I SA/Bd 223/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie: sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) sędzia WSA Dariusz Dudra Protokolant: asystent sędziego Katarzyna Chowańska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi T. P. P. D. S.A. w Toruniu na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji organu I instancji i odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 rok oddala skargę 1. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] 2012r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. uchyliło decyzję Wójta Gminy Ś. z dnia [...]2012r. i odmówiło stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006r. W uzasadnieniu SKO wskazało, że Wójt Gminy Ś. po rozpatrzeniu wniosku z dnia [...]2011r. o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006r. decyzją z dnia [...] 2012r. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006r. Na skutek zaskarżenia wskazanej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...]2012r. uchyliło decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości. Po ponownie przeprowadzonym postępowaniu Wójt Gminy Ś. decyzją z dnia [...]2012r. ponownie odmówił stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006r. Powyższa decyzja ponownie zostało uchylona przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B.. 2. Decyzją z dnia [...]2012r. Wójt Gminy Ś. ustalił należny podatek od nieruchomości za 2006r. w kwocie [...]zł i odmówił stwierdzenia nadpłaty w wysokości [...]zł. Stwierdzono, że spółka jest właścicielem nieruchomości w miejscowości Ł. i prowadzi na niej działalność gospodarczą. Wymiaru dokonano na podstawie deklaracji podatkowej złożonej przez Spółkę, zaś stan ten jest zgodny z ewidencją gruntów i budynków. 3. W odwołaniu od powyższej decyzji spółka wniosła o jej uchylenie w całości zarzucając jej naruszenie art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 191 w związku z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej. 4. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i orzekło o odmowie stwierdzenia wnioskowanej nadpłaty. W pierwszej kolejności organ wyjaśnił, że Spółka złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006r. w dniu 29 grudnia 2011r., a więc 2 dni przed upływem terminu przedawnienia wynikającym z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. W przypadku wniosku o nadpłatę złożonego przed upływem terminu przedawnienia, organ odwoławczy zobowiązany jest orzekać po upływie terminu przedawnienia, gdyż w przedmiotowej sprawie postępowanie nie jest bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. W tej kwestii organ powołał się na orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 grudnia 2011 r., sygn. akt I GSK 749110, który orzekł, że termin przedawnienia zastrzeżony jest dla podatników, których roszczenia, wynikające z ich interesu prawnego o ile zostaną zgłoszone przed upływem terminu przedawnienia - powinny zostać rozpatrzone nawet po jego upływie. Reasumując tę części rozważań SKO stwierdziło, że w kwestii stwierdzenia nadpłaty na wniosek strony organ odwoławczy zobowiązany był orzec, co znalazło swoje odzwierciedlenie w sentencji niniejszej decyzji. Nie mógł zaś odnieść się do orzeczonego po terminie przedawnienia wysokości zobowiązania podatkowego zawartego w sentencji zaskarżonej decyzji, w tym więc zakresie zaskarżoną decyzję należało uchylić. Argumentując odmowę stwierdzenia wnioskowanej nadpłaty organ odwoławczy wyjaśnił, że w sprawie zastosowanie miał art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu nadanym mu z dniem 1 stycznia 2003r. (Dz. U. z 2002 Nr 9, poz. 84 ze zm.). Wskazano, że przez grunty, budynki i budowle związane z działalnością gospodarczą należy rozumieć: "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych". Dalej organ wskazuje, że wyjaśnienia wymagało, czy rzeczywiście dany przedmiot opodatkowania będący w posiadaniu przedsiębiorcy ze względów technicznych nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. W ocenie SKO spółka nie wykazała niemożności wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych. Przedstawione w toku postępowania podatkowego dołączone do pisma z dnia [...]2012r. dokumenty w postaci spisu budynków w likwidacji wraz z informacją wewnętrznej Komisji Likwidacyjnej (data [...]2011 r.) nie odnoszą się do stanu technicznego budynków w 2006r., za który podatnik wnosi o zwrot nadpłaty. Zawierają raczej ich wycenę i opis. Oświadczenie zaś podatnika o niemożności wykorzystania budynków do prowadzonej działalności nie jest dowodem, na którym można by oprzeć ustalenie o technicznych względach wykluczających możliwość wykorzystania ich do takiej działalności w 2006r. Dodatkowo przedłożone do akt protokoły nr [...] dnia [...] 2006r. sporządzone przez [...], a dotyczące obiektów - remiza, biuro placowe, warsztat z kotłownią - zawierają jedynie opis sprawności technicznej i wartości użytkowej oraz stanu technicznego elementów obiektu budowlanego. Jak wynika z dołączonego opisu stan obiektów w przeważającej części był zadowalający lub dobry. Kolegium jednocześnie stwierdziło, że nawet gdyby taki nie był, to i tak przedstawiona przez stronę dokumentacja nie byłaby wystarczająca do stwierdzenia, iż obiekty nie mogły być w 2006r. wykorzystywane do działalności gospodarczej. Ponadto organ wskazał, że w protokole kontroli z dnia [...]2012r. sporządzonym przez pracowników Urzędu Gminy przy uczestnictwie kontrolowanego stwierdzono, że nawet w 2012r., czyli 6 lat później sporne obiekty nadal pozostają w posiadaniu przedsiębiorcy. Tymczasem z przytoczonej definicji gruntów budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą wynika, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę gruntów, budynków i budowli skutkuje uznaniem, że są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Na poparcie swojego stanowisko organ przywołał orzecznictwo sądów administracyjnych. Organ wyjaśnił również, że wymiar podatku oparto na zapisach zawartych w ewidencji gruntów i budynków, które mają walor bezwzględnie wiążący. 4. W skardze skierowanej do Sądu strona wniosła o uchylenie powyższej decyzji zarzucając jej naruszenie: - art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez błędne uznanie, że zły stan techniczny wskazanych, we wniosku podatnika, budynków zlokalizowanych w miejscowości Ł. nie mieści się w zakresie względów technicznych, o których stanowi ww. przepis, a w konsekwencji błędne uznanie, że budynki mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w 2006r., - art. 229 oraz 122, art. 187 § 1 oraz art. 197 § 1 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie przez organy podatkowe podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz zebrania całego materiału dowodowego i uznanie na tej podstawie, że zły stan techniczny budynków nie mieści się w zakresie względów technicznych uniemożliwiających wykorzystywanie budynków przez spółkę do prowadzonej działalności gospodarczej. Uzasadniając skargę spółka podkreśliła, że budynki, które nie są i nie mogą być wykorzystane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych powinny być opodatkowane według stawki właściwej dla budynków pozostałych. Dodatkowo spółka wskazuje, że zły stan budynków musi mieć charakter trwały i obiektywny. W ocenie skarżącej budynki będące w jej posiadaniu taki warunek spełniają już od 2005r. W ocenie spółki, nie znajduje uzasadnienia twierdzenie SKO, że konieczne jest orzeczenie organu nadzoru budowlanego do wykazania, że w budynku nie może być prowadzona działalność ze względów technicznych. Takiego wymogu - zdaniem Spółki ustawodawca nie zawarł. Spółka nie zgodziła się również z tym, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynków skutkuje uznaniem, że mogą być one wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Na poparcie swojego stanowiska strona przywołała orzecznictwo sądów administracyjnych. 5. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6. Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012 poz. 270 ) - zwana dalej p.p.s.a. - ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 7. Rozstrzygnięcie sprawy wymaga ustalenia znaczenia użytego w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2002 Nr 9, poz. 84 ze zm.) – dalej zwana u.p.o.l., pojęcia "względy techniczne" – spór w istocie rzeczy sprowadza się do wykładni tego przepisu. Jego interpretacja decyduje o tym, czy stan faktyczny sprawy będzie odpowiadał przesłance negatywnej zawartej w definicji nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. 8. W pierwszej kolejności należy jednak odnieść się do zagadnienia, czy złożenia wniosku przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania wszczyna postępowanie w sprawie nadpłaty i czy umożliwia uzyskanie merytorycznego rozstrzygnięcia. Stosownie do art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Oznacza to, że po upływie tego okresu zobowiązanie podatkowe wygasa łącznie z odsetkami za zwłokę, a więc z mocy prawa, bez konieczności wydawania jakiejkolwiek decyzji, przestaje istnieć stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podatnikiem i wierzycielem podatkowym. Zatem nie ma także podstaw do wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Upływ terminu przedawnienia pozbawia zatem organ podatkowy prawa do wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego w celu prawidłowego określenia zobowiązania podatkowego. Zgodnie zaś z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Przedawnienie stanowi jedną z form wygasania zobowiązań podatkowych. Po upływie terminu przedawnienia wierzyciel nie może skutecznie domagać się od dłużnika zachowania wynikającego z treści zobowiązania zawiązanego pomiędzy dłużnikiem a wierzycielem podatkowym (J. Zubrzycki i in. Ordynacja podatkowa, Komentarz 2010, wyd. Unimex, str. 370). Przedawnienie jako instytucja prawa materialnego musi być bezwzględnie respektowana w toku postępowania. W przedmiotowej sprawie nie ma sporu, że zobowiązanie spółki w podatku od nieruchomości uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2011r. Jednocześnie przepisy Rozdziału 9 Ordynacji podatkowej umożliwiają prowadzenie postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty wszczętego przed upływem terminu przedawnienia na mocy art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 79 Ordynacji podatkowej daje organom podatkowym możliwość orzeczenia o powstałej nadpłacie, również po upływie terminu przedawnienia. Skoro jednak zobowiązanie wygasło na skutek upływu terminu przedawnienia, to organ podatkowy nie może już określić wysokości należnego podatku wszczynając postępowanie wymiarowe, przy czym nadal jest zobowiązany rozpatrzyć wniosek podatnika w zakresie istnienia nadpłaty. Tym samym organ odwoławczy zasadnie uchylił decyzję organu pierwszej instancji ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego i orzekł w zakresie złożonego wniosku o stwierdzenie nadpłaty. 9. Przechodząc do istoty sporu, zauważyć należy, iż zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1-3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.) - dalej zwana u.p.o.l. - w brzmieniu obowiązującym w 2006 r., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części. Podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych (art. 3 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy). Podstawę opodatkowania dla gruntów stanowi ich powierzchnia, a dla budynków lub ich części powierzchnia użytkowa (art. 4 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 wyżej powołanej ustawy). Definicje gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zawiera treść art. 1a ust. 1 pkt 3 tej ustawy, zgonie z którym za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b (mniemającymi zastosowania w rozpoznawanej sprawie), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji legalnej pojęcia "względy techniczne", niemniej jednak w orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjęto, że pod tym pojęciem należy rozumieć okoliczności obiektywne, trwałe, nieusuwalne, niezależne od przedsiębiorcy. Wniosek ten wyprowadzono z wykładni językowej art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Postawiono w nim pewien warunek: przedmiot opodatkowania "nie jest i nie może być wykorzystywany" do prowadzenia działalności gospodarczej. Innymi słowy: faktyczne niewykorzystanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej nie stanowi wystarczającej okoliczności do uznania, że nie jest ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej; koniecznym jest aby nie mogła być wykorzystywana. Względy techniczne w sposób trwały muszą wyłączać możliwość wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 747/11, wyrok z dnia 12 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1808/12, wyrok z dnia 17 stycznia 2008 r., sygn. akt II FSK 1517/07, wyrok z dnia 30 stycznia 2013 r., sygn. akt 1384/11). Pojęcie "względy techniczne" należy łączyć tylko z obiektywnymi przeszkodami, a więc zdarzeniami niezależnymi od woli podatnika, uniemożliwiającymi prowadzenie działalności gospodarczej. Ocena co do wystąpienia przesłanki względów technicznych należy do organu podatkowego. Jednak to na przedsiębiorcy powołującym się na tego rodzaju przyczyny ciąży obowiązek wykazania w postępowaniu podatkowym, że dany przedmiot opodatkowania nie jest i nie może ze względów technicznych być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2007r., sygn. akt II FSK 773/06, LEX nr 339937). Chodzi, zatem o obiektywne okoliczności natury technicznej uniemożliwiające wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów konkretnej działalności prowadzonej przez dany podmiot. Względy techniczne to takie, które mają związek ze stanem technicznym nieruchomości gruntowej lub budowlanej, powodujące, że dany przedmiot opodatkowania nie tylko nie jest, ale i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności wykonywanej przez przedsiębiorcę. Dotyczą one jedynie możliwości wykorzystywania konkretnego przedmiotu opodatkowania i są okolicznością faktyczną niezależną od woli przedsiębiorcy, wynikającą bezpośrednio ze stanu technicznego tego przedmiotu powodującego "zerwanie" jego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Stanowią, że pod względem technicznym dany przedmiot nie nadaje się do użytku w prowadzonym przedsiębiorstwie, gdyż nie spełnia określonych wymogów technicznych niezbędnych do jego wykorzystania w celach gospodarczych. Względy techniczne odnoszą się, więc do nieodpowiadającego prowadzonej działalności gospodarczej stanu technicznego danego przedmiotu opodatkowania. Podkreślić trzeba, że wyłączenie przedmiotu opodatkowania z prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych nie nastąpi, gdy prowadzenie tej działalności jest niemożliwe ze względów technologicznych, czy też ekonomicznych leżących po stronie przedsiębiorcy. Dokonując oceny konkretnego przypadku należy odróżnić, więc sytuacje, w których usunięcie przeszkody dla prowadzenia działalności gospodarczej leży w gestii przedsiębiorcy od przypadków, gdy przyczyny niemożności gospodarczego wykorzystywania przedmiotu opodatkowania są od niego niezależne. Pojęciem tym nie są w konsekwencji objęte okoliczności lub zdarzenia faktyczne i prawne prowadzące do niewykorzystywania przedmiotu opodatkowania, a będące skutkiem świadomego, zamierzonego działania przedsiębiorcy, który z różnych "względów" innych niż "techniczne" zaprzestał czasowo lub trwale użytkowania w celach gospodarczych danego przedmiotu opodatkowania, pozostającego nadal w jego posiadaniu. Obowiązek wykazania, że dany przedmiot opodatkowania "ze względów technicznych" nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ciąży na przedsiębiorcy. W świetle powyższych uwag, w ocenie Sądu, organ odwoławczy dokonał prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, uznając że nie ma racji skarżący wnosząc o zwrot nadpłaty. Spółka w toku postępowania podatkowego przedłożyła spis budynków w likwidacji wraz z informacją wewnętrznej Komisji Likwidacyjnej. Wskazać należy, że powyższy spis opatrzony jest datą [...] 2011r. tym samym organy zasadnie uznały, że nie odnosi się do stanu technicznego budynków z 2006r. Ponadto Spółka przedłożyła protokoły nr [...] z dnia [...]2006r. sporządzone przez [...], dotyczące remizy, biuro placowego oraz warsztatu wraz z kotłownią. Przedmiotowe protokoły zawierają opisy sprawności technicznej i wartości użytkowej oraz stanu technicznego elementów obiektu budowlanego. Jak trafnie zauważył organ stan obiektów był zadowalający lub dobry. Kluczowym również, jest, że wszystkie obiekty, o których mowa w protokołach zostały dopuszczone do dalszego użytkowania, a więc nic nie stało na przeszkodzie, aby mogły być wykorzystywane w prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Mając na uwadze, że jak wskazano powyżej obowiązek wykazania, że dany przedmiot opodatkowania "ze względów technicznych" nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ciąży na przedsiębiorcy, czego w niniejszej sprawie nie uczyniono organ zasadnie odmówił wnioskodawcy stwierdzenia wnioskowanej nadpłaty w podatku od nieruchomości. Wbrew stanowisku strony skarżącej organ nie był również obowiązany do powołania biegłego na okoliczność czy sporne budynki mogły być w 2006r. wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, albowiem materiał dowodowy zebrany w niniejszym postępowaniu był wystarczający do odmowy stwierdzenia nadpłaty, o którą wnioskowała spółka. Tym bardziej, że strona domaga się nadpłaty za 2006r. a z protokołów o których mowa powyżej jednoznacznie wynika, że sporne budynki zostały dopuszczone do dalszego użytkowania a jako następny termin przeglądu wskazano rok 2011r. Mając powyższe okoliczności na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd skargę oddalił.