I SA/Bd 475/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędziowie: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Asesor WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 września 2007 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] 2007 r. nr [...] w przedmiocie opłaty targowej 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. na rzecz A. K. kwotę 715 (siedemset piętnaście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania Sygn. akt I SA/Bd 475/ 07 UZASADNIENIE Samorządowe Kolegium Odwoławcze ( SKO) w T. decyzją z dnia [...] 2007r. [...] na podstawie art. 1 pkt 4, art. 1 c, art. 15 ust. 1, 2, 2a i 3, art. 16, art. 19 pkt 1 a i pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm. ), § 1 ust. 1 uchwały NR [...] Rady Miejskiej G. z dnia [...] 2004r. w sprawie wysokości stawek opłaty targowej, § 1 ust. 1 uchwały Nr [...] Rady Miejskiej G. z dnia [...] 2004r. w sprawie zasad funkcjonowania targowisk i hal targowych w granicach administracyjnych Gminy – Miasto G. art. 21 § 1 pkt 1, § 3, § 4, art. 54 § 1 pkt 5 , art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. ) - po rozpatrzeniu odwołania wniesionego w imieniu skarżącej przez pełnomocnika K. C. - utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta G. z [...]2007r. Nr [...] określającą A. K. wysokość zobowiązania w opłacie targowej za okres od czerwca do września 2006r. ( z wyjątkiem niedziel) w kwocie 2.856,00 zł. W uzasadnieniu organ wskazał, że skarżąca prowadzi działalność handlową w wynajętych pomieszczeniach handlowych (boksy o numerach : 2 a , 35,36,56) na targowisku miejskim tzw. "Pasażu handlowym" zlokalizowanym w G. przy ul. [...] W dniach 1-30 czerwca, 1-31 lipca, 1-14 sierpnia, 17-31 sierpnia i 1-30 września, 11-30 września 2006 r. (z wyjątkiem niedziel) skarżąca uchyliła się od uiszczenia opłaty targowej. W opinii organu fakt ten stał się podstawą do określenia, wysokości zobowiązania w opłacie targowej za okres 102 dni za wszystkie boksy na podstawie § 1 ust. 1 uchwały Nr [...] Rady Miejskiej G. z dnia [...] 2004 r. w sprawie wysokości stawek opłaty targowej. Jednocześnie organ pierwszej instancji podał, że strona nie będąc podatnikiem podatku od nieruchomości, nie podlega zwolnieniu od opłaty targowej. A. K. , reprezentowana przez radcę prawnego – złożyła w dniu 2 lutego 2007 r. odwołanie, żądając uchylenia decyzji Prezydenta Miasta G. W uzasadnieniu odwołania wskazała, że posiada stałe miejsce wykonywania działalności gospodarczej, tj. wynajmowane boksy handlowe na targowisku w G. przy ul. A. i powołując się na poglądy wyrażone w doktrynie i orzecznictwie sądowym stwierdziła, iż powinna z tego tytułu płacić podatek od nieruchomości, a nie opłatę targową. Organ odwoławczy nie uznał argumentów odwołania i zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję Prezydenta Miasta G. określająca skarżącej wysokość zobowiązania w opłacie targowej od czerwca do września 2006r. w wysokości 2.856,00 zł. Organ w uzasadnieniu wydanej decyzji wskazał art. 15 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jako mający zastosowanie w sprawie, gdyż określa zakres pobierania opłaty targowej, regulując zarówno jej zakres podmiotowy, jak i przedmiot opłaty. Zgodnie z treścią przywołanego przepisu opłatę targową pobiera się od : 1. osób fizycznych, 2. osób prawnych, 3. oraz jednostek organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach. Z regulacji tej jednoznacznie wynika, że podmiotem zobowiązanym do uiszczania opłaty targowej jest podmiot dokonujący sprzedaży na targowisku. Z akt rozpatrywanej sprawy wynika, że strona prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu na targowisku w G. przy ul. A., gdzie zgodnie z zawartą umową najmu, wynajmuje boksy handlowe, za które płaci miesięczny czynsz umowny. Fakt prowadzenia działalności w zakresie handlu na targowisku jest bezsporny, co potwierdza również pełnomocnik strony w odwołaniu z dnia 2 lutego 2007 r., jednakże w odwołaniu skarżąca kwestionuje prawidłowość uznania miejsca prowadzenia działalności gospodarczej za targowisko. Organ w odpowiedzi na ten zarzut przywołał treść przepisu art. 15 ust. 2 cyt. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, który definiuje pojęcie " targowisko" wskazując, że : "targowiskami" są wszelkie miejsca, w których jest prowadzony handel, z zastrzeżeniem ust. 2a, który stanowi, iż opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub częściach budynków, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw. W ocenie organu odwoławczego nie ma podstaw do uznania, że miejsce prowadzenia działalności odwołującej się strony nie znajduje się na targowisku, zwłaszcza, że § 1 ust. 1 uchwały Nr [...] Rady Miejskiej G. z dnia [...] 2004 r. w sprawie zasad funkcjonowania targowisk i hal targowych w granicach administracyjnych Gminy — Miasto G. stanowi, że targowiska miejskie wraz z określeniem przedsiębiorcy prowadzącego określa stanowi załącznik nr 1 do ww. uchwały. Organ podkreślił, że pasaż handlowy przy ul. A. jest wymieniony w punkcie 4 ww. załącznika, jako Targowisko detaliczne. Organ podniósł, że przepisy przytoczonej uchwały stanowiąc prawo miejscowe są źródłami prawa powszechnie obowiązującego, które w zakresie swojego obowiązywania wiążą organy podatkowe właściwe w sprawie. Zgodnie z art. 15 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko, stąd uiszczanie czynszu umownego z tytułu najmu przedmiotowych boksów nie ma wpływu na obowiązek uiszczania opłaty targowej. Nie ma również podstaw do zwolnienia odwołującej się strony z obowiązku uiszczania opłaty targowej na podstawie art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, stanowiącym, że zwalnia się od opłaty targowej podmioty, które są płatnikami podatku od nieruchomości, w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach. Organ podał, że podatnikiem podatku od nieruchomości obejmującym przedmioty opodatkowania położone na targowisku jest przedsiębiorca prowadzący targowisko, tj. M., będące zgodnie z wyciągiem z rejestru gruntów - właścicielem targowiska. Stąd też nie ma podstaw prawnych do uznania odwołującej się strony za podmiot, na którym ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Odnosząc się natomiast do argumentów podniesionych w odwołaniu, a zwłaszcza przytoczonych poglądów doktryny i orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego należy stwierdzić, że zostały one wyrażone w stanie prawnym, w którym obowiązywała inna definicja targowiska zawarta w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, stąd nie mogą być one wprost zastosowane do interpretacji obowiązujących przepisów prawa. Mając powyższe na względzie organ odwoławczy stwierdził, że odwołująca się strona jest podmiotem, na którym ciąży obowiązek uiszczania opłaty targowej w związku z prowadzeniem działalności w zakresie handlu na targowisku położonym w G. przy ul. A. Skoro więc odwołująca się strona nie uiściła należnej opłaty targowej, to według art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Dlatego zdaniem organu należało wszcząć postępowanie podatkowe i wydać decyzję określającą wysokość zobowiązania w opłacie targowej. W przedmiotowej sprawie ustalono, że odwołująca się strona uchyliła się od obowiązku uiszczenia opłaty targowej z tytułu prowadzenia działalności handlowej w ww. boksach na targowisku miejskim tzw. "Pasażu handlowym" zlokalizowanym w G. przy ul. A. w dniach : 1-30 czerwca, 1-31 lipca, 1-14 sierpnia, 17-31 sierpnia , 1-30 września 2006 r. (z wyjątkiem niedziel), tj. za okres 102 dni (oprócz niedziel), pobieranej zgodnie z uchwałą Nr [...] Rady Miejskiej G. z dnia [...] 2001 r. w sprawie sposobu poboru opłaty targowej na terenie G. Dzienna stawka opłaty targowej została ustalona przez § 1 ust. 1 uchwały Nr [...] Rady Miejskiej G. z dnia [...] 2004 r. w sprawie wysokości stawek opłaty targowej i przy sprzedaży prowadzonej w budynkach i obiektach budowlanych nie związanych trwale z gruntem dzierżawionych, najmowanych od osób fizycznych lub prawnych. Jednocześnie organ wskazał, że nie naliczone zostały odsetki za zwłokę (art. 54 § 1 Ordynacji podatkowej), gdyż ich wysokość nie przekraczałaby trzykrotności wartości opłaty dodatkowej pobieranej przez "Pocztę Polską" za polecenie przesyłki listowej W skardze do Sądu strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji jako naruszającej prawo, zasądzenie na rzecz skarżącej od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu wskazano, że strona nie zgadza się na obciążanie jej opłatą targową, gdyż zgodnie z zaświadczeniem o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej ma stałe miejsce wykonywania działalności, którym jest pasaż handlowy w G. przy ul. A. Dotyczy to wszystkich przedsiębiorców, którzy prowadzą działalność gospodarczą w zakresie handlu na w/w targowisku — pasażu handlowym. Skarżąca zgodnie z zawartą umowa najmu wynajmuje boksy handlowe za który płaci miesięczny czynsz miesięczny. Strona podniosła, że zgodnie z utrwalonym poglądem doktryny: " Za targowiska nie mogą zostać uznane miejsca, w których zlokalizowane są wyłącznie "przedsiębiorstwa handlowe. Tym samym za handel na targowisku w rozumieniu art. 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie można uznać handlu prowadzonego w obiektach, w których sprzedający zorganizował stałe przedsiębiorstwo handlowe, nawet gdyby obiekty te stanowiły własność osób trzecich" — M. K. ( Przegląd orzecznictwa podatkowego 1994/3/58). Strona podniosła, że targowisko to miejsce, w którym każdy sprzedający musi mieć swobodny dostęp do miejsc sprzedaży. W obiekcie przy ul. A. w G. — pasaż handlowy, nie każdy sprzedający ma swobodny dostęp do miejsca sprzedaży lecz jedynie ci przedsiębiorcy, którzy zawarli umowy najmu. Są więc to ograniczenia cywilno-prawne. Skarżąca nie zgadza się z argumentacją SKO, jakoby strona powołuje się na stan prawny już nie obowiązujący, gdyż w znowelizowanej ustawie o podatkach i opłatach lokalnych obowiązuje nowa definicja targowisk. Nie jest to prawda. Utrwalona w orzecznictwie i literaturze prawniczej definicja targowiska nie zmieniła się i nadal obowiązuje zasada iż targowisko to nie miejsce, w którym zlokalizowane są stałe przedsiębiorstwa handlowe. Skarżąca prowadzi przedsiębiorstwo handlowe i zgodnie z zawartą umowa najmu z M., przedmiotem umowy jest nieruchomość — boks, płacąc z tego tytułu czynsz dzierżawny. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 in fine ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych, skarżąca jako posiadacz samoistny, jest podatnikiem podatku od nieruchomości za tę cześć nieruchomości, która jest przedmiotem umowy najmu. Nie ma więc obowiązku zapłaty opłaty targowej. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo. Z niespornych okoliczności faktycznych sprawy wynika, że strona prowadzi działalność handlową w wynajętych pomieszczeniach handlowych, tj. boksach, na targowisku miejskim, w pasażu handlowym. Strony zajmują przeciwstawne stanowiska co do możliwości obciążenia skarżącej opłata targową. Z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych wynika, iż opłacie targowej podlega sprzedaż na targowiskach dokonywana przez osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej. Targowiska zaś zdefiniowane zostały jako wszelkie miejsca, w których jest prowadzony handel z zastrzeżeniem ust. 2a. Z ust. 2a tego artykułu wynika, że opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub ich częściach, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw. Przepis ten jest wyjątkiem od zasady wynikającej z art. 15 ust. 1, tym samym zawęża działanie powszechności opodatkowania opłatą targową. Zasadny zatem będzie pobór opłaty targowej, gdy sprzedaż dokonywana jest wprawdzie w budynku lub jego części, ale w takim, który pozostając budynkiem jest jednocześnie targowiskiem pod dachem lub halą używaną do aukcji, targów lub wystaw. Te ostatnie przedmioty muszą także spełniać kryterium budynku. Wyraźnie bowiem ustawodawca ze zbioru desygnatów pojęcia budynek wyłączył : - podzbiory desygnatów nazw targowisko pod dachem, - oraz hali używanej do targów, aukcji i wystaw (por. wyrok NSA z dnia 21 grudnia 2005 r., II FSK 871/05; wyrok NSA z dnia 21 grudnia 2005 r., II FSK 472/05). Znaczenie pojęcia "budynek" zawiera art. 1a pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, stanowiąc, że jest nim obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest : • trwale związany z gruntem, • wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz • posiada fundamenty i dach. Z kolei obiekt budowlany, zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, to: • budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, • budowla stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, • obiekt małej architektury. W świetle powyższego, zdaniem Sądu, istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia spawy ma regulacja zawarta w art.15 ust.2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przepis ten wyłącza spod opłaty targowej sprzedaż dokonywaną w budynkach. Należy stwierdzić, że organ podatkowy nie wyjaśnił w ogóle czy pasaż handlowy, w którym znajduje się boks, można traktować jako budynek we wskazanym rozumieniu. Natomiast ze stanowiskiem samorządowych organów podatkowych, co do obciążenia skarżącego opłatą targową, należałoby się zgodzić, gdyby pasaż handlowy można było zaliczyć - jak to zauważył NSA w powyższych wyrokach - do podzbioru desygnatów nazw targowisko pod dachem oraz hali używanej do targów, aukcji i wystaw. Ustawodawca przy określeniu tych pojęć posłużył się dwoma kryteriami: • techniczno-konstrukcyjnym (dach pod targowiskiem) oraz • funkcjonalnym (sposób wykorzystania hali). Przy czym pasaż handlowy także musiałby spełniać kryterium budynku. Innymi słowy pobór opłaty targowej będzie zasadny, gdy pasaż zostanie uznany za budynek będący jednocześnie targowiskiem pod dachem lub halą używaną do aukcji, targów lub wystaw. Gdyby okazało się, że jest budynkiem nie będącym targowiskiem pod dachem lub halą używaną do aukcji, targów lub wystaw, nie będzie podstaw do obciążenia strony tą daniną. Z zaskarżonej decyzji jak i decyzji Prezydenta Miasta G. nie wynika, aby organy podatkowe prowadziły w tym zakresie jakiekolwiek rozważania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze ograniczyło się wyłącznie do przytoczenia treści art.15 ust.2a powyższej ustawy, nie analizując możliwości zastosowania tego przepisu. Niewyjaśnienie powyższych okoliczności narusza art. 122 i art.187 §1 Ordynacji podatkowej. Wyrażona w art.122 zasada prawdy obiektywnej oznacza obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Zasadę te realizuje szereg przepisów o postępowaniu dowodowym, spośród których zasadnicze znaczenie ma art.187 §1, nakazujący zebrać i rozpatrzyć w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy. Uzasadnienie decyzji nie odpowiada też wymogom określonym w art.210 § 4 Ordynacji. Stanowisko organu podatkowego, że skarżąca powinna uiszczać opłatę targową jest przedwczesne. Wbrew twierdzeniom organu odwoławczego, w ocenie Sądu, fakt objęcia danego terenu uchwałą gminy dotyczącą lokalizacji targowiska nie ma decydującego znaczenia dla uznania, że dane miejsce prowadzenia sprzedaży jest targowiskiem w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, bowiem dla powstania zobowiązania w opłacie targowej istotne jest zaistnienie przesłanek wynikających z przepisów tej ustawy, a nie treść uchwały rady miejskiej. Sąd nie podziela poglądu skarżącego, opartego m.in. na wyroku NSA z dnia 25 marca 1993 r., SA/Po 207/93, że za targowiska nie mogą być uznane miejsca, w których zlokalizowane są wyłącznie stałe przedsiębiorstwa handlowe, i że targowisko to miejsce, w którym każdy sprzedający musi mieć swobodny dostęp do miejsc sprzedaży. Po pierwsze, pogląd ten został wyrażony na gruncie odmiennego stanu prawnego, obowiązującego w 1992 r. Po drugie, stanowisko wyrażone w ww. orzeczeniu nie było powszechnie akceptowane w orzecznictwie, o czym świadczy, np. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 listopada 1993 r., sygn. akt III ARN 68/93. Nie można również zgodzić się z twierdzeniem skarżącej , że jako posiadacz samoistny jest podatnikiem podatku od nieruchomości, co oznaczałoby, że jest zwolniona od opłaty targowej na podstawie art.16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Strona sama twierdzi, iż tylko wynajmuje na podstawie umowy najmu boks handlowy, zatem może być jedynie posiadaczem zależnym (art.336 k.c.), a nie posiadaczem samoistnym. Jak ustalił organ podatkowy właścicielem obiektów położonych na targowisku jest M., i ono jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Mając powyższe uwadze na podstawie art.145 §1 pkt 1 lit. a oraz c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz.1270), orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art.152 cyt. ustawy Sąd określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Na podstawie art. 200 wskazanej ustawy orzeczono o zwrocie kosztów postępowania.