I SA/Bd 272/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 02 września 2009 r. sprawy ze skargi Z. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za miesiąc kwiecień 2004r. oddala skargę I SA/Bd 272/09 UZASADNIENIE Naczelnik Urzędu Celnego w T. po przeprowadzeniu kontroli podatkowej firmy P. zajmującej się sprzedażą detaliczną i hurtową paliw stałych, ciekłych, gazowych oraz produktów pośrednich, w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku akcyzowego za okres od 01 stycznia 2004r. do 17 maja 2005r. decyzją z 13 marca 2007r. określił stronie podatek akcyzowy z tytułu sprzedaży oleju opałowego za miesiąc kwiecień 2004r. w kwocie 17.931 zł. uznając, że oświadczenia składane przez osoby fizyczne o przeznaczeniu oleju opałowego do celów grzewczych, które stanowiły załącznik do paragonów fiskalnych, nie zawierają pełnych danych wymaganych przez § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 23 grudnia 2003r. w sprawie podatku akcyzowego. Przesłuchani świadkowie nie potwierdzili zakupu oleju opałowego, co dało podstawę do wniosku, że sprzedaż oleju opałowego nastąpiła na cele inne niż opałowe. W odwołaniu strona wniosła o uchylenie powyższej decyzji zarzucając jej naruszenie art. 217 Konstytucji RP oraz art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 188 Ordynacji podatkowej. Decyzją z [...] 2007r. Dyrektor Izby Celnej w T. uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym wynikającego z tytułu sprzedaży oleju opałowego za miesiąc kwiecień 2004r. w wysokości 12.614 zł i w tym zakresie umorzył postępowanie a w części dotyczącej zobowiązania podatkowego w wysokości 5.317 zł utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W skardze skierowanej do Sądu pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego. Wyrokiem z dnia 08 kwietnia 2008r. sygn. akt I SA/Bd 602/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] 2007r. Zdaniem Sądu w organy nie wyjaśniły w sposób jednoznaczny okoliczności rozbieżności w adresie podanym przez J. W. Organ nie odniósł się do wyjaśnień skarżącego w kwestii uzasadnienia odmiennych adresów czyniąc uwagi w tym przedmiocie jedynie w odpowiedzi na skargę, która nie stanowi rozstrzygnięcia w sprawie. Sąd podzielił także zarzut skargi w przedmiocie nieuznania przez organy oświadczenia pochodzącego od J. Z. wyjaśniając, że wprawdzie skarżący uzasadniając swoje stanowisko jedynie lakonicznie stwierdził, że "zaprzecza, by w materiale dowodowym było takie oświadczenie", jednakże organ zobowiązany był wyjaśnić jednoznacznie tę kwestię, ponieważ w zaskarżonej decyzji mowa jest o oświadczeniu J. Z., natomiast w aktach sprawy znajduje się oświadczenie J. Z., a więc osoby o innym imieniu. Sąd wskazał, że przy ponownym rozstrzyganiu organ powinien wyjaśnić tę rozbieżność i ustalić, czy skarżący może wskazać wszystkie dane prawidłowego nabywcy. Ponadto Sąd odnosząc się do oświadczenia pochodzącego od nabywcy T. B. Sąd uznał, że organ powinien wykorzystać możliwość ustalenia miejsca zamieszkania tej osoby przy udziale świadka Ż. W ocenie Sądu przesłuchanie tego świadka, mając na uwadze okoliczność, ze osoba ta faktycznie dostarczała oświadczenia od nabywców, którym dostarczał olej opałowy, na okoliczność miejsca zamieszkania T. B., jak i J. Z., miałoby przesłanki zasadności. Nade wszystko jednak zakres postępowania dowodowego w tym zakresie, powinien być wyznaczony przez organ samodzielnie. Sąd natomiast nie podzielił zarzutów skargi, co do oceny przez organ w zaskarżonej decyzji oświadczenia nabywcy, L. M., o zakupie 1550 litrów oleju, opatrzonego datą 02 kwietnia 2004r. Dyrektor Izby Celnej ponownie rozpoznając sprawę decyzją z dnia [...] 2009r. uchylił decyzję organu I instancji w całości i określił stronie wysokość należnego zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc kwiecień 2004r. z tytułu sprzedaży oleju opałowego w kwocie 3.551 zł. W uzasadnieniu organ wskazał na brak konsekwencji w działaniu organu I instancji, który prowadząc postępowanie w analogicznych sprawach wezwał stronę do uzupełnienia braków formalnych w odniesieniu do 22 i 16 oświadczeń, wskazując jednocześnie oświadczenia do uzupełnienia oraz zakres braków do uzupełnienia. Natomiast w niniejszej sprawie tego nie uczynił mimo, że strona dostarczyła uzupełnione oświadczenia o przeznaczeniu oleju opałowego na cele grzewcze w ilości 147 sztuk, w tym 8 sztuk oświadczeń dotyczących miesiąca rozliczeniowego kwietnia 2004r. Organ włączył je do materiału dowodowego dopiero na wyraźny wniosek strony, która stwierdziła brak uzupełnionych oświadczeń w aktach sprawy. Organ jednak nie uznał przedmiotowych oświadczeń za dowód wystarczający do zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego, ponieważ zostały wystawione po dniu powstania obowiązku podatkowego a stawkę podatku ustala się w oparciu o stan faktyczny mający miejsce w chwili powstania obowiązku. Organ odwoławczy uznał, że prawidłowo wezwano podatnika do uzupełnienia braków formalnych oświadczeń, niezasadnym było natomiast niewłączenie i nieuwzględnienie ich po uzupełnieniu przez organ I instancji. Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że w zakwestionowanych 3 oświadczeniach, brak daty i miejsca wystawienia oświadczenia jest brakiem nieistotnym, bowiem w każdym z tych oświadczeń podane są dane osobowe nabywcy umożliwiające jego zidentyfikowanie. Dodatkowo podkreślił, iż wśród 13 zakwestionowanych oświadczeń przez organ podatkowy I instancji znajduje się 6 oświadczeń uzupełnionych przez podatnika, które organ odwoławczy uznał jako oświadczenia skutecznie złożone. Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż w trakcie postępowania uzyskał informację z Urzędu Stanu Cywilnego we W. iż pani J. W. zmarła w dniu 14 lutego 2008r. W związku z powyższym wyjaśnienie różnic w adresach przy udziale pani J. W. było niemożliwe. Jednakże w wyniku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego, organ stwierdził iż mimo rozbieżności w adresie, oświadczenie uzupełnione przez stronę należało uznać, albowiem firma [...], którą reprezentowała J. W. miała swoją siedzibę w C. przy ulicy [...] oraz w chwili uzupełniania oświadczenia przez stronę, nabywca ten zamieszkiwał pod adresem P. Ponadto organ odwoławczy wskazał, iż wykonując dyspozycję Sądu zawartą w wyroku z dnia 08 kwietnia 2008r. pismem z dnia 2 września 2008r. wezwał świadka T. Ż., który podczas przesłuchania z dnia 30 września 2008r., po okazaniu oświadczenia na nazwisko J. Z., ul. [...], ilość litrów 1350, zeznał iż nie przypomina sobie, gdzie mieszka pan J. Z.. Być może jest to w T. Świadek kojarzył imię i nazwisko klienta, lecz nie pamiętał dokładne adresu. Po okazaniu świadkowi T. Ż. oświadczenia na nazwisko T. B., ul. [...], ilość litrów 862 (karta akt sprawy nr 52), zeznał iż nie jest w stanie przypomnieć sobie adresu tego nabywcy. Mając na uwadze treść powyższych zeznań organ II instancji, wnioskiem z dnia 20 października 2008r., zwrócił się do Urzędu Miasta T. Referat Ewidencji Ludności i Dowodów Osobistych o udzielenie informacji, czy J. Z. jest zameldowany w T. przy ul. T., oraz, czy był tam zameldowany w kwietniu 2004 roku. W odpowiedzi Urząd Miasta T. poinformował, iż w zbiorze meldunkowym figuruje jedna osoba o imieniu i nazwisku wskazanym we wniosku z dnia 20 października 2008r., która nigdy nie była zameldowana w T., przy ulicy T. Ponadto poinformowano również, iż na terenie Gminy Miasta T. nie ma ul. T. Następnie Dyrektor Izby Celnej w T. pismem z dnia 20 listopada 2008r. wezwał stronę do usunięcia braków formalnych oświadczeń nabywców oleju opałowego, złożonych w kwietniu 2004 roku przez T. B. i J. Z. W odpowiedzi na powyższe wezwanie pełnomocnik Z. G. wniósł o powtórne wezwanie świadka T. Ż. i zobowiązanie go, jako osoby, która faktycznie dostarczała olej opałowy do klientów, do uzupełniania powyższych braków. Mając na uwadze powyższe ustalenia Dyrektor Izby Celnej nie uznał oświadczeń złożonych przez J. Z. i T. B., gdyż brak w nich dokładnego adresu, który należy uznać za istotną wadę oświadczenia. Ponadto organ nie uznał również oświadczenia L. M., albowiem przesłuchany w Urzędzie Celnym w T. nie potwierdził zakupu oleju opałowego w ilości 1.550 litrów. Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że w stosunku do podatnika można zastosować art. 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, organ wskazał, że stan faktyczny i prawny przedmiotowej sprawy dotyczy miesiąca kwietnia 2004r., w tym zaś okresie obowiązywała ustawa z 08 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym i między innymi na jej podstawie Naczelnik Urzędu Celnego w T. wydał zaskarżoną decyzję. Powołana przez stronę ustawa o podatku akcyzowym weszła w życie dopiero z dniem 01 maja 2004r., zatem zarzut naruszenia art. 120 Ordynacji podatkowej jest bezzasadny. Omawiając zarzut zaniechania podjęcia przez organ czynności, których celem jest zebranie całego materiału dowodowego, organ odwoławczy stwierdził, iż nie sprecyzowano, o jakie czynności chodziło; zarzut nieprzesłuchania strony przed wydaniem zaskarżonej decyzji nie jest zasadny, ponieważ organ I instancji zebrał cały materiał dowodowy niezbędny dla jej załatwienia i przesłuchanie strony nie było konieczne. Organ nie uznał również zarzutów strony w zakresie nierozpatrzenia wniosków dowodowych, gdyż w wyniku analizy materiału dowodowego stwierdzono jedynie wniosek dowodowy o przeprowadzenie dowodu z akt sprawy nr [...], przy którym nie wskazano jednak konkretnych dokumentów. Ustosunkowując się do zarzutu, że organ podatkowy nie ustalił, jaki stan oleju opałowego był w dniu dokonania kontroli w firmie strony, organ stwierdził, że zarzut ten nie przystaje do rozpatrywanej sprawy, w której sporne były oświadczenia składane przez nabywców oleju opałowego, nie zaś stan oleju opałowego w dniu kontroli. Zarzuty dotyczące niezapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu z powodu niemożliwości zadawania pytań przez pełnomocnika podczas przesłuchania świadka T. Ż., organ uznał za niezgodne z prawdą, gdyż analiza protokołu przesłuchania świadka dowodzi, że oboje pełnomocnicy strony zadawali świadkowi pytania. Ustalenia te potwierdził Naczelnik Urzędu Celnego w T. Na decyzję organu II instancji strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy zarzucając: 1) sprzeczność istotnych ustaleń z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego, poprzez przyjęcie, że braki w dwóch oświadczeniach o nabyciu oleju opałowe wskazują na fakt przeznaczenia przedmiotu zakupu na inny cel niż grzewczy; 2) niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy; 3) interpretację przepisów na niekorzyść podatnika wbrew zasadom prawa podatkowego poprzez przyjęcie, że zauważone uchybienia upoważniają do zastosowania wyższej stawki podatkowej; 4) obrazę przepisów prawa, mającą istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności: - art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez pobieżną analizę stanu faktycznego sprawy oraz jej załatwienie z naruszeniem podstawowych zasad logiki, doświadczenia życiowego i słusznego interesu obywatela; - art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wysunięcie wniosków na podstawie niewiarygodnych zeznań świadków; - art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym i biurokratyczne podejście do problemu; - art. 191 w zw. z art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie jako priorytetu postępowania zwiększenia przychodów organu podatkowego i podporządkowanie temu celowi sposobu dokonania oceny faktów z całkowitym pomięciem zasad słuszności. W uzasadnieniu skargi odnosząc się do zeznań świadka L. M., który nie potwierdził zakupu oleju opałowego strona podnosi, że jego zeznania są niewiarygodne. Skarżący wskazuje, że na oświadczeniu widnieje jego podpis, którego autentyczność nie została w żaden sposób podważona, a ponadto przesłuchany przez Urząd Celny w T. L. M. potwierdził fakt nabywania oleju opałowego, z protokołu kontroli wynika natomiast, że rzekomo nie nabywał oleju opałowego. Powyższe sprzeczności nie zostały w żaden sposób wyjaśnione. W przedmiocie zeznań T. Ż., podniesiono, że był zainteresowany wyeliminowaniem skarżącego z rynku dystrybucji paliw. Strona podnosi, iż w świetle zeznań świadka, który nie był w stanie przypomnieć sobie adresów J. Z. i T. B. należało dotrzeć do ww. osób poprzez faktury zakupu. Niestety dołączone kserokopie uzupełnionych oświadczeń, jako nie potwierdzone za zgodność z oryginałem zostały wyłączone poza nawias materiału dowodowego. Ponadto pełnomocnik skarżącego podnosi, iż o rzetelności skarżącego świadczy fakt, że zakwestionowano jedynie 3 oświadczenia spośród prawie 200 zgromadzonych, w a trakcie postępowania wyjaśniono kolejne 2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Natomiast w myśl art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. -zwana dalej p.p.s.a.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej w niniejszej sprawie decyzji, Sąd doszedł do przekonania, iż skargę należało uznać za nieuzasadnioną. Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy organ odwoławczy zasadnie zakwestionował 3 oświadczenia złożone przez osoby fizyczne o przeznaczeniu oleju opałowego do celów grzewczych, konsekwencją czego było uznanie, że sprzedaż w tym przypadku nie mogła korzystać z obniżonych stawek podatku akcyzowego i skarżący powinien zapłacić stawkę właściwą dla sprzedaży oleju napędowego. W pierwszej kolejności należy wskazać, iż na tle przedstawionego powyżej stanu faktycznego było już prowadzone postępowanie sadowoadministracyjne w ramach którego Wojewódzki Sad Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 08 kwietnia 2008r. uchylił wydaną przez Dyrektora Izby Celnej decyzję z dnia [...] 2007r. i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu administracyjnego wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność była przedmiotem zaskarżenia. Przez ocenę prawną należy rozumieć sąd o prawnej wartości sprawy. Ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak i kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania decyzji administracyjnej. Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego może być wyłączony tylko w razie istotnej zmiany stanu prawnego lub okoliczności faktycznych (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 1997r., I SA/Po 263/97). Wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencje oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych i wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych (A. Kabat w: B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze 2006, s. 324 ). Organ administracji zobowiązany jest wobec tego do bezwzględnego zastosowania się przy ponownym rozpoznaniu sprawy do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku. Uchybienie temu obowiązkowi narusza zasadę związania organu oceną prawną i oznacza wadliwość podjętego aktu lub czynności, uzasadniającą konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego (zob. wyrok NSA z 21 października 1999r., IV SA 1681/97, LEX nr 47848). Przenosząc powyższe ogólne rozważania na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że organ wypełnił dyspozycję Sądu zawartą w wyroku z dnia 08 kwietnia 2008r. sygn. akt I SA/Bd 602/07 i po przeprowadzeniu dodatkowego postępowania za prawidłowe uznał oświadczenie J. W. Odnosząc się do zakwestionowanych oświadczeń pochodzących od J. Z., T. B. oraz L. M. należy wskazać, że kwestie oświadczeń składanych przez nabywców oleju opałowego na cele grzewcze w niniejszej sprawie reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z 23 grudnia 2003r w sprawie podatku akcyzowego, które w § 6 ust. 1 pkt. 2 stanowi, że podatnik sprzedający wyroby określone w § 4 ust. 1 jest obowiązany w przypadku tej sprzedaży osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej - do uzyskania od nabywcy oświadczenia stwierdzającego, iż nabywane wyroby są przeznaczone na cele opałowe oświadczenie to powinno być dołączone do kopii paragonu lub kopii innego dokumentu sprzedaży wystawionego nabywcy, a w przypadku braku takiej możliwości sprzedawca jest obowiązany wpisać na oświadczeniu numer i datę wystawienia dokumentu, potwierdzającego tę sprzedaż; w ust. 2 przewidziano, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, powinno zawierać co najmniej: 1) imię i nazwisko nabywcy; 2) adres zamieszkania nabywcy; 3)określenie ilości nabywanego oleju opałowego; 4) określenie ilości posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się urządzenia, jeżeli jest ono inne niż adres wymieniony w pkt 2; 5) wskazanie rodzaju i typu urządzeń grzewczych; 6) datę i miejsce wystawienia oświadczenia oraz podpis składającego oświadczenie. Wskazać również należy, że organ odwoławczy wykonując dyspozycję Sądu zawartą w wyroku z dnia 08 kwietnia 2008r. pismem z dnia 2 września 2008r. wezwał świadka T. Ż., na okoliczność ustalenia adresu J. Z. oraz T. B. Świadek nie był w stanie sobie przypomnieć adresów ww. osób. W związku z powyższym organ odwoławczy pismem z dnia 20 października 2008r., zwrócił się do Urzędu Miasta T. Referat Ewidencji Ludności i Dowodów Osobistych o udzielenie informacji, czy J. Z. jest zameldowany w T. przy ul. T. oraz, czy był tam zameldowany w kwietniu 2004 roku. W odpowiedzi Urząd Miasta T. poinformował, iż w zbiorze meldunkowym figuruje jedna osoba o imieniu i nazwisku wskazanym we wniosku z dnia 20 października 2008r., która nigdy nie była zameldowana w T., przy ulicy T. Ponadto poinformowano również, iż na terenie Gminy Miasta T. nie ma ul. T. Następnie Dyrektor Izby Celnej pismem z dnia 20 listopada 2008r. wezwał stronę do usunięcia braków formalnych oświadczeń nabywców oleju opałowego, złożonych w kwietniu 2004 roku przez T. B. i J. Z. W odpowiedzi na powyższe wezwanie pełnomocnik Z. G. wniósł o powtórne wezwanie świadka T. Ż. i zobowiązanie go, jako osoby, która faktycznie dostarczała olej opałowy do klientów, do uzupełniania powyższych braków. Mając na uwadze powyższe ustalenia, należy stwierdzić, że organ odwoławczy ponownie przeprowadzając postępowanie odwoławcze wypełnił dyspozycje Sądu zawarte w wyroku z dnia 08 kwietnia 2008r. i wobec braku adresu J. Z. oraz T. B. zasadnie zakwestionował oświadczenia ww. osób o przeznaczeniu oleju opałowego do celów grzewczych, konsekwencją czego było uznanie, że sprzedaż w tym przypadku nie mogła korzystać z obniżonych stawek podatku akcyzowego i skarżący powinien zapłacić stawkę właściwą dla sprzedaży oleju napędowego. W ocenie sądu, organ podatkowy prawidłowo przeprowadził postępowanie w tym zakresie i prawidłowo ustalił stan faktyczny sprawy. Należy zgodzić się ze skarżącym, że stosownie do treści art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej, obowiązkiem organów podatkowych jest wyczerpujące zebranie dowodów, ich weryfikacja i ocena w celu ustalenia prawdy obiektywnej. Nie zwalnia to strony od współudziału w realizacji tego obowiązku, zwłaszcza, gdy tylko ona dysponuje wiedzą na temat okoliczności mogących mieć istotny wpływ na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy. Podatnik, powinien sam ujawnić wszystko to, co może przyczynić się do wyjaśnienia stanu sprawy (zob. wyroki NSA z dnia 24 maja 2004r., FSK 78/04 i 79/04) O ile słusznie wskazuje skarżący, iż art. 122 Ordynacji podatkowej nakłada na organy obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy jednak nie dostrzega, iż nie jest to równoznaczne z nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania przez organ podatkowy faktów, mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej wynika obowiązek organu podatkowego zapewnienia podatnikowi czynnego udziału w sprawie oraz umożliwienia wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów, natomiast podatnik w ramach tych uprawnień winien wskazać źródła dowodowe, czy choćby okoliczności, które wymagają dowodu dla wyjaśnienia sprawy ze względu na wątpliwości jakie w jego ocenie zebrane dowody wzbudzają lub zaistniałych zdarzeń gospodarczych nie potwierdzają (art. 122 Ordynacji podatkowej). Co prawda strona wnioskowała o ponowne przesłuchania świadka T. Ż., jednakże sama podnosi, że ten świadek był zainteresowany aby wyeliminować skarżącego z rynku dystrybucji paliw. Ponadto świadek przesłuchany na okoliczność ustalenia adresu T. B. i J. Z. jednoznacznie stwierdził, ze nie jest w stanie wskazać adresów niniejszych osób. W tych okoliczność Sąd w pełni podziela stanowisko organu, iż ponownie przesłuchanie tego samego świadka na te samą okoliczność byłoby bezcelowe. Skarżący w toku postępowania był bierny, dopiero na etapie skargi przedłożył uwierzytelnioną kopię oświadczenia J. Z., która nie mogła być przedmiotem oceny legalności decyzji. Odnosząc się natomiast do zakwestionowanego oświadczenia pochodzącego od L. M. mając na uwadze treść przepisu art. 153 p.p.s.a. należy wskazać, że przedmiotowa kwestia była już rozstrzygnięta przez Sąd w wyroku z dnia 08 kwietnia 2008r. sygn. akt I SA/Bd 602/07, który nie podzielił zarzutów skargi, co do oceny przez organ w zaskarżonej decyzji oświadczenia nabywcy, L. M., o zakupie 1550 litrów oleju, opatrzonego datą 02 kwietnia 2004r. Reasumując, Sąd dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji, stwierdza, iż organy nie naruszyły prawa procesowego ani materialnego, dlatego na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.