I SA/Bd 279/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Jarosław Szulc Sędziowie: sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) sędzia WSA Mirella Łent Protokolant: starszy sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 lipca 2016 r. sprawy ze skargi E. Ö. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania o zwrot podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę 1. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] marca 2016r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] grudnia 2015r. umarzającą jako bezprzedmiotowe postępowanie podatkowe wszczęte na wniosek skarżącego w sprawie zwrotu podatku dochodowego od osób fizycznych pobranego i wpłaconego od wynagrodzeń pracowników i zleceniobiorców za okres od listopada 2004r. do grudnia 2008r. w kwocie [...]zł. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Wnioskiem z dnia [...] lipca 2015r. skarżący zwrócił się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. o zwrot podatku dochodowego od osób fizycznych pobranego i wpłaconego od wynagrodzeń pracowników i zleceniobiorców za okres od listopada 2004r. do grudnia 2008r. w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu wskazał, że kontrola podatkowa przeprowadzona przez Urząd Skarbowy w I. wykazała, że podatek dochodowy od wypłaconych pracownikom wynagrodzeń powinien zostać pobrany w państwie, w którym była wykonywana praca (usługa), czyli w [...], co potwierdza wyrok Sądu Finansowego w [...] z dnia [...] lipca 2014r. 2. Decyzją z dnia [...] grudnia 2015r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie podatkowe w sprawie o zwrot podatku dochodowego od osób fizycznych z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego. 3. W odwołaniu skarżący wniósł o uchylenie powyższej decyzji zarzucając i zwrot nienależnie pobranego podatku w wysokości [...] zł. Wydanej decyzji zarzucił niewłaściwą wykładnię przepisów prawa oraz ich nieprawidłowe zastosowanie, a także rutynowe podejście do przedmiotowej sprawy. 4. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] marca 2016r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ wskazał, że na podstawie art. 72 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm. – dalej "O.p."), za nadpłatę uważa się kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej. W myśl art. 73 § 1 pkt 2 O.p. nadpłata powstaje z dniem pobrania przez płatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Zgodnie z art. 79 § 2 O.p. prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, chyba że ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku. Wskazany przepis określa explicite, że wygaśnięcie zobowiązania podatkowego powoduje wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Ponadto w myśl art. 208 O.p. gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Organ wskazał, że kwestia przedawnienia zobowiązań podatkowych określona natomiast została w art. 70 § 1 O.p., w którym przyjęto zasadę, że każde zobowiązanie podatkowe przedawnia się (wygasa) z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W przedmiotowej sprawie termin płatności podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych pracownikom wynagrodzeń upływał 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, w związku z czym termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczął biec z pierwszym dniem następnego roku po roku, w którym upłynął termin płatności podatku. Zdaniem organu prawo do złożenia przez skarżącego wniosku wygasło wraz z przedawnieniem zobowiązania podatkowego odpowiednio: - z dniem 31 grudnia 2009r. za miesiąc listopad 2004r., - z dniem 31 grudnia 2010r. za miesiące od grudnia 2004r. do listopada 2005r. - z dniem 31 grudnia 2011r. za miesiące od grudnia 2005r. do listopada 2006r., - z dniem 31 grudnia 2012r. za miesiące od grudnia 2006r. do listopada 2007r., - z dniem 31 grudnia 2013r. za miesiące od grudnia 2007r. do listopada 2008r., - z dniem 31 grudnia 2014r. za miesiąc grudzień 2008r. Końcowo organ stwierdził, że wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty skutkuje brakiem możliwości jego merytorycznego rozpoznania. 5. W skardze strona wniosła o uchylenie decyzji organu I i II instancji. Zdaniem skarżącego organy podatkowe nieprawidłowo powołały się na wygaśnięcie prawa do żądania zwrotu nadpłaty na mocy przepisów o przedawnieniu. W jego ocenie okres przedawnienia powinien być liczony faktycznie od dnia uprawomocnienia się wyroku Sądu Finansowego w [...] z dnia [...] lipca 2014r., gdyż dopiero ten wyrok zmienił sytuację prawną (podatkową) i ma wpływ na ocenę sytuacji. Dowiedziawszy się o sentencji wyroku w 2014r. mógł bowiem się zwrócić do Urzędu Skarbowego o zwrot podatku. Zdaniem skarżącego organ podszedł do sprawy rutynowo i bezrefleksyjnie przyjął najprostszą drogę do zamknięcia sprawy i pozbawienia możliwości odzyskania niesłusznie pobranych pieniędzy, które i tak musi przekazać do urzędu podatkowego w [...]. Skarżący wskazał również, iż w podobnej sytuacji znajduje się także spółka [...]., w której jest Prezesem Zarządu. Wyjaśnił, że aktualnie trwa postępowanie przed Sądem ds. Ubezpieczeń Społecznych w [...], a ponadto trwa również kontrola dokumentacji i weryfikacja prawidłowości odprowadzanych należności publiczno- prawnych. Powtórzenie stanowiska z wyroku Sądu Finansowego w [...] spowoduje wystąpienie przez spółkę o zwrot nadpłaty podatku w [...] i konieczność jego zapłacenia w [...]. 6. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 7. Na wstępie należy zauważyć, iż sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej obejmującą m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2016 poz. 718 - dalej p.p.s.a.), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i formalnym. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy wydawaniu decyzji lub postanowienia organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145 § 1 p.p.s.a., tj. w razie stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1) albo w razie zaistnienia przyczyn uzasadniających stwierdzenie ich nieważności bądź wydania ich z naruszeniem prawa (pkt 2 i 3). Dokonana przez Sąd, według wskazanych na wstępie kryteriów, kontrola legalności zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji wydanej w pierwszej instancji - objętej oceną z mocy art. 135 p.p.s.a. - wykazała, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż skontrolowane akty nie naruszają prawa. 8. Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy skarżący mógł skutecznie złożyć wniosek o zwrot podatku dochodowego od osób fizycznych pobranego i wpłaconego od wynagrodzeń pracowników i zleceniobiorców. Zdaniem skarżącego okres przedawnienia powinien być liczony faktycznie od dnia uprawomocnienia się wyroku Sądu Finansowego [...] z dnia [...] lipca 2014r., gdyż dopiero ten wyrok zmienił sytuacje prawną (podatkową) i ma wpływ na ocenę sytuacji. Organ natomiast powołując się na przepis art. 70 § 1 O.p. wskazał, że każde zobowiązanie podatkowe przedawnia się (wygasa) z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W powyższym sporze rację należy przyznać organom. Otóż stosownie do art. 79 § 2 O.p., prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, chyba że ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku. Powołany przepis wskazuje na termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Wygasa on po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego w art. 70 O.p.. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Z uwagi na możliwość zawieszenia i wystąpienia przerwy biegu terminu przedawnienia zobowiązania, termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty musi być ustalany dla poszczególnych zobowiązań w sposób bardzo precyzyjny. Jest to termin materialnoprawny i nie może być on ani przedłużony ani odroczony stosownie do treści art. 48 § 1 i art. 50 ww. ustawy. W przedmiotowej sprawie podatnik zwrócił się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. o zwrot podatku dochodowego od osób fizycznych pobranego i wpłaconego od wynagrodzeń pracowników i zleceniobiorców za okres od listopada 2004r. do grudnia 2008r. w kwocie [...]zł. Termin płatności podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych pracownikom wynagrodzeń upływał 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki – art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem jak prawidłowo wskazały organy termin do złożenia wniosku o zwrot nadpłaty wygasł wraz z przedawnieniem zobowiązania podatkowego tj. - z dniem 31 grudnia 2009r. za miesiąc listopad 2004r., - z dniem 31 grudnia 2010r. za miesiące od grudnia 2004r. do listopada 2005r. - z dniem 31 grudnia 2011r. za miesiące od grudnia 2005r. do listopada 2006r., - z dniem 31 grudnia 2012r. za miesiące od grudnia 2006r. do listopada 2007r., - z dniem 31 grudnia 2013r. za miesiące od grudnia 2007r. do listopada 2008r., - z dniem 31 grudnia 2014r. za miesiąc grudzień 2008r. Sąd nie podziela poglądu skarżącego, że dniem od którego należy liczyć termin przedawnienia zobowiązania podatkowego jest dzień uprawomocnienia się orzeczenia Sądu Finansowego w [...]. Gdyby wolą ustawodawcy były odstępstwa od reguł przywołanych powyżej to z pewnością dałby temu wyraz w powszechnie obowiązujących przepisach prawa. Skoro takiego uregulowania nie ma to organy zasadnie zastosowały przepisy o przedawnieniu zobowiązań podatkowych oraz prawidłowo stwierdziły, że uprawnienie skarżącego do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasło. Wskazać również należy, że zgodnie z art. 208 § 1 O.p. obligatoryjną przesłanką umorzenia postępowania jest jego bezprzedmiotowość. Z bezprzedmiotowością postępowania mamy do czynienia wówczas, gdy organ podatkowy stwierdzi w sposób oczywisty brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpoznania sprawy. Chodzi tu każdą (jakąkolwiek) przyczynę powodującą brak jednego z elementów stosunku prawnego. Bezprzedmiotowość może powstać zarówno przed wszczęciem postępowania, jak i po jego wszczęciu. Bowiem moment powstania tej przesłanki nie ma znaczenia, z uwagi na nakaz wynikający z art. 208 § 1 O.p. Jeżeli wystąpi bezprzedmiotowość, organ podatkowy musi umorzyć postępowanie. Decyzja taka ma wszelkie znamiona tzw. decyzji związanej. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie wystąpiła przesłanka bezprzedmiotowości postępowania – wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty - to organ orzekający był zobowiązany do umorzenia postępowania. Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 151 orzeczono jak w sentencji. [...]