albowiem zobowiązany nie składał zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego, tym samym nie wszczęto postępowania celem pozyskania stanowiska wierzyciela, o którym mowa w tym przepisie. W kwestii zarzutu dotyczącego naruszenia art. 231 § 1 Kodeksu karnego organ wskazał, że nie jest władny orzekać w tym zakresie. Na postanowienie organu II instancji skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie 59 § 1 pkt 4 ustawy pea i wniósł o uchylenie postanowienia organu I i II instancji, umorzenie postępowania egzekucyjnego, uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz orzeczenie o zwrocie wyegzekwowanych kwot wraz z odsetkami. W uzasadnieniu skarżący odniósł się w pierwszej kolejności do postępowania podatkowego i decyzji stanowiącej podstawę egzekwowanego obowiązku. Wskazał, że postępowanie podatkowe zostało wszczęte wyłącznie w stosunku do niego, chociaż nie występował w imieniu żony. Istnieje zatem niezgodność między przedmiotem postępowania podatkowego określonym w postanowieniu znak [...] (w sprawie określenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym z tytułu sprzedaży nieruchomości położonej w G. przy ul. W. i E. P.) a przedmiotem określonym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego i wysokość zaległości podatkowej. Zaznaczył, że E. M. K. nie była stroną postępowania podatkowego, nie otrzymała decyzji, ani upomnienia z dnia [...]r. Skarżący podkreślił, że w stosunku do niego także nie wystawiono tytułu wykonawczego. Decyzja organu I instancji skierowana została do podmiotu niebędącego stroną albowiem organ wydając ją w stosunku do "P. E. i J. K." nie uwzględnił zawartej w dniu 18 lutego 1999r. umowy majątkowej małżeńskiej wyłączającej wspólność ustawową małżonków. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G., działając już zatem jako organ podatkowy, dopuścił się rażącego naruszenia prawa, gdyż nie prowadził postępowania w stosunku do każdego z podatników osobno. Zarzut rażącego naruszenia prawa dotyczy również postępowania egzekucyjnego począwszy od jego wszczęcia, poprzez jego prowadzenie, niedochowanie terminów na załatwienie sprawy jak i wydanie zaskarżonego postanowienia. Odnosząc się do tego ostatniego, strona stwierdziła, że zaskarżone postanowienie zawiera pozorne uzasadnienie. Organ nie odniósł się do podniesionych przez stronę zarzutów dotyczących decyzji podatkowej, tytułu wykonawczego jak i prowadzonego na ich podstawie postępowania egzekucyjnego. W ocenie skarżącego każdy z małżonków winien być odrębną stroną postępowania, gdyż ma nieograniczoną zdolność do bycia podmiotem praw i obowiązków, szczególnie, że małżonkowie wyłączyli ustrój majątkowej wspólności małżeńskiej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dodatkowo wskazał, że przedmiotowy tytuł wykonawczy wystawiony został przez wierzyciela podatkowego, Urząd Skarbowy w G., w dniu [...]r. Upomnienie z dnia [...]r. doręczone zostało w dniu [...]r. Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, adresata oznaczono w następujący sposób: K. E., J.; W. 12, [...] Ł., upomnienie odebrała E. K. Tytuł wykonawczy doręczono natomiast w dniu [...]r. wraz z zawiadomieniem o zajęciu z dnia [...]r., doręczonym w dniu [...]r., na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki widnieje podpis "K.". Organ egzekucyjny zastosował środek egzekucyjny w postaci zajęcia emerytury. Odnosząc się do niewystawienia tytułu wykonawczego w stosunku do Jerzego K., organ wyjaśnił, że w tytule wykonawczym, w części B.1 "Dane personalne" wpisano: K. E. M., J. Obowiązujące w 2000 roku przepisy wykonawcze do ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie przewidywały innego wzoru tytułu wykonawczego jak wystawiony w tej sprawie. Powszechną praktyką było "dopisywanie" w tytule wykonawczym danych małżonka. Organ podniósł, że skarżący, po wszczęciu postępowania egzekucyjnego nie kwestionował czynności organu egzekucyjnego. Nie wniósł zarzutów w sprawie egzekucji, nie wnioskował o umorzenie postępowania. Dopiero w 2009r. podjął działania, które miały zniweczyć skutki postępowania egzekucyjnego. Jednakże podniósł zarzuty odnoszące się do postępowania podatkowego i decyzji podatkowej stanowiącej podstawę egzekwowanego obowiązku nie bacząc na to, że rozstrzyganie w tym zakresie nie leży w kompetencjach organu egzekucyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna aczkolwiek nie wszystkie jej zarzuty Sąd podzielił. W tym miejscu należy podkreślić, że sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jednocześnie na podstawie art. 134 § 1 ustawy powołanej wyżej, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarżący wnosząc o umorzenie postępowania wskazał podstawę umorzenia zawartą w art. 59 § 1 pkt 4 ustawy pea; zgodnie z tym przepisem postępowanie egzekucyjne umarza się, gdy zachodzi błąd, co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego. W ocenie skarżącego egzekucja prowadzona wobec niego na podstawie decyzji wydanej wobec "P. E. i J. K." oznacza błąd, co do osoby zobowiązanego. W ocenie Sądu taki zarzut skargi pod adresem prowadzonego postępowania egzekucyjnego jest niezasadny albowiem z przedmiotowej decyzji wynika, że adresowana była do E. K. i J. K. Użyty zwrot "państwo" nie ma żadnej określonej prawem doniosłości, w szczególności nie czyni z dwóch osób – jednej. Zwrot "państwo" zwyczajowo może poprzedzać wymienienie osób mających to samo nazwisko, zarówno małżonków jak i rodzeństwa. Z pewnością jednak z takiego zwrotu, pochodzącego z języka potocznego, nie można wywodzić skutków prawnych, co do określenia strony decyzji podatkowej, jak również strony w postępowaniu egzekucyjnym. Należy podkreślić, że organ egzekucyjny, będący w sprawie także wierzycielem, dopiero z treści decyzji mógł wyprowadzić wniosek, że adresatami decyzji są małżonkowie a nie np. rodzeństwo - z samego określenia adresata decyzji to nie wynikało. Żaden zwrot zawarty przy opisie adresata decyzji z [...]r nie dawał podstaw do uznania, że osoby tam wskazane stanowią jedną stronę. Prawidłowo adresata przedmiotowej decyzji można zidentyfikować zapoznając się z jej treścią, z której wynika, że dotyczy ona określenia zobowiązania z tytułu zryczałtowanego podatku od dochodu ze sprzedaży nieruchomości przed upływem pięciu lat od jej nabycia. Zgodnie z przepisami organ powinien był wydać dwie odrębne decyzje, wydanie jednej decyzji adresowanej do obojga małżonków – bez względu na prawidłowość takiego rozstrzygnięcia – nie może być jednak kwestionowane w postępowaniu egzekucyjnym. Nie zmienia to zdaniem Sądu oceny, że w spornej decyzji organ w istocie zawarł dwie decyzje. Sposób rozstrzygnięcia o określeniu skarżącemu wysokości zobowiązania z tytułu zryczałtowanego podatku od dochodu czy wpływ okoliczności zawarcia umowy majątkowej małżeńskiej na prowadzone postępowanie podatkowe (kwestia doręczeń) mogą być podnoszone tylko w postępowaniach nadzwyczajnych zmierzających do wyeliminowania z obrotu prawnego przedmiotowej decyzji wymiarowej. Zakres badania takiej decyzji w ramach postępowania egzekucyjnego sprowadza się do sprawdzenia aspektów formalnych nawiązujących do treści tytułu wykonawczego. Skarżący zarzucił w skardze, że wobec niego nie został w ogóle wystawiony tytuł wykonawczy i ten zarzut Sąd uznał za uzasadniony. Z dokumentów zawartych w aktach administracyjnych dotyczących skargi E. M. K., wynika, że tytuł wykonawczy wystawiony został [...]r. Jako zobowiązanego wskazano w nim "K. E. M., J.". Na marginesie tylko należy zauważyć, że sposób, w jaki określony został w nim skarżący jako zobowiązany "K. E. M., J." może budzić wątpliwości. Dane dotyczące skarżącego zostały dopisane odręcznie, w przeciwieństwie do pozostałej treści tytułu wykonawczego naniesionej pismem maszynowym. Sugeruje to późniejsze naniesienie zapisku "J." w rubryce danych zobowiązanego. Odpis tytułu wykonawczego został doręczony wyłącznie E. K. wraz z zawiadomieniem o zajęciu świadczenia z ZUS [...]r. Wcześniej upomnienie doręczone zostało także tylko E. K. Zasadą w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym jest wystawianie tytułu wykonawczego na jednego zobowiązanego. Z art. 27c ustawy pea wynika, że jeżeli egzekucja ma być prowadzona zarówno z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka, jak i z ich majątków osobistych, tytuł wykonawczy wystawia się na oboje małżonków. Przepis ten dodany został nowelą do ustawy z 6 września 2001r, wobec czego nie miał zastosowania do tytułu wystawionego w 2000r. W sprawie tytuł wykonawczy nie mógł być wystawiony na oboje małżonków albowiem musiałoby to oznaczać, że są oni solidarnie zobowiązani, a to nie wynika z decyzji, która była podstawą wystawionego tytułu. Organ sam w uzasadnieniu wskazując na art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, że dochody ze wspólnej własności źródła przychodów opodatkowuje się osobno u każdej osoby w stosunku do jej udziału. W dalszej części przepis ten przyjmuje domniemanie, że udziały te są równe. W postępowaniu egzekucyjnym stronami są wierzyciel i zobowiązany. Z przedmiotowej decyzji wynika, że zobowiązanymi są: E. M. K. i J. M. K. W ocenie Sądu należało na każdego ze zobowiązanych wystawić tytuł wykonawczy i doręczyć go. Każdemu ze zobowiązanych. W sprawie doręczenia dokonano tylko wobec E. M. K. Nawet, gdyby były podstawy do wystawienia jednego tytułu wykonawczego, nie ma podstaw prawnych, by uznać, że doręczenie tytułu jednemu ze zobowiązanych skutkuje uznaniem dokonania tej czynności także wobec drugiego z nich. Zgodnie z art. 26 § 5 wszczęcie egzekucji następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Przepis ten, w brzmieniu obowiązującym od 2001r, jednoznacznie sprecyzował moment, z którym następuje wszczęcie egzekucji. Od tego momentu biegnie także termin do wniesienia zarzutów. Należy zauważyć, że na podstawie art. 13 ustawy z 06 września 2001r o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw, przepisy stosuje się również do postępowań egzekucyjnych wszczętych przed dniem jej wejścia w życie z tym, że wydane postanowienia i czynności egzekucyjne dokonane przed tym dniem z zachowaniem przepisów dotychczasowych są skuteczne. W 2000r w art. 32 § 1 ustawy pea zawarte było postanowienie, że organ egzekucyjny przystępując do czynności egzekucyjnych miał obowiązek doręczyć zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego, zaopatrzony w klauzulę organu egzekucyjnego o skierowaniu tytułu do egzekucji administracyjnej wraz z pouczeniem, że służy mu w terminie 7 dni prawo zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Jak to wskazano wyżej w sprawie tytuł wykonawczy doręczony został jedynie E. K., czego organ nie kwestionuje. Z akt sprawy nie wynika czy, i kiedy skarżącemu doręczony został odpis istniejącego tytułu wykonawczego albowiem nie ma sporu, że nie wystawiono odrębnego tytułu. Twierdzenia organu, że skarżący wiedział o egzekucji, a dopiero w 2008r zaczął zgłaszać zastrzeżenia, co do jej przebiegu, nie uzasadnia braku wystawienia i doręczenia skarżącemu odpisu tytułu wykonawczego. Już sam brak doręczenia tytułu wykonawczego oznacza, że egzekucja nie została wszczęta, czego następstwem jest z kolei brak podstaw prawnych do podejmowania jakichkolwiek działań, które mogą być podejmowane wyłącznie w toku postępowania egzekucyjnego (podobnie WSA w Warszawie w wyroku z 23.06.2004r w sprawie III SA 859/03) Reasumując w sprawie nie został wystawiony tytuł wykonawczy na skarżącego na podstawie decyzji z [...]r, mimo, że z samego określenia adresata w tej decyzji nie można było wyprowadzić wniosku, że zobowiązanymi solidarnie są małżonkowie, a uzasadnienie decyzji tym bardziej tego nie potwierdzało. Wprawdzie organ egzekucyjny, który w tym postępowaniu jest także wierzycielem nie ma podstawy prawnej do badania prawidłowości decyzji, która stała się podstawą wystawienia tytułu wykonawczego w zakresie merytorycznym. Nie oznacza to jednak, by nie mógł na podstawie takiej decyzji prawidłowo odczytać zobowiązanych w postępowaniu egzekucyjnym. Mimo bowiem błędnego skumulowania dwóch rozstrzygnięć, wobec dwóch odrębnych podatników w jednej decyzji, prawidłowo wszczęte postępowanie egzekucyjne powinno opierać się na dwóch tytułach wykonawczych. W ocenie Sądu organ powinien przeanalizować kwestię, czy w sprawie w ogóle toczy się postępowanie egzekucyjne przeciwko skarżącemu albowiem nie został wystawiony tytuł wykonawczy zgodnie z treścią decyzji stanowiącej podstawę jego wystawienia, upomnienie przesłano wyłącznie E. M. K., podobnie tylko jej doręczono tytuł wykonawczy, co byłoby nieprawidłowe nawet, gdyby tytuł wystawiono na oboje małżonków jako współzobowiązanych. Mając na uwadze powyższe uchybienia Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.