I SA/Bd 342/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 września 2011 r. sprawy ze skargi Z. M. ZPCh PPH "Z." na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji po wznowieniu postępowania 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w T. na rzecz strony skarżącej kwotę 700 (siedemset) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania W dniu [...] r. w Oddziale Celnym we W., po uprzednim objęciu procedurą składu celnego, objęto procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu towar w postaci teczek, toreb i wózków bagażowych. W wyniku przeprowadzonego u importera postępowania kontrolnego w zakresie wartości celnej towaru ustalono, że Zakład Pracy Chronionej [...] Z. [...] Z. M. w S. dokonywał zakupu towarów m.in. od V. [...] w H. K. na podstawie kontraktu o trwałej współpracy z dnia [...] r. Z przedmiotowej umowy wynika, iż sprzedawca, działając jako agent na terenie Chin, był zobligowany zagwarantować stałą sprzedaż po oryginalnych cenach fabryki, różnych skórzanych i skóropodobnych artykułów. Zgodnie z kontraktem, sprzedawca jako pośrednik pomiędzy polskim importerem a chińskimi producentami ma zagwarantowaną marżę za usługę - nie mniejszą niż [...] USD miesięcznie. W trakcie kontroli ujawniono fakturę handlową z dnia [...] r. na kwotę [...] USD wystawioną przez firmę V. [...] za reprezentowanie firmy Z. w imporcie-eksporcie na terenie Chin w październiku 2005 r. Mając na uwadze fakt, iż kontrolowany nie doliczył do ceny faktycznie zapłaconej za importowane towary poniesionych kosztów pośrednictwa wynikających z kontraktu o stałej współpracy, Naczelnik Urzędu Celnego w T. postanowieniem z dnia [...] r. zmienił zgłoszenie celne uwzględniając koszt prowizji od zakupu, a następnie decyzją z dnia [...] r. uchylił decyzję ostateczną Naczelnika Urzędu Celnego w T. z dnia [...] r. w części dotyczącej określenia prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług i określił prawidłową kwotę tego podatku w wysokości [...] zł. W złożonym odwołaniu skarżący wydanej decyzji zarzucił naruszenie: • art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne, poprzez próbę zwiększenia podstawy opodatkowania o wartość usługi pośrednictwa; • art. 245 § 1 pkt 1 i art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne uznanie, że okoliczność współpracy skarżącego z firmą V. [...] jest okolicznością nową, nie znaną organowi; oraz art. 29 ust. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Po rozpatrzeniu złożonego odwołania, decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ wskazał, że postępowanie w niniejszej sprawie zostało wznowione z uwagi na wystąpienie nowej okoliczności faktycznej, która istniała w dniu wydania decyzji i nie była znana organowi, a którą był kontrakt o trwałej współpracy z dnia [...] r. zawarty z firmą V. [...] oraz faktura handlowa z dnia [...] r. wystawiona przez tę firmę za reprezentowanie firmy Z. w imporcie-eksporcie na terenie Chin w październiku 2005 r. Organ podał, wskazując na art. 29 ust. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. ) dalej zwaną "ustawą o VAT" -, że podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług obejmuje również prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Wskazał, że z oświadczeń złożonych przez Z. M. wynika, że zakres świadczonych przez V. [...] usług, polegał min. na: wyborze dostawców, prowadzenia z dostawcami negocjacji, prowadzenia postępowań sprawdzających i reklamacyjnych oraz zapewnieniu dostaw w określonej ilości i na nie zmienionym poziomie cenowym. Zarówno strona jak i kontrahent zgodnie oświadczyły, że towar był sprzedawany po cenie producenta a zysk agenta był określany w fakturach przez niego wystawianych. W przedmiotowej sprawie agent wystawił fakturę handlową z dnia [...] r. na kwotę [...] USD. Organ podał, że koszty prowizji wynikające z powyższej faktury należy uwzględnić w zgłoszeniu celnym z dnia [...] r. (wprowadzenie do wolnego obrotu) gdyż stanowią proporcjonalną część kosztów prowizji ujętych w zgłoszeniu celnym z dnia [...] r. (procedura wprowadzenia na skład celny). Zgodnie ze wskazaniem wystawcy faktury, dotyczyła ona reprezentowania firmy Z. w sprawach importu-eksportu na terenie Chin w październiku 2005 r. Mając powyższe na względzie organ stwierdził, że firma V. [...] działała zgodnie z kontraktem z dnia [...] r. na zlecenie Zakładu Pracy Chronionej [...] Z. [...] Z. M. Za wykonaną usługę agent otrzymał wynagrodzenie na podstawie wystawionej przez siebie faktury, którą obciążył zleceniodawcę. W przedmiotowej sprawie ciężar finansowy związany z importem towarów poniósł importer, natomiast świadczone przez agenta usługi odnosiły się do zakupu towarów, które zostały zaimportowane przez firmę skarżącego. Nie zgadzając się z wydaną decyzją, strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, w której wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz tak jak w odwołaniu, wydanej decyzji zarzuciła naruszenie: • art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, poprzez próbę zwiększenia podstawy opodatkowania o wartość usługi pośrednictwa, pomimo tego, że przedmiotowe zagadnienie i dokumenty były już uprzednio wnikliwie sprawdzane przez pracowników organu podatkowego i nie wzbudziły zastrzeżeń, co utwierdziło kontrolowanego o prawidłowości jego postępowania w tym zakresie; • art. 245 § 1 pkt 1 i art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, poprzez uchylenie decyzji w postępowaniu wznowieniowym na skutek nieprawidłowego uznania, że okoliczność współpracy skarżącego z firmą V. [...] na podstawie kontraktu z dnia [...] r. jest okolicznością nową, nie znaną organowi; • oraz art. 29 ust. 15 w zw. z art. 29 ust. 13 ustawy o VAT, poprzez wadliwe przyjęcie, że wartość prowizji od zakupu, jako element kosztowy, który nie wchodzi w zakres wartości celnej, nie jest kosztem dodatkowym poniesionym od granicy do pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju ani nie został poniesiony na rzecz dostawcy, może zwiększać podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w T. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył, co następuje : Stosownie do art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 1-3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta obejmuje badanie zgodności z prawem indywidualnych aktów administracyjnych. Oznacza to, że sąd rozpoznając skargę ocenia, czy zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego bądź przepisów postępowania administracyjnego. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja narusza prawo w stopniu, o którym mowa w zacytowanych przepisach art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, a który uzasadnia wyeliminowanie decyzji z obrotu prawnego. To oznacza, ze skargę należało uwzględnić choć nie wszystkie argumenty podnoszone w skardze zasługiwały na uznanie. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest odpowiedź na pytanie czy organ zasadnie wznowił postępowanie uznając, że w sprawie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej uznając fakt współpracy z firmą V. z dnia [...] r. za nową okoliczność nieznaną organowi a zaistniałą w dacie wydania decyzji tj. w dniu [...] r. Przedmiotowa decyzja z dnia [...] r. określała prawidłową wysokość kwoty podatku VAT należnego z tytułu importu towaru, objętego procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu po uprzednim wprowadzeniu do składu celnego, na podstawie zgłoszenia celnego z dnia [...] r. Podkreślić należy, że kontrola organów celnych została ponownie przeprowadzona na przełomie maja i czerwca 2009 r. i dopiero wtedy przed organami celnymi ujawniono fakt współpracy z firmą V. Wówczas właściciel firmy przedstawił kontrakt zawarty z ww. firmą z dnia [...] r. i ujawniono fakturę handlową z [...] r. wystawioną przez ww. kontrahenta obejmującą kwotę [...] $ USD za miesiąc październik 2005r. za reprezentowanie firmy w imporcie i eksporcie na terenie Chin. A zatem należy wskazać, że w sprawie zaszła przesłanka pozwalająca na wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną organu I instancji z dnia [...] r. - wynikająca z obowiązywania art. 240 § 1 pkt 5 Op. w myśl, którego stosuje się tryb nadzwyczajny w sytuacji gdy : " wyjdą na jaw : • istotne dla sprawy • nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody • Istniejące w dacie wydania decyzji • nieznane organowi, który wydał decyzję. Zdaniem organów taką okolicznością było właśnie ujawnienie przedmiotowego kontraktu zawartego [...] r. z firmą V.., na mocy którego skarżący za usługi pośrednictwa był zobowiązany płacić ryczałt miesięczny w kwocie [...] $ USD wraz z fakturą z dnia [...] na kwotę [...] $ USD. W opinii organu były to koszty pośrednictwa , które należało uwzględnić w wartości celnej towarów. Strona natomiast stwierdziła, że okoliczność powyższa była organowi znana co zdaniem strony potwierdza jej pismo z dnia [...] r. skierowane do organów kontroli skarbowej. Z takim stanowiskiem Sąd się nie zgadza. Należy zauważyć, że ww. pismo autorstwa doradcy podatkowego p. M. B. zostało skierowane do inspektora Kontroli Skarbowej - Urzędu Kontroli Skarbowej w B. p. J. N. - a nie do organów celnych, przed którymi toczy się niniejsze postępowanie. Wbrew stanowisku strony pismo to w żaden sposób nie potwierdza faktu o tym, że w dacie wydania decyzji organy celne miały wiedzę o tym, że skarżącego z firmą V. łączy kontrakt z [...] r. i za usługi tej firmy w zakresie pośrednictwa skarżący płaci jej ryczałt. Skoro była to okoliczność, która nie była znana organowi a istotna dla sprawy, istniejąca w dacie podjęcia decyzji z [...] r. to należy stwierdzić, że była to przesłanka pozwalająca na wznowienie postępowania, o której mowa w cytowanym powyżej przepisie art. 240 § 1 pkt 5 Op. Należy zauważyć, że decyzja organu I instancji została wydana dnia [...] roku natomiast decyzja organu II instancji została wydana w dniu [...] r. W związku z czym Sąd działając na postawie art. 135 p.p.s.a miał obowiązek zauważyć i podnieść kwestię przedawnienia. Zgodnie z art. 70 § 1 Op. Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Z akt sprawy wynika, że ta kwestia została zupełnie pominięta przez organ jak i przez stronę. Sąd jednak mając na uwadze przepis art. 135 p.p.s.a ma obowiązek z urzędu również i tę kwestię podnieść. Sprawa dotyczy podatku VAT a zatem w sprawie ma zastosowanie ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie z treścią art. 19 ust. 7 tej ustawy obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9. W ust. 9 Ustawodawca postanowił, że :" Jeżeli import towarów objęty jest procedurą celną: składu celnego, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, tranzytu, a od towarów tych pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze i nie powstaje jednocześnie dług celny - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wymagalności tych opłat". Mając powyższe na względzie należy zauważyć, że w sprawie nie został ustalony obowiązek podatkowy a w konsekwencji nie można ustalić terminu płatności podatku, co nie pozwala na ustalenie czy nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego. Dlatego Sąd uznał, że ww. okoliczności wymagają wyjaśnienia. Na organach spoczywa bowiem obowiązek kompleksowego zebrania oraz rozpatrzenia całego materiału dowodowego, oraz uzasadnienia wszystkich okoliczności, które mają znaczenie dla wydanego w sprawie rozstrzygnięcia. Okolicznością wymagającą wyjaśnienia przez organ jest więc kwestia ewentualnego przedawnienia zobowiązania podatkowego. A zatem należy podnieść, że postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone z naruszeniem art. 187 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm./ Przepis ten nakłada na organ obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. A więc dowody winny zostać zebrane i ocenione ( art. 191 Op.) bezstronnie, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a ich analiza i ocena winna być dokonana w ich całokształcie i wzajemnym powiązaniu. Winno to znaleźć odzwierciedlenie w wydanej decyzji , która winna zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne zgodnie z przepisem art.210 § 1 pkt 6 ustawy . Uzasadnienie powinno być zrozumiałe zarówno dla strony jak i dla organu dokonującego jej kontroli . Organ podatkowy kierując się tu zasadą przekonywania powinien wyjaśniać stronie zasadność przesłanek , którymi się kierował przy załatwianiu sprawy. Ustalony w decyzji stan faktyczny winien mieć swoje odzwierciedlenie w aktach sprawy . Materiał dowodowy znajdujący się w tych aktach powinien być zgromadzony w taki sposób aby jasno i logicznie wynikało z niego jakimi względami kierował się organ podatkowy wydając zaskarżony akt. W niniejszej sprawie nie można uznać, że warunki te zostały spełnione. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w świetle wykazanych uchybień postępowania podatkowego oraz uzasadnienia zaskarżonej decyzji, nie można jej zweryfikować pod względem merytorycznym . W związku z powyższym Sąd na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w/cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji. O wykonalności orzeczono na podstawie art. 152 , o kosztach postanowiono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 cyt. ustawy E. Kruppik – Świetlicka H. Adamczewska – Wasilewicz L. Kleczkowski