I SA/Bd 452/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Teresa Liwacz Sędziowie: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant: Referent- stażysta Katarzyna Gołda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 04 października 2016 r. sprawy ze skargi "A." S. z o.o. w T. na czynność Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] w przedmiocie wykreślenia podatnika z rejestru podatników VAT. postanawia 1. odrzucić skargę, 2. nakazuje zwrócić z Kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy na rzecz skarżącej "A." S. z o.o. w T., kwotę 200 zł (słownie: dwieście) tytułem zwrotu uiszczonego wpisu. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. w dniu [...]. na podstawie art. 96 ust. 9 ustawy z dnia [...]. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011, nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej: "ustawa o VAT" dokonał wykreślenia skarżącej spółki z rejestru podatników VAT. W złożonym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...]. skarżąca podniosła, iż w przedmiotowej sprawie skutek wykreślenia z rejestru nie mógł nastąpić z uwagi na brak wymaganej formy decyzji. Usunięcie naruszenia prawa miałoby zatem polegać na dokonaniu tej czynności w formie decyzji, skutecznej dopiero z momentem prawidłowego jej doręczenia spółce. W uzasadnieniu wezwania skarżąca podniosła, że organ dokonał wykreślenia strony z rejestru podatników VAT i nie zawiadomił o tym fakcie podatnika. Spółka wskazała, że o wykreśleniu z podatników VAT dowiedziała się dopiero z momentem doręczenia jej pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]. informującego, iż spółka nie figurowała w poprzednim urzędzie skarbowym w rejestrze podatników VAT. Z uwagi na uchybienie terminu 14-dniowego na złożenie wezwania do usunięcia naruszenia prawa, skarżąca jednocześnie złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wezwania organu do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił uwzględnienia wezwania z uwagi na brak podstaw faktycznych i prawnych, jak również ze względu na złożenie wezwania z uchybieniem terminu określonego w art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2003r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.". Postanowieniem z dnia [...]. organ postanowił zwrócić wniosek spółki w sprawie przywrócenia terminu uznając, że do jego rozpatrzenia właściwy jest sąd administracyjny. Postanowieniem z dnia [...]. organ postanowił zwrócić wniosek spółki w sprawie przywrócenia terminu uznając, że do jego rozpatrzenia właściwy jest sąd administracyjny. W skardze spółka wniosła o stwierdzenie bezskuteczności dokonanej czynności oraz uznanie, że uchybienie terminu do wezwania organu podatkowego do usunięcia naruszenia prawa nastąpiło bez winy skarżącej. Spółka zarzuciła: 1) naruszenie art. 165 § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 96 ust. 9 ustawy o VAT poprzez brak wszczęcia i przeprowadzenia przez organ podatkowy postępowania podatkowego mającego na celu ustalenie występowania podstaw do wykreślenia podatnika z rejestru VAT; 2) niezastosowanie art. 207 § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 96 ust. 9 ustawy o VAT polegające na braku orzekania przez organ podatkowy w drodze decyzji administracyjnej, w okolicznościach dotyczących praw i obowiązków podatnika w podatku od towarów i usług; 3) dopuszczenie się błędu w wykładni art. 96 ust. 9 ustawy o VAT poprzez przyjęcie przez organ podatkowy, iż dla wykreślenia podatnika z rejestru VAT wystarczy czynność materialno-techniczna, gdy tymczasem wykreślenie z rejestru VAT rozstrzyga o prawach i obowiązkach podatnika, wobec czego organ podatkowy w celu wykreślenia podatnika z tego rejestru powinien wydać decyzję administracyjną; 4) dopuszczenie się błędu w wykładni art. 96 ust. 9 ustawy o VAT poprzez przyjęcie przez organ podatkowy, iż czynność materialno-techniczna jest adekwatna dla wykreślenia podatnika z rejestru VAT, a w konsekwencji, iż podatnik nie musi być świadomym swojego statusu podmiotowego w podatku od towarów i usług, co bezpośrednio narusza zasadę proporcjonalności; 5) naruszenie zasady in dubio pro tributario poprzez brak rozstrzygnięcia na korzyść podatnika, czyli wydania decyzji administracyjnej, w okolicznościach, gdy literalna wykładnia art. 96 ust. 9 ustawy o VAT nie pozwala przesądzić, że sformułowanie "wykreśla" oznacza prawną formę działania organu podatkowego w postaci czynności materialno-technicznej jako niesformalizowanej i mniej bezpiecznej dla podatnika. Zdaniem skarżącej, wykreślenie podatnika z rejestru VAT powinno odbywać się w formie decyzji wydanej po przeprowadzeniu postępowania podatkowego. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. zastosował więc niewłaściwą formę wykreślenia w postaci czynności materialno-technicznej, o której podatnik nie został poinformowany. Odnosząc się do terminu na wezwanie organu do usunięcia naruszenia prawa, spółka stwierdziła, że organ nie ma racji, iż wezwanie to zostało wniesione z uchybieniem terminu. W tym zakresie skarżąca podała, że [...]. został złożony formularz VAT-R jako aktualizacja danych na skutek zmiany siedziby skarżącej. W nawiązaniu do złożonego formularza Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. poinformował wnioskodawcę pismem z dnia [...]., iż spółka nie figuruje w poprzednim Urzędzie Skarbowym w rejestrze podatników podatku od towarów i usług. Dopiero wówczas skarżąca powzięła pośrednią informację o możliwym wykreśleniu jej z rejestru w przeszłości. W związku tym prokurent spółki udał się do siedziby Naczelnika Urzędu Skarbowego w celu wglądu do jakichkolwiek dokumentów dotyczących tej kwestii. Wówczas prokurent zapoznał się z treścią zawiadomienia o wykreśleniu z rejestru jako podatnika VAT z dnia [...]. Wnioskodawca przedstawił sprawę Kancelarii [...] sp.k. z prośbą o pomoc. Dopiero Kancelaria w dniu [...]. poinformowała go w opinii o możliwości złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa polegającego na nieprawidłowym wykreśleniu z rejestru. W opinii skarżącej, dopiero tę datę należy uznać za datę ustania przyczyny uchybienia terminowi, o której mowa w art. 162 § 2 O.p. i od tej daty należy liczyć 7-dniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargę należało odrzucić. Zgodnie z art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016r. poz. 718.), zwanej dalej "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, z wyłączeniem aktów lub czynności podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016r. poz. 23) oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r. poz. 613 z późn. zm.) oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw (pkt 4). Jak wynika z treści skargi i przedstawionej w niej argumentacji prawnej strona skarżąca kwestionuje prawidłowość i zasadność wykreślenia spółki z rejestru podatników VAT dokonaną przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. w dniu [...]. Wnosząc o stwierdzenie bezskuteczności skarżonej czynności spółka wniosła jednocześnie o uznanie, że uchybienie terminu do wezwania organu podatkowego do usunięcia naruszenia prawa nastąpiło bez winy strony. Organ podatkowy w odpowiedzi na skargę , podkreślił okoliczność zawinionego , jego zdaniem, niezachowania terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa. W każdej sprawie sądowoadministracyjnej badanie merytorycznej zasadności skargi należy poprzedzić sprawdzeniem wymagań formalnych skargi, w tym dopuszczalności jej wniesienia w świetle art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. Do warunków dopuszczalności skargi należy wyczerpanie środków zaskarżenia. Zgodnie z art. 52 § 3 p.p.s.a., jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi – która to sytuacja zachodzi w rozpoznawanej sprawie – skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a p.p.s.a., można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu – w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa. Sąd, po wniesieniu skargi, może uznać, że uchybienie tego terminu nastąpiło bez winy skarżącego i rozpoznać skargę. W tym stanie rzeczy, mając na uwadze prawną możliwość oceny przez Sąd okoliczności zawinienia przez stronę uchybienia terminowi do złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa dokonano pod tym kątem oceny niniejszej sprawy. Na podstawie przedłożonych Sądowi dokumentów ustalono, że z dniem [...]. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. wykreślił skarżącą z rejestru podatników VAT . W dniu [...]. spółka zmieniła siedzibę co skutkowało zmianą właściwości urzędu skarbowego z Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. na Drugi Urząd Skarbowy w T.. P. z dnia [...]. (odebranym w dniu [...].) właściwy miejscowo urząd skarbowy wezwał skarżącą do złożenia formularzy aktualizacyjnych. W dniu [...]. w związku ze złożonymi w Drugim Urzędzie Skarbowym w T. deklaracjami VAT-7 za lata 2013-2015 spółka została wezwana do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R celem dokonania wpisu do rejestru VAT z uwagi na to, że nie figuruje w urzędzie jako podatnik podatku od towarów i usług. Wezwanie odebrano w dniu [...]. W dniu [...]. w związku ze złożonym zgłoszeniem aktualizacyjnym VAT-R w zakresie podatku od towarów i usług spółka została ponownie wezwana o złożenie zgłoszenia rejestracyjnego, celem wpisu spółki do rejestru VAT oraz została poinformowana , że nie figurowała w poprzednim urzędzie skarbowym jako podatnik podatku od towarów i usług. P. to odebrane zostało w dniu [...]. W dniu [...]. prokurent skarżącej E. P. osobiście zapoznała się z dokumentacją rejestracyjną spółki w siedzibie Pierwszego Urzędu Skarbowego w T., sporządzając fotokopie dokumentacji. Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wpłynęło do Drugiego Urzędu Skarbowego w T. w dniu [...]. Analiza dokonanych przez organ czynności wskazuje, że spółka już z pisma z dnia [...]. , odebranego w dniu [...]. powzięła informację o wykreśleniu jej z rejestru podatników VAT UE. Nie mniej przyjmując nawet najkorzystniej dla strony dzień [...]. jako moment w którym dowiedziała się o dokonanym przez organ podatkowy wykreśleniu to niewątpliwie złożenie wezwania w dniu [...]. nastąpiło z uchybieniem 14 dniowego terminu którym mowa w art. 52 § 3 p.p.s.a. Sąd dokonując oceny okoliczności sprawy nie stwierdził braku winy skarżącej w niedochowaniu tego terminu. Skarżąca w skardze wskazuje, że po zapoznaniu się z treścią dokumentów w siedzibie urzędu skarbowego zwróciła się o pomoc do kancelarii prawnej i dopiero z opinii dowiedziała się o możliwości złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Podkreślić należy, że po pierwsze w przepisie art. 52 § 3 p.p.s.a. wyraźnie jest mowa "o dniu w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności"; zatem interpretacja tego przepisu przyjęta przez Skarżącą jest niedopuszczalna. Po drugie Sąd miał na uwadze, okoliczność, że skarżąca jest osobą prawną prowadzącą od 2009r. działalność gospodarczą a zatem wymagana jest od niej większa staranność w zakresie należytego dbania o swoje interesy. Powyższe skutkuje uznaniem, że skarżąca nie dochowała terminu do złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa, wobec czego skargę jako niedopuszczalna należało odrzucić. W tym stanie rzeczy nie ma podstaw ani procesowych możliwości do rozpatrywania merytorycznych zarzutów podniesionych przez skarżącą. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy orzekł jak w sentencji postanowienia na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a.