I SA/Bd 516/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 września 2013 r. sprawy ze skargi A. P. i T. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej oddala skargę Skarżący A. i T. P. pismem z dnia 19 listopada 2012 r., uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2013 r. wnieśli o stwierdzenie nieważności decyzji Burmistrza J. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2006 w kwocie 11.419,00 zł, w części dotyczącej podatku od nieruchomości w zakresie opodatkowania gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą Strony podniosły, że działalność gospodarcza została definitywnie zakończona w 1992r. Podatnicy powołali się przy tym na art. 247 pkt. 2 oraz pkt. 3 ustawy Ordynacja podatkowa, stwierdzając, że decyzja organu podatkowego została wydana bez podstawy prawnej i z rażącym naruszeniem prawa. Rozpatrując wniosek Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. decyzją z dnia [...] r. odmówiło wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ww. decyzji ostatecznej Burmistrza J. z dnia [...] z uwagi na fakt, że żądanie podatników zostało wniesione po upływie 5 lat od doręczenia decyzji ostatecznej. Dlatego też, mając na uwadze treść art. 249 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Kolegium uznało za zasadne odmówić wszczęcia postępowania w sprawie. Zgodnie bowiem z tym przepisem organ podatkowy zobowiązany jest wydać decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli w szczególności żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji stronie oraz gdy sąd administracyjny oddalił skargę na tą decyzję. Wskazano , że skoro w niniejszej sprawie decyzję doręczono w dniu 16 lutego 2006r. to okres 5 lat na złożenie wniosku upłynął w dniu 16 lutego 2011r. Wskutek wniesionego odwołania zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy decyzję z dnia [...] W uzasadnieniu wskazano, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest postępowaniem nadzwyczajnym , którego celem nie jest ponowne rozpoznanie sprawy podatkowej, lecz ustalenie czy decyzja ostateczna jest dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Postępowanie to dzieli się na etapy. Pierwszym z nich jest etap w którym organ podatkowy bada czy w sprawie zachodzą przesłanki negatywne wymienione w art. 249 § 1 Ordynacji i w sytuacji gdy przesłanki negatywne nie zachodzą , organ podatkowy może rozpatrzeć sprawę merytorycznie tj. zbadać czy w sprawie zaistniały okoliczności wymienione w art. 247 § 1Ordynacji. Natomiast w sytuacji gdy organ stwierdzi istnienie przesłanki negatywnej zobligowany jest wydać decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, co w sprawie nastąpiło z uwagi na fakt, że żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji. Podkreślono, że bezsporną i niekwestionowaną okolicznością jest, że decyzja ostateczna Burmistrza J. została doręczona podatnikom dnia 16 lutego 2006r. a wniosek o stwierdzenie jej nieważności złożono w piśmie z dnia 18 listopada 2012r. Odnosząc się natomiast do zawartych w odwołaniu zarzutów skarżących dotyczących 5 letnich terminów przedawnienia, SKO stwierdziło, że podatnicy mylą dwie odrębne instytucje, dotyczące upływu 5 letnich terminów, zawarte w ustawie Ordynacja podatkowa. Pięcioletni termin określony w art. 249 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej jest terminem prawa materialnego, którego upływ powoduje wygaśnięcie uprawnienia do zgłoszenia żądania wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji i jest to termin nieprzywracalny. Natomiast wskazywany w odwołaniu upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, uregulowany w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, ma zupełnie inny charakter, i ma do niego zastosowanie instytucja przerwania czy zawieszenia biegu przedawnienia, na co wskazują podatnicy w złożonym odwołaniu. W związku z powyższym, skoro termin przewidziany w art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej to termin zawity, to jego przekroczenie ma ten skutek, że wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji nie podlega merytorycznemu rozpoznaniu. Odnosząc się do twierdzenia, iż podatnicy nieprzerwanie od 2004 r. domagają się stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Burmistrza J. , SKO wskazało na pismo Burmistrza J. z dnia 26 marca 2013r. w którym wyjaśnił, że strony nie wnosiły wcześniej wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej w przedmiocie zobowiązania podatkowego za 2006r. Dotychczasowe postępowanie dotyczyło umorzenia zaległości podatkowych. Ponadto, organ podatkowy podał, że podatnicy nie odwoływali się od decyzji ustalającej wymiar podatku oraz nie wnosili zarzutów jak i innych środków odwoławczych przysługujących im w ramach postępowania egzekucyjnego, nie twierdzili również wcześniej ( jak to czynią obecnie), że zobowiązanie podatkowe nie powstało. Dodatkowo wskazano, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze, rozpatrując sprawę w pierwszej instancji, mając na uwadze bardzo ogólnie sformułowany wniosek podatników z dnia 19 listopada 2012 r. o weryfikację decyzji Burmistrza J. , z uwagi na odmienny stan faktyczny sprawy, wezwaniem z dnia 18 stycznia 2013 r. zwróciło się do A. i T. P. o sprecyzowanie żądania, wskazując odpowiednie przepisy dotyczące wzruszania decyzji ostatecznych. W związku z tym, wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji, na podstawie art. 247 strona skarżąca sformułowała dopiero w piśmie z dnia 28 stycznia 2013 r., jako uzupełnienie wniosku z dnia 19 listopada 2012 r. (wpływ do Burmistrza J. w dniu 22 listopada 2012 r.). Reasumując organ stwierdził, że przed dniem 14 stycznia 2013 r. nie wpłynął wniosek podatników o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, natomiast toczące się i zakończone postępowania w trybie odwoławczym, przed Kolegium, dotyczyły decyzji odmawiających umorzenia zaległości podatkowych. W skardze do sądu strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Rozstrzygnięciu zarzucono, że zostało wydane niezgodnie z istniejącym stanem faktycznym, co w ocenie podatników uprawnia do stwierdzenia, że w sprawie naruszono prawo. Uzasadniając skargę strony stwierdziły, że w trwającym ponad 6 lat postępowaniu zostało udowodnione, że prowadzona działalność gospodarcza została zakończona 02 grudnia 1992r. i nigdy nie została wznowiona. Na poparcie swojego twierdzenia podatnicy przywołali szereg dokumentów, m.in. zaświadczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż., zaświadczenia z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, z Urzędu Skarbowego, decyzję Burmistrza J. o wykreśleniu z Ewidencji Działalności Gospodarczej. Skarżący zarzucili niezgodne z istniejącym stanem faktycznym opodatkowanie 2 budynków mieszkalnych o powierzchni 280 m2 oraz 214 m2 . Podali, że posiadają 1 dom w J. przy ul. 1. o powierzchni 140 m2 od roku 1992 i nigdy nie posiadali domów o ww. powierzchni. Jako dowód strony powołały się na decyzję SKO z dnia [...] oraz skorygowaną decyzję podatkową nr [...] Stwierdziły przy tym ,że nie spowodowało to żadnej korekty naliczanego podatku. Skarżący wyjaśnili, że dom o powierzchni 264 m2 oraz dom w J. o powierzchni 140 m2 posiadali do dnia 05 kwietnia 2002 roku, kiedy aktem notarialnym przekazali dom wraz z zabudowaniami gospodarczymi swoim dzieciom . Pozostawili sobie dom o powierzchni 140 m2 wraz z budynkami gospodarczymi w J. Oświadczyli, że żadnych innych domów nie posiadają. Skarżący podnieśli, że od 2007r. składając wnioski o umorzenie odsetek od naliczanych zaległości podatkowych wnosili do organów podatkowych o skorygowanie bezprawnie naliczanego podatku od budynków i gruntów przeznaczonych pod działalność gospodarczą. Stwierdzili ponadto, że obecnie w świetle nowych faktów, wyszła na jaw procedura naliczania podatku od budynków mieszkalnych, niezgodnie ze stanem faktycznym, która miała miejsce od kwietnia 2002r. do 03 czerwca 2013r., o czym świadczą decyzje organu podatkowego pierwszej instancji. Podatnicy wskazali przy tym, że skoro postępowanie toczy się nieprzerwanie od 2004 r. i mają miejsce zabezpieczenia hipoteczne, postępowania komornicze to, w ich ocenie, nie może być mowy o 5-cio letnim okresie przedawnienia w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji podatkowych, które są niezgodne ze stanem faktycznym. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wstępnie Sąd zauważa, że zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270, dalej "p.p.s.a."), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W ocenie Sądu zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Spór sprowadza się do rozstrzygnięcia zagadnienia, czy zasadnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. odmówiło wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2006 na podstawie art. 249 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. , poz. 749 ze zm. dalej "O.p."). Decyzja wymiarowa została doręczona adresatom 16 lutego 2006 r. (w aktach administracyjnych "Spis dokumentów w sprawie wymiaru" str. 21). Decyzja ta jest ostateczna. Wnioskiem z dnia 19 listopada 2012 r. Skarżący zwrócili się do Burmistrza J. o weryfikację decyzji podatkowych dotyczących podatku od nieruchomości za lata 2001, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008 . W wyniku wezwania Samorządowego Kolegium Odwoławczego strona sprecyzowała , że domaga się stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza J. z dnia [...] nr [...] w części dotyczącej podatku od nieruchomości (k-6 akt administracyjnych). W tym miejscu należy podać, że na podstawie art. 249 § 1 O. p. organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli w szczególności: 1) żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji lub 2) sąd administracyjny oddalił skargę na decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt 4. Z powyższego wynika, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności nie może być wszczęte w razie zaistnienia przesłanek negatywnych. W takim wypadku organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania. Omawiany artykuł jest przepisem szczególnym w stosunku do obowiązującego w postępowaniu zwyczajnym art. 165a (przewidującego formę postanowienia). Przechodząc do przesłanek wymienionych expressis verbis w art. 249 § 1 O.p., należy zauważyć, że pierwsza z nich związana jest z upływem czasu. Mianowicie, żądanie wszczęcia postępowania po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji musi spotkać się z odmową. Pięcioletni termin oblicza się w sposób przewidziany w art. 12 § 4 O.p. Termin określony w art. 249 § 1 odpowiada wprawdzie czasem trwania terminowi określonemu w art. 70 § 1, ma jednak zupełnie inny charakter. Nie jest bowiem terminem przedawnienia zobowiązania podatkowego, czyli przedawnienia w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 9. Nie wywołuje skutku w postaci wygaśnięcia zobowiązania. Dlatego też omawiany termin, odmiennie niż termin określony w art. 70, na który powołuje się m.in. art. 247 § 2, biegnie niezależnie od tego, czy nastąpiła zapłata podatku, czy też nie. Do jego biegu nie mają zastosowania instytucje przerwania i zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Instytucje te, wymienione w art. 70 § 2-6 oraz w art. 68 § 5, dotyczą tylko terminów uregulowanych we wspomnianych artykułach (S.Babiarz, B.Dauter, B.Gruszczyński, R. Hauser, A.Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa - Komentarz, Wyd. LexisNexis W-wa 2004, s. 642-643). Warto w tym miejscu podać, że w wyroku z dnia 11 października 2000 r., sygn. akt V SA 46/00, Naczelny Sąd Administracyjny skonstatował, że termin, o którym mowa w art. 249 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, jest terminem prawa materialnego, gdyż jego upływ powoduje wygaśnięcie uprawnienia do zgłoszenia żądania wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji. Jest to termin nieprzywracalny. Sąd w tutejszym składzie pogląd ten podziela. Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że niewątpliwie upłynął termin pięcioletni z art. 249 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Decyzję bowiem doręczono 16 lutego 2006 r., a wniosek o stwierdzenie jej nieważności złożono dopiero w listopadzie 2012 r., a zatem po upływie ponad 6 lat od daty jej doręczenia. Odnośnie zarzutu, że organ nie uwzględnił okoliczności, iż postępowanie w sprawie niezgodnego ze stanem faktycznym naliczania podatku od nieruchomości toczy się nieprzerwanie od 2004r. podkreślić należy że składane wcześniej przez stronę pisma i wnioski oraz rozstrzygnięcia Burmistrza J. oraz SKO dotyczyły kwestii umorzenia zaległości podatkowych. Stosownie do treści pisma Burmistrza J. z dnia 26 marca 2013r. skarżący nie wnosili wcześniej wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej w przedmiocie zobowiązania podatkowego za 2006r. Nie budzi wątpliwości , że dopiero pismo z dnia 18 listopada 2012r. (doprecyzowane pismem z dnia 28 stycznia 2013r.) stanowi wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, zawiera żądanie w tej materii. Organ nie podważa twierdzeń strony, że nie zgadzała się z wyliczeniem wysokości podatku ale składane przez stronę wnioski nie dotyczyły stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Dodatkowo wskazać należy, że termin 5-letni z art. 249 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej jest terminem prawa materialnego i nie podlega przywróceniu. Do tego terminu nie mają zastosowania przepisy art. 162-163 Ordynacji podatkowej (instytucja przywrócenia terminu). Za trafny należy ocenić pogląd organu o braku podstaw do rozstrzygnięcia merytorycznego o zasadności wniosku o stwierdzenie nieważności w kontekście przesłanek z art. 247 § 1 pkt 2 i 3 O. p., o co wnosiła strona skarżąca, skoro wniosek jest spóźniony. Podkreślić należy, że jeżeli na skutek upływu terminu 5-letniego z art. 249 § 1 pkt 1 O.p. nastąpiła odmowa wszczęcia postępowania, to organ podatkowy nie przeprowadza jakichkolwiek dowodów i nie bada sprawy pod kątem wystąpienia przesłanek zastosowania tego nadzwyczajnego trybu zaskarżania decyzji. Pogląd taki został wyrażony w wyroku NSA z dnia 4 lipca 2001 r. sygn. akt V S.A. 2093/00, a Sąd w tut. składzie go w pełni podziela. Odnośnie powołania się przez stronę na wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 21 października 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 426/10 zauważyć należy, że został on wydany także w sprawie mającej za przedmiot decyzję dotyczącą umorzenia zaległości podatkowych. Z uwagi na powyższe okoliczności faktyczne i prawne Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił. D.Dudra M. Łent U. Wiśniewska