I SA/Bd 535/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: sędzia WSA Teresa Liwacz sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 listopada 2018 r. sprawy ze skargi A. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. umarza postępowanie z wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. na rzecz A. B. kwotę 4171 zł (cztery tysiące sto siedemdziesiąt jeden złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] stycznia 2018r. Prezydent M. G. ustalił stronie wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2018r. w kwocie [...]zł. W odwołaniu strona zarzuciła zaskarżonej decyzji błędnie ustalony stan faktyczny w zakresie powierzchni gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wskazała, że faktyczna powierzchnia gruntu związana z prowadzeniem działalności gospodarczej wynosi 600,00 m2, natomiast powierzchnia budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej wynosi 34,12 m2. Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji. Decyzją z dnia [...] maja 2018r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ wskazał, że strona jest właścicielem działki położonej przy ul. [...] w G. (nr [...]). Wskazana działka oznaczona jest w całości w ewidencji gruntów i budynków Prezydenta M. G. jako "inne tereny zabudowane" (BI). Skarżąca w dniu [...] października 2017r. złożyła informację w sprawie podatku od nieruchomości w związku z nabyciem przedmiotowej nieruchomości, w której zgłosiła: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 9.481,00 m2 oraz budynki lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. użytkowej 434,91 m2. Ponadto, w odpowiedzi na wezwanie wskazała, że na przedmiotowej nieruchomości znajdują się budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej tj. utwardzona powierzchnia powstała w 2012r. wykorzystywana do celów działalności gospodarczej o pow. 100,00 m2, której wartość wynosi [...] zł oraz pawilon wybudowany w 2016r. w całości wykorzystywany do działalności gospodarczej o wartości [...] zł. Organ podkreślił, że dla celów wymiaru podatków, w tym podatku od nieruchomości, rozstrzygające są zapisy zawarte w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez właściwego starostę powiatowego. Dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane. W związku z powyższym, informacje dotyczące powierzchni gruntu mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów. Organ podał, że w przedmiotowej sprawie strona jako dowód błędnego ustalenia podatku od nieruchomości przez organ podatkowy, powołuje się na ustalenia kontroli podatkowej przeprowadzonej za poprzednie lata u ówczesnego właściciela nieruchomości oraz decyzję wydaną na podstawie protokołu kontroli. Organ w tym zakresie stwierdził, że postępowanie to prowadzone było w stosunku do innego podatnika i dotyczyło innego okresu podatkowego niż ten, który jest przedmiotem niniejszego postępowania i w związku z tym dokumenty te nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygania w przedmiotowej sprawie. Ponadto, organ podał, że skarżąca kwestionuje zastosowaną przez organ podatkowy stawkę podatku od nieruchomości podnosząc, że nie wykorzystuje części budynku i gruntów na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, zatem ich powierzchnia nie powinna być opodatkowana wyższą stawką podatku związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. W tym zakresie organ wskazał, że zgodnie z art. 1a pkt 3 ustawy z 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017r., poz. 1785 ze zm.), dalej: "u.p.o.l.", wszelkie grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy należy traktować jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, za wyjątkami, o których mowa w art. 1a ust. 2a ww. ustawy, z którymi w tej sprawie nie mamy do czynienia. Ponadto, ze złożonej w dniu [...] października 2017r. informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych na 2018r., w tym przeznaczonych na prowadzenie działalności gospodarczej wynika, że skarżąca wskazała przedmiot opodatkowania - całą posiadaną nieruchomość, tj. w pozycji dotyczącej powierzchni gruntów związanychz prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków, powierzchnię 9.481 m2, a w pozycji odnoszącej się do powierzchni użytkowej budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - powierzchnię 434,91 m2. Skoro zatem strona zgłaszając nieruchomość do opodatkowania nie wskazała, że nie wykorzystuje całej nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą - wręcz przeciwnie, zadeklarowała do opodatkowania całą nieruchomość jako związaną z działalnością gospodarczą - organ podatkowy prawidłowo przyjął do opodatkowania całość zgłoszonej przez podatnika nieruchomości. Reasumując Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że dane zawarte w ewidencji i wskazane przez stronę w informacji podatkowej, były wystarczające do określenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Prawidłowo zatem organ podatkowy ustalił podatnikowi wymiar podatku od nieruchomości za 2018r. na podstawie informacji podatkowej złożonej przez stronę oraz danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, które to zapisy nie zostały, na dzień wydania decyzji, skutecznie podważone ani zmienione w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucając: - naruszenie art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2017r. poz. 2101 ze zm.), dalej: "p.g.k." poprzez jego błędne zastosowanie tj. wydanie decyzji z pominięciem zapisów w ewidencji gruntów i budynków; - naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018r., poz. 646 ze zm.), poprzez błędną wykładnię tj. przyjęcie, iż podatnik wykorzystywał działkę w związku z prowadzaniem działalności gospodarczej, z uwagi na fakt, że podatnik prowadzi działalność gospodarczą, podczas gdy podatnik zakupił nieruchomość bez związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie prowadzi na wspomnianej nieruchomości działalności gospodarczej oraz nie wprowadził nieruchomości do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności; - naruszenie art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017r., poz. 1257 ze zm.), dalej: "k.p.a.", poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej oraz niedokonanie czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy, mając na uwadze słuszny interes obywateli; - naruszenie art. 180 § 1 w zw. z art. 194 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017r., poz. 201 ze zm.), dalej: "O.p." poprzez całkowicie pominięcie dowodu z dokumentacji urzędowej w postaci decyzji Prezydenta G. z dnia [...] lipca 2017r. o sygn. akt [...]; - zastosowanie niewłaściwego stanu faktycznego poprzez przyjęcie, że podatnik wykorzystywał nieruchomość w całości w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Skarżąca w uzasadnieniu podniosła, że nie wykorzystuje całej nieruchomości do prowadzonej działalności gospodarczej, co biorąc pod uwagę wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017r., sygn. akt SK 13/15 ma istotne znaczenie w przedmiotowej sprawie. Wskazała, że zmiany dokonane w ewidencji gruntów i budynków powinny być skorygowane, co też uczyniła w deklaracji z dnia [...] stycznia 2018r. Zaznaczyła, że łączna powierzchnia wykorzystywana w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą wynosi 34,13 m2 w budynku mieszkalnym oraz 600 m2 w zakresie gruntów. Podniosła, że dane zawarte w deklaracji z [...] października 2017r. zostały wpisane omyłkowo. Podkreśliła, że nie prowadzi tak znacznej działalności gospodarczej, która wymagałaby zajęcia powierzchni całej nieruchomości. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016, poz. 1066 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018r., poz. 1302 ze zm. - dalej: "p.p.s.a."), uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Kognicję Sądu doprecyzowuje art. 134 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którym, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany wskazanymi przez stronę skarżącą zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji Sąd uwzględnia również okoliczności nie wskazane w skardze, mające wpływ na tę ocenę. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że Sąd nie może jednak rozpoznać legalności innej sprawy administracyjnej niż tej, w której wniesiono skargę. W ocenie Sądu, skarga zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżona decyzja utrzymuje w mocy rozstrzygnięcie Prezydenta M. G. w przedmiocie ustalenia skarżącej wymiaru podatku od nieruchomości na rok 2018. Organ kierując się danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków ( co do oznaczenia i funkcji budynków oraz powierzchni) a także danymi wskazanymi w złożonej przez stronę informacji w sprawie podatku od nieruchomości (co do powierzchni gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej) ustalił wysokość zobowiązania podatkowego uznając całą nieruchomość za związaną z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą. Strona podnosi, że dane wykazane przez nią w informacji w sprawie podatku od nieruchomości były błędne (okoliczność podniesiona już w odwołaniu), podaje faktyczne wielkości budynku i gruntu wykorzystywane w działalności gospodarczej. Z treści odwołania wynika ponadto okoliczność złożenia przez stronę korekty informacji w sprawie podatku od nieruchomości. Spór w rozpoznawanej sprawie sprowadza się zatem do oceny prawidłowości zakwalifikowania przez organy podatkowe całej powierzchni gruntu i budynków jako nieruchomości związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. W pierwszej kolejności wskazać należy, że ustawodawca uzależnił w przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wysokość stawek podatku od nieruchomości od sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania. Najwyższą stawką objęto nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przez związek z działalnością gospodarczą, stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., rozumie się posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne: retencyjne lub elektrowni wodnych oraz gdy przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Tak skonstruowana definicja legalna związku przedmiotu opodatkowania z działalnością gospodarczą rzeczywiście rodzi wątpliwości, odnośnie dopuszczenia przez ustawodawcę możliwości posiadania przez podmiot będący przedsiębiorcą także majątku osobistego (niegospodarczego), który nie powinien być rozpoznawany jako związany z działalnością gospodarczą. Prawdą jest, że gramatyczna wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. mogłaby prowadzić do wniosku, że każda nieruchomość znajdująca się w posiadaniu przedsiębiorcy, bez względu na sposób jej wykorzystywania, czy cel zakupu (poza wyjątkami wprost w ustawie przewidzianymi), podlega opodatkowaniu według najwyższych stawek. Problem oddzielenia majątku osobistego od majątku związanego z działalnością gospodarczą nie powstanie natomiast w przypadku nieruchomości stanowiących przedmiot własności (lub tytułu prawnego wymienionego w art. 3 ust. 1 pkt 2-4 u.p.o.l.) osób prawnych lub jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, których istota (ustrój prawny) wiąże się z prowadzeniem działalności gospodarczej. Takimi podmiotami są np. wpisywane do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego spółki prawa handlowego (zarówno kapitałowe, jak i osobowe). Osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą należy jednak identyfikować podwójnie: z jednej strony jako przedsiębiorcę w rozumieniu art. 4 ust. 1 obowiązującej w 2018 r. ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2017 r., poz. 2168 ze zm.), z drugiej strony, jako podmiot uczestniczący w szeroko pojmowanych pozagospodarczych stosunkach prawnych, w tym realizujący określone cele życiowe i zadania w ramach rodziny, którą tworzy. Owa podwójna identyfikacja aktywności osoby fizycznej przekłada się także na podział jej mienia: na faktycznie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz służące realizacji pozagospodarczych celów osobistych. Na tę ostatnią kategorię składają się nie tylko budynki mieszkalne oraz grunty związane z tymi budynkami (wyraźnie wyłączone przez ustawodawcę z nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej), ale przykładowo również nieruchomości rekreacyjne, nieruchomości traktowane przez podatnika jako lokata kapitału, nieruchomości przeznaczone do wynajmu (jeżeli przychody z tego tytułu nie są zaliczane do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej) itp. A zatem, w przypadku osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, wybór właściwej stawki podatku od nieruchomości (przyjętej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bądź dla nieruchomości o innych funkcjach) winien zostać poprzedzony ustaleniem, jakie nieruchomości związane są z aktywnością podatnika - przedsiębiorcy, a jakie należą do jego majątku osobistego, tzn. w założeniu niezwiązanego z działalnością gospodarczą. Kluczowe zatem znaczenie dla rozstrzygnięcia zarysowanego na wstępie spornego problemu będzie miała odpowiedź na pytanie, jakie czynniki zadecydują o tym, że daną nieruchomość można uznać za składnik przedsiębiorstwa prowadzonego przez osobę fizyczną, a w jakich przypadkach za część jego majątku pozagospodarczego. Nie mając wątpliwości, co do tego, że osoba fizyczna będąca przedsiębiorcą występuje w życiu i obrocie prawnym także w innej roli, chodzi zarazem o ustalenie jakiego zakresu spraw i w konsekwencji jakiej części jej majątku ta pozagospodarcza aktywność dotyczy. Posiadająca status przedsiębiorcy osoba fizyczna dysponuje majątkiem, który z jednej strony wiąże się z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, z drugiej – majątkiem służącym realizacji pozamieszkaniowych potrzeb osobistych podatnika, a często również i jego rodziny. Często bywa i tak, że będąca przedmiotem opodatkowania nieruchomość wchodzi do majątku osobistego małżonków (współwłasność łączna), a tylko jeden z nich jest przedsiębiorcą. Brak natomiast w u.p.o.l. przepisów umożliwiających zastosowanie w stosunku do małżonków, w odniesieniu do tego samego przedmiotu opodatkowania, różnych stawek podatkowych, zwłaszcza w sytuacji, gdy nieruchomość taka nie jest faktycznie zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej. Występowanie zatem przez osobę fizyczną w obrocie prawnym w dwojakiej roli, uzasadnia rozróżnienie jej sytuacji prawnopodatkowej na tle ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w zakresie podatku od nieruchomości. Z całą pewnością intencją ustawodawcy nie było w takim przypadku opodatkowanie najwyższą stawką wszelkich jej nieruchomości (por. wyroki NSA z dnia 12 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2288/10 czy też z dnia 18 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 32/11, z dnia 31 marca 2015 r. sygn. akt II FSK 558/13). Z uwagi na powyższe w niniejszej sprawie rozstrzygające znaczenie miało ustalenie, czy sporna nieruchomość była w całości związana z działalnością gospodarczą skarżącej. Organy w uzasadnieniach decyzji konsekwentnie powołują się na okoliczność złożenia przez stronę informacji w sprawie podatku od nieruchomości i wykazania w niej całej powierzchni gruntu i budynków jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie organy naruszyły art. 122 O.p. i art. 187 § 1 O.p., w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonej decyzji. Organy całkowicie pominęły okoliczność , podniesioną już w odwołaniu, że skarżąca błędnie (omyłkowo) wpisała do informacji całą powierzchnię nieruchomości (gruntu i budynków) podczas gdy faktycznie zajęta na prowadzenie działalności jest znacznie mniejsza powierzchnia. Dodatkowo wskazała na fakt złożenia stosownej korekty. Mając taką informację od strony organy były zobligowane do wyjaśnienia tej zasadniczej kwestii. W świetle art. 122 O.p., który nakazuje organom podjęcie wszelkich niezbędnych działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy nie do przyjęcia jest pomijanie wyjaśnień strony , brak jakiegokolwiek odniesienia się do jej argumentacji w tym zakresie. Jak już wyżej wskazano w przypadku osoby fizycznej posiadającej jednocześnie statut przedsiębiorcy zasadniczą kwestią jest ustalenie faktycznego wykorzystywania nieruchomości podlegającej opodatkowaniu w działalności gospodarczej. Okoliczność złożenia przez stronę informacji na podatek nie może determinować zastosowanych stawek podatkowych w sytuacji gdy strona konsekwentnie podnosi , że podała błędne dane. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy , organ podatkowy uwzględni powyższe wskazania. Końcowo wyjaśnić należy, że nie ma racji strona skarżąca powołując się na ustalenia postępowania podatkowego oraz decyzję w przedmiocie podatku od nieruchomości wydaną wobec innego podmiotu. Taka decyzja w żaden sposób nie wiąże organu. Organ natomiast jest zobligowany do dokonania stosownych ustaleń w postępowaniu prowadzonym wobec skarżącej. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a, orzekł jak w sentencji , o kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a. U. Wiśniewska L. Kleczkowski T. Liwacz