I SA/Bd 413/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 maja 2014 r. sprawy ze skargi R. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji ostatecznej 1. oddala skargę 2. nakazuje zwrócić R. S. od Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy kwotę [...] zł tytułem nadpłaconego wpisu sądowego od skargi Postanowieniem z dnia [...]. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w T. nadał rygor natychmiastowej wykonalności własnej decyzji z dnia [...]. określającej R.Sz.(skarżący) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r. w kwocie [...] zł. Jako podstawę prawną postanowienie organ powołał przesłanki wymienione w art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r. poz. 749) – dalej jako: "O.p.", tj. okres do upływu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące oraz uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem podatnik złożył zażalenie, w którym zarzucił organowi, że nie wykazał przesłanki wynikającej z art. 239b § 2 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej w B. rozpoznając powyższe zażalenie postanowieniem z dnia [..]. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu organ podał, że zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie określone przedmiotową decyzją uległoby przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2013r., zatem bezspornym jest, iż została spełniona przesłanka wynikająca z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. Organ odwoławczy nie dopatrzył się także uchybień proceduralnych w kwestii drugiej przesłanki, o której mowa w art. 239b § 2 O.p. Wskazał, ze wbrew zarzutom zażalenia przesłanki tej nie można rozpatrywać w całkowitym oderwaniu od treści normatywnej § 1 pkt 4 omawianego przepisu, albowiem norma art. 239b § 1 pkt 4 O.p. stanowi punkt odniesienia do uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Dyrektor zauważył, że brak woli dobrowolnego uiszczenia przez podatnika zobowiązania podatkowego za2007r. znalazł potwierdzenie w podejmowanych przez niego czynnościach procesowych. W dniu [...]. podatnik wystąpił w trybie art. 213 § 1 O.p. do organu podatkowego I instancji o uzupełnienie treści decyzji wymiarowej, z którego wynikała, że odpowiedzialnością za nieuiszczenie zaległości obarczył uchybienia w decyzji organu uniemożliwiające prawidłowe naliczenie i zapłatę odsetek za zwłokę. Niezasadność wniosku została stwierdzona ostatecznym postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] W kontekście powyższego zdaniem organu odwoławczego nie sposób przyjąć, ze intencją podatnika było dobrowolne dokonanie wpłaty należności podatkowej. Zdaniem organu niezasadna jest także argumentacja zażalenia dotycząca niewykazania przez organ podatkowy zależności pomiędzy sytuacją majątkową podatnika a brakiem możliwości wyegzekwowania zobowiązania podatkowego, albowiem w przedmiotowej sprawie w świetle § 2 art. 239b O.p. obiektywne niewykonanie zobowiązania jest bezpośrednio związane z upływem terminu przedawnienia. Zatem organ nie miał obowiązku badania sytuacji majątkowej podatnika czy też wyszukiwania innych przesłanek o charakterze finansowym. Organ podkreślił, że o w obliczu bardzo krótkiego okresu upływu terminu przedawnienie danego zobowiązania podatkowego sytuacja majątkowa podatnika nie ma wpływu na prawdopodobieństwo jego wykonania. Pomimo, bowiem płynności finansowej podatnika czy potencjalnie dużego majątku przekraczającego wartość zobowiązania podatkowego należność podatkowa nie zostanie zapłacona jeśli podatnik nie będzie miał woli dobrowolnie jej uregulować. Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem strona złożyła na nie skargę, w której wniosła o uchylenie w całości postanowienia organu odwoławczego oraz stwierdzenie przedawnienia obowiązku wynikającego z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...]. zarzucając naruszenie: - art. 239 b § 2 O.p. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż organ podatkowy pierwszej instancji nie ma obowiązku uprawdopodobnienia, iż zobowiązanie wynikające z decyzji podatkowej nie zostanie wykonane, co miało istotny wpływ na wydanie rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie, - naruszenie art. 122, art. 180, art. 187, art. 125 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej i tym samym braku podjęcia przez organy podatkowe wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w tym zebraniu dowodów potwierdzających prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania podatkowego przeze mnie co miało istotny wpływ na wydanie postanowienia w niniejszej sprawie, - naruszenie art. 191 O.p. polegające na niezastosowaniu zasady swobodnej oceny dowodów, pominięciu postępowania dowodowego i przyjęciu na gruncie niniejszej sprawy doszło do zagrożenia niewykonania zobowiązania podatkowego przeze mnie, co miało istotny wpływ na wydanie postanowienia w niniejszej sprawie. - naruszenie art. 70 § 1 O.p. polegające na jego niezastosowaniu co miało istotny wpływ na skutki wywołane zaskarżonym postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [..]. utrzymującego postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...]. w przedmiocie nadania decyzji tegoż organu z [...]. polegające na wszczęciu i prowadzeniu egzekucji administracyjnej w stosunku do przedawnionego zobowiązania podatkowego, - naruszenie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. polegające na przyjęciu, iż wszczęcie postępowania karnego-skarbowego w sprawie tj. pierwsza faza postępowania karnego, o wykroczenie lub przestępstwo skarbowe powoduje zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, co miało istotny wpływ na wydanie rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na podstawie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) - zwanej dalej "p.p.s.a." Sąd, uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla zaskarżoną decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie: - prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, - prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, - przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przedmiotem rozważań Sądu jest wyłącznie zasadność nadania decyzji pierwszoinstancyjnej rygoru natychmiastowej wykonalności, a nie źródło powstania zobowiązania. Mając powyższe na względzie Sąd uznał, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy nie narusza prawa materialnego ani procesowego, co oznacza, że skarga jako niezasadna podlega oddaleniu. Spór w sprawie sprowadza się zatem do rozstrzygnięcia, czy organy podatkowe zasadnie uznały, że decyzji pierwszoinstancyjnej Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym za rok 2007 w wysokości [....] zł należało nadać rygor natychmiastowej wykonalności. Powyższą kwestię reguluje cyt. ustawa Ordynacja podatkowa w przepisie art. 239b § 1 zgodnie, z którym decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Natomiast w § 2 ww. przepisu Ustawodawca postawił organom dodatkowy warunek w postaci uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, wtedy stosuje się § 1 ww. przepisu. Należy podkreślić, że przesłanki określone w art. 239b § 1-4 O.p. mają charakter fakultatywny i rozłączny, co powoduje, że zaistnienie choćby jednej z nich daje podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Jak wynika z akt sprawy decyzja I instancji została wydana w dniu [...]r. a zobowiązanie podatkowe w podatku od osób fizycznych przedawniało się z dniem [...]., co oznacza, że do upływu terminu przedawnienia w przedmiotowej sprawie pozostało tylko ponad miesiąc. W tej sytuacji należy stwierdzić, że spełniona została przesłanka, o której mowa w art. 239 b § 1 pkt 4 O.p.: "okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące". Aby organ mógł zastosować § 1 musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie nie zostanie spełnione, o czym stanowi art. 239 b § 2 O.p. Na uwagę zasługuje fakt, że w tym przepisie mowa jest tylko o uprawdopodobnieniu, a nie o udowodnieniu. Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu i nie daje pewności, lecz tylko winno stworzyć prawdopodobieństwo istnienia jakiegoś faktu, a zatem nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności. Przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być zatem utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie, jak wskazał NSA w wyroku z dnia 21 października 2011r., sygn. akt I FSK 1650/10, Lex nr 1069309: "sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy (przypuszczenia), że zobowiązanie to wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia". W opinii Sądu organy poprzez wskazanie, iż do końca upływu terminu przedawnienia pozostał tylko miesiąc pośrednio wykazały, iż istnieje uzasadniona obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane zważywszy na fakt, że zobowiązanie to dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2007. Strona nie dokonała żadnej wpłaty z tego tytułu, a wręcz odwrotnie, podczas postępowania oraz w skardze powołuje się na upływ przedawnienia, co zdaniem Sądu jednoznacznie wskazuje, że nie miała zamiaru wykonać nałożonych na nią obowiązków. Ponadto działalnie strony skierowane było na przedłużanie postępowania - vide wniosek o uzupełnienie decyzji z dnia [...] w zakresie odsetek za zwłokę. Na marginesie należy podać, że wniosek ten został definitywnie rozpatrzony przez organ w dniu [...]. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...]. w przedmiocie odmowy uzupełnienia decyzji, w postaci wskazania daty, od której mają zostać naliczone odsetki za zwłokę. Z powyższego w sposób jednoznaczny wynika, że po stronie skarżącego nie było woli do dobrowolnego wykonania zobowiązania. W ocenie Sądu - wbrew twierdzeniom strony - organy podatkowe uprawdopodobniły, że zobowiązanie nie zostanie wykonanie. Przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie ze wskazaniem określonych faktów pozwalających na przyjęcie, iż zachodzi uzasadniona obawa (przypuszczenie), że zobowiązanie takie nie zostanie wykonane, a w konsekwencji wygaśnie wskutek upływu terminy przedawnienia. W związku z czym Sąd przyjmuje, iż w okolicznościach rozpoznawanej sprawy uzasadnione było nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji organu I instancji z dnia [...]. miał na uwadze krótki okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania, tj. 31 grudnia 2013r. W przeciwnym wypadku zobowiązanie podatkowe wynikające z zaskarżonej decyzji uległoby przedawnieniu. Takie stanowisko należy uznać za prawidłowe zważywszy, że przesłanka nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 4 O.p., związana jest z perspektywą wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji. Z uwagi m.in. na czas trwania postępowania odwoławczego konieczne jest zapewnienie minimum okresu umożliwiającego wykonanie zobowiązania podatkowego, wynikającego z decyzji przed upływem terminu przedawnienia (por. uzasadnienie projektu ustawy z września 2008r. zmieniającej ustawę Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw z dniem 1 stycznia 2009r., druk sejmowy nr 951, Sejm VI Kadencji). Także w orzecznictwie prezentowany jest pogląd, że fakt wniesienia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe oraz brak zapłaty zobowiązania z tej decyzji wynikającego, w okolicznościach konkretnej sprawy, może zostać uznane za spełnienie przesłanki z art. 239b § 2 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 21 października 2011r., sygn. akt I FSK 1650/10). Wbrew zarzutom strony, przy przesłance nadania rygoru natychmiastowej wykonalności wskazanej w art. 239b § 1 pkt 4 O.p., organy podatkowe nie były zobowiązane do badania jej sytuacji majątkowej i perspektyw wykonania tego zobowiązania w świetle sytuacji majątkowej. W tej kwestii wielokrotnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny vide cyt. powyżej wyrok. Powyższe oznacza, że zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 239b § 2 O.p. są chybione. Na uwzględnienie nie zasługują także zarzuty naruszenia procedury art. 122, art. 125 § 1, art. 180, art. 187, art. 191 O.p. W opinii Sądu organy zebrały wystarczający materiał do rozstrzygnięcia, poddały go analizie i wywiodły wnioski, którym nie można zarzucić przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów. Ocena ta jest zgodna z prawem, logiką i doświadczeniem życiowym. Mając powyższe na względzie Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę, jako nieuzasadnioną, oddalił. E. Kruppik – Świetlicka L. Kleczkowski H. Adamczewska – Wasilewicz