I SA/Bd 519/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Asesor sądowy Mirella Łent (spr.) Protokolant Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 listopada 2006 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "S," S. A. w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. oddala skargę I SA/Bd 519/06 U Z A S A D N I E N I E Decyzją z [...]2006r., [...], Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] 2006 r. nr [...], określającą spółce wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 rok w kwocie 3.528,00 zł. Organ I instancji uznał, że złożona w dniu [...] 2003 r. korekta zeznania CIT-8 za 2001 r. nie wywołała skutku prawnego, stosownie do przepisu art. 81 b § l pkt l Ordynacji podatkowej. Ocenił wykazane w korekcie zeznania dane jako stanowisko Spółki w kwestii rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. Na podstawie zapisów w księdze organ ustalił, że spółka zaewidencjonowała przychody ze sprzedaży produktów w kwocie 111.667,20 zł, przychody finansowe 188,63 zł oraz koszty na ogólną kwotę 131.176,27 zł. Kwoty te odpowiadały wielkościom wykazanym w zeznaniu podatkowym złożonym w dniu [...] 2003 r. W wyniku przeprowadzonej kontroli organ I instancji przyjął, iż w 2001 r. spółka uzyskała przychody w kwocie 111.855,83 zł, poniosła koszty uzyskania przychodów 99.112,25 zł i osiągnęła dochód 12.600 zł. Organ odwoławczy stwierdził, że spółka zawarła umowy na mocy których zobowiązała się wykonać dzieło - opracowania projektu studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego. O tym, że spółka osiągnęła przychód z ich realizacji w ocenie organu stanowiły uzgodnienia zawarte w umowach zawartych z Urzędami Gmin. Spółka wystawiła na rzecz poszczególnych gmin faktury sprzedaży, które ujęła w księgach. Łącznie organ przyjął, że w 2001 roku Spółka osiągnęła przychody w kwocie 111.855,83zł. Wskazał, iż z zakresu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych nie są wyłączone przychody osiągnięte z umów wykonanych bez wymaganego pozwolenia. Ponadto wyłączono z kosztów uzyskania przychodów, wydatki poniesione na eksploatację czterech samochodów osobowych, gdyż przyjęto, że Henryk S. do protokołu z przesłuchania z dnia [...] 2003 r. zeznał, iż samochody marki M. zostały przekazane spółce przez jej akcjonariuszy w ramach użyczenia. Korzystający z samochodów prokurenci samoistni oraz prezes nie prowadzili ewidencji przebiegu pojazdów. Natomiast gdzie indziej, prezes stwierdził, że składając zeznanie w sprawie popełniono błąd, gdyż w firmie ewidencjonuje się przebieg pojazdów, jednak one nie odpowiadały wymogom wynikającym z obowiązujących przepisów. Organ przywołał art. 16 ust. l pkt 51) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 grudnia 2000 r. w sprawie określenia wzoru ewidencji. Z kart ewidencji poszczególnych pojazdów wynikało, że brak jest na nich pojemności silnika samochodu, numeru kolejnego wpisu, a co najważniejsze, nie ma określonego celu wyjazdu, stawki za l km przebiegu oraz wartości stanowiącej iloczyn liczby faktycznie przejechanych kilometrów oraz stawki za l kilometr przebiegu. Prezes spółki w toku postępowania instancyjnego wyjaśnił, że ewidencja przebiegu pojazdów przechowywana była w samochodzie, który został skradziony. Konieczność wożenia dokumentów spółki w aucie prezes spółki uzasadniał tym, że spółka nie posiada biura. Tymczasem z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że spółka na potrzeby swojej siedziby wynajmowała lokal w T. przy ul. [...]. Dalej zakwestionowano możliwość rozliczenia w kosztach wydatków poniesionych przez Henryka S. i Tomasza S. z tytułu przynależności tych osób do Rady Federacji SDNT-NOT w B. oraz Polskiego Związku Inżynierów i Techników Budownictwa. Organ stwierdził, że składki te nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów spółki, gdyż dotyczą innych osób. Wskazał na art. 15 ust. 1 i 16 ust. 1 pkt 37) ustawy o podatku. Organ wyłączył z kosztów wydatki dotyczące rozmów telefonicznych, udokumentowane fakturami na Henryka S. i Artura S. Chodziło o rozmowy przeprowadzone z aparatów telefonicznych prywatnych. Organ podniósł, że spółka nie udokumentowała, iż rozmowy dotyczyły działalności gospodarczej. Dodatkowo podniesiono, że jednostka korzystała z telefonu komórkowego. Także wydatki w kwocie na zakup słuchawek HED, desek podłogowych, uszczelek pod baterie, zaworu do pralki, zlewu emaliowanego, maszyny do szycia, rynien, krzewów róż, kątowników, otuliny wierteł, cokołu, drutu kolczastego, wyłączono z kosztów, gdyż w ocenie organu, podmiot nie wykazał związku tych wydatków z przychodami. Kolejną nieprawidłowością w ocenie organu było zaliczenie przez spółkę w ciężar kosztów, odpisów amortyzacyjnych od czterech samochodów osobowych marki M., które spółka użytkowała na podstawie umowy użyczenia. Organ wskazał na przepis art. 16a cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Organ stwierdził, że skoro spółka nie posiadała własnych środków transportowych, to brak było przesłanek do uznania za koszt uzyskania przychodów naliczonej w ciężar kosztów uzyskania przychodów amortyzacji. W szeroko uzasadnionej skardze zarzucono naruszenie art. 121 §1 Ordynacji podatkowej, art. 210 § l pkt 6 i § 4 Ordynacji, art. 7 ust. l i 2, art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 38) i 51) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto zaskarżono to, że nie zajęto od 2002 roku stanowiska i nie wyjaśniono spornej sprawy rozdzielenia i kwalifikacji sposobu opodatkowania w 2001 r, gdy podatnikiem jest przedsiębiorstwo - osoba prawna P "S." S.A. w T. i podatnikiem jest projektant autor (członek zarządu firmy - Dyrektor), ruralista, projektant planów miejscowych - osoba fizyczna (to, że w postępowaniu kontrolnym nie dostrzeżono fundamentalnej zasady, że autorem studiów uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gmin może być jedynie uprawniony ustawowo autor – Urbanista). Zdaniem skarżącego, Dyrektor UKS w B. stosując fałsz intelektualny - zmienił sens i istotę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy i wykorzystał przeinaczony przez siebie "wyrok sądu" dla potrzeb uwierzytelnienia własnego stanowiska w sprawie. Podniesiono naruszenie art. 68 §1 0rdynacji podatkowej oraz art. 130, poprzez zarzut tendencyjności działania w trakcie kontroli Inspektora. Na koniec wskazano na art.8 ustawy dot. zamówień publicznych, na to, że animator zamówień publicznych wolał zawrzeć umowy o wykonanie dzieł ze spółką (przedsiębiorstwem) a nie z uprawnioną osobą fizyczną. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie. Dodatkowo skarżący wniósł o połączenie sprawy toczącej przed tutejszym sądem oraz sądem karnym. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. Przede wszystkim w sprawie nie było podstaw do zastosowania art. 68 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), gdyż reguluje on innego rodzaju zobowiązania podatkowe, niż będące przedmiotem sprawy – zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych. Mianowicie przepis ten dotyczy zobowiązań powstających z dniem doręczenia decyzji, ustalającej wysokość tego zobowiązania, a nie tych powstających z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 2 § 1 pkt 1) i 2) op). Stosownie do art. 7 ust. 1 oraz 25 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), zobowiązanie w podatku dochodowym jest uzależnione od zdarzenia, a nie doręczenia decyzji. Przechodząc do dalszej oceny, w odniesieniu do stanowiska jakie reprezentuje skarżący, należy podkreślić, że spółka akcyjna będąca adresatem decyzji jest odrębnym bytem prawnym od osoby Henryka S. Organ nie naruszył prawa oceniając zebrany materiał dowodowy w ten sposób, że uznał przychód z umów o dzieło, za przychód spółki. Ocenił podatkowo bieg zdarzeń gospodarczych ułożonych przez podatnika. Skoro to spółka zobowiązała się do świadczenia i w zamian za to uzyskała wynagrodzenie, to jest to jej przychód, który należało rozliczyć podatkowo. Bezspornym jest, ze zawarte umowy nie zostały podważone w sposób przewidziany prawem. Zatem na moment wydania zaskarżonej decyzji, to spółka uzyskała przychód. Również chybionymi są zarzuty dotyczące zakwestionowania prawa do rozliczenia w kosztach uzyskania przychodów, wymienionych w decyzji wydatków. Zgodnie z art. 15 ust.1 kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.16. O możliwości zaliczenia przez podatnika kosztów, o których mowa w art. 16 ust. l pkt 30) oraz pkt 51) ustawy do tzw. kosztów uzyskania przychodów decyduje to, czy wydatki takie zostały przez podatnika udokumentowane zgodnie z wymaganiami obowiązujących przepisów prawnych oraz to czy ich wysokość mieści się w prawem określonych granicach. Naruszenie wymienionych expressis verbis w tych przepisach ustawowych ograniczeń wielkościowych i rygorów dokumentowania pozbawia podatnika możliwości zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli mógłby on udowodnić w sposób niewątpliwy ich poniesienie za pomocą wszelkich dostępnych dowodów. Bezspornie spółka nie przedstawiła wymaganych prawem dokumentów. Bezspornym był również fakt, że odliczony od przychodu spółki, wydatek na zapłatę składek członkowskich, dotyczył zapłaty, która nie ciążyła na spółce. Także pozostałe wydatki nie spełniały hipotezy normy pozwalającej na zakwalifikowanie ich do kosztów uzyskania przychodów. Użyty w przepisie zwrot "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów" oznacza, iż podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych każdego wydatku pod tym wszakże warunkiem, iż wykaże jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a poniesienie go ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Ponieważ to jedynie podatnik posiada wiedzę co do tego czym się kieruje podejmując decyzje, to on ma obowiązek nie tylko udokumentować, że wydatek został poniesiony (prawidłowo zarachowany), ale wykazać także, iż poniesiony został w celu osiągnięcia przychodu. Nie oznacza to oczywiście całkowitego zwolnienia organu podatkowego od podejmowania czynności procesowych mających na celu ustalenie rzeczywistego przebiegu zdarzeń. Sąd zauważa, że przedsiębiorca ma prawo układać taki bieg zdarzeń gospodarczych, jaki uzna za bardziej opłacalny. Również zabiegi zmierzające do zabezpieczenia przychodów podejmowane być mogą jako zabiegi w celu uzyskania przychodu. Istotne są także intencje jakimi kierowała się spółka podejmując decyzję o ponoszeniu wydatku, a decydującego znaczenia nie ma ani to, czy nastąpiło faktyczne osiągnięcie lub zwiększenie przychodów, ani rozmiar takiego zwiększenia. Zasadniczo błędne byłoby odtwarzanie związku pomiędzy wydatkami a rzeczywiście uzyskanymi przychodami, istotny jest związek pomiędzy kosztem poniesionym a celem (projekcją) uzyskania przychodu. W ocenie Sądu zgodzić się należy ze stanowiskiem organów podatkowych, co do tego, że podatnik do kosztów uzyskania przychodów zaliczył wydatki, co do których nie wykazał związku z uzyskanym przezeń przychodem lub z przychodem, jakiego mógł się on realnie spodziewać. Dokonane w tym zakresie ustalenia organów podatkowych, oparte o swobodną i wszechstronną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, nie nasuwają zastrzeżeń z punktu widzenia ich zgodności ze wskazaniami wiedzy i życiowego doświadczenia. Skarżąca miała możliwość wypowiedzenia się na każdym etapie postępowania, składania wniosków dowodowych, przedkładania dowodów. Jednakże brakuje dowodów na to, że zarówno wskazane wydatki na rozmowy telefoniczne, jak i zakup wymienionych przedmiotów, miały związek z planowanym przychodem. Jednocześnie Sąd nie dopatrzył się sprzeczności decyzji z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 6 lipca 2005r., I SA/Bd 666/04, w sprawie ze skargi skarżącego na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z [...] 2004r. o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001r. Tym wyrokiem Sąd uchylił zaskarżoną decyzję, gdyż ocenił, że decyzja określająca wysokość zobowiązania rażąco naruszała prawo w takim zakresie, w jakim nie zawierała uzasadnienia faktycznego i prawnego odnoszącego się do przyjętego za prawidłowy przychód spółki. Zgodnie z art. 153 cyt. ustawy, ocena prawna i wskazania, co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Ocena prawna, to wyjaśnienie przez sąd istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym wypadku, a więc nie tylko sama wykładnia w ścisłym tego słowa znaczeniu. Ocena ta może odnosić się do przepisów prawa materialnego, jak i prawa procesowego. Jest to wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie. Pojęcie to obejmuje zarówno krytykę sposobu zastosowania normy prawnej w zaskarżonym akcie (czynności), jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie tej normy przez organ, który wydał ten akt (czynność) zostało uznane za błędne. Wiąże, jeżeli dotyczy właściwego zastosowania konkretnego przepisu czy też prawidłowej jego wykładni w odniesieniu do ściśle określonego rozstrzygnięcia podjętego w konkretnej sprawie. Musi ponadto pozostawać w logicznym związku z treścią orzeczenia sądu administracyjnego, w którym została sformułowana. Rozpatrując sprawę na obecnym etapie postępowania, Sąd stwierdził, że wskutek powołanego wyroku z 2005r., została wyeliminowana z obrotu prawnego jedynie decyzja z [...] 2004r., natomiast uprzednia decyzja określająca wysokość zobowiązania została tylko oceniona tak, że to organ miał obowiązek usunąć wskazaną wadliwość orzeczenia administracyjnego. Skoro organ stwierdził nieważność decyzji, a w orzeczeniu o wysokości zobowiązania uzasadnił swoje stanowisko w kwestii ustalonej wysokości przychodu, to wywiązał się z obowiązku, jaki w tym zakresie nałożył na niego ustawodawca. Badając akt pod względem art. 130 cyt. ordynacji podatkowej, Sąd uznał, że odmowa wyłączenia pracownika nie naruszała obowiązującego prawa. Organ prawidłowo zastosował przepis prawa. Instytucja wyłączenia służy realizacji zasad ogólnych tego postępowania, a w szczególności zasady prawdy obiektywnej i zaufania do organów podatkowych. Jednakże ustawodawca zakreślił ją do określonych sytuacji. Rozstrzygnięcie jakie podjął w tej sprawie organ nie wykracza poza ramy dopuszczone prawem. Mając na względzie powyższe okoliczności, które w ocenie Sądu są uzasadnieniem tego, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu, o jakim mowa w art. 145 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269), zgodnie z art. 151 cyt. Prawa, orzeczono jak w sentencji. Oddalenie wniosku o połączenie spraw nastąpiło stosownie do art. 111 cyt. Prawa, tego, że ustawa dopuszcza taką możliwość tylko w sprawach toczących się przed tutejszym Sądem. Skarżący wnioskował o połączenie spraw, z których jedna toczyła się przed sądem powszechnym.