I SA/Bd 596/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Dariusz Dudra (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Mirella Łent sędzia WSA Izabela Najda - Ossowska Protokolant pomocnik sekretarza Agnieszka Liberda – Koczorowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 01 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi A. E. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji ostatecznej po wznowieniu postępowania oddala skargę Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] w przedmiocie uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej tego organu z dnia [...] (błędnie oznaczonej datą [...]) Nr [...] i określenia wysokości zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu sprzedaży w 1999r. nieruchomości. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ powołał następujący stan faktyczny: skarżący nabył w dniu 1 kwietnia 1994r. nieruchomość położoną w G. przy ul. [...], z której wyodrębnił cztery lokale mieszkalne i jeden lokal użytkowy. Następnie przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, dokonał sprzedaży powyższych lokali za łączną kwotę [...]. W dniu 19 maja 1999r. złożył oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży wymienionych lokali przeznaczy na remont budynku położonego w G. przy ul. [...]. Organ I instancji w toku postępowania podatkowego ustalił, że skarżący uzyskanego ze sprzedaży w 1999r. nieruchomości przychodu nie wydatkował na własne cele mieszkaniowe, o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym, lecz na remont i modernizację budynku z lokalami mieszkalnymi zajmowanymi przez osoby trzecie na podstawie umów najmu, do których mają zastosowanie przepisy o czynszu regulowanym. Decyzją z dnia [...] która stała się prawomocna wskutek niewniesienia odwołania, organ I instancji określił skarżącemu wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży w 1999r. nieruchomości. Następnie strona wystąpiła organu I instancji z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego powyższą ostateczną decyzją, z uwagi na zaistnienie przesłanek z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa. W wyniku wznowienia postępowania organ I instancji decyzją z dnia [...] na podstawie przepisu art. 245 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa uchylił decyzję ostateczną z dnia [...] i zmniejszył wysokość zobowiązania z uwagi na zaistnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa. Jako nową, nieznaną i istotną dla sprawy okoliczność organ pierwszej instancji uznał fakt, iż część pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży w 1999r. nieruchomości w kwocie [...] strona przeznaczyła w latach 1999-2001 na remont i modernizację własnego budynku mieszkalnego położonego w N. przy ul. [...], tj. na cele skutkujące zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym. Od powyższej decyzji podatnik złożył odwołanie, w którym wniósł o jej uchylenie w części dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego w kwocie [...] z tytułu dokonanej aktem notarialnym z dnia [...] Repertorium A nr [...] sprzedaży lokalu użytkowego nr [...] położonego w G. przy ul. [...], zarzucając organowi, iż podejmując zaskarżone rozstrzygnięcie nie uwzględnił dowodów w postaci: wyroku Sądu Rejonowego w G. sygnatura akt [...] dotyczącego pozbawienia klauzuli wykonalności aktu notarialnego Repertorium A nr [...], wyroku Sądu Rejonowego w G. sygnatura akt [...] dotyczącego odsetek oraz wyroku karnego o sygnaturze akt [...]. Ponadto strona podkreśliła, że z tytułu sprzedaży lokalu dokonanej aktem notarialnym Repertorium A nr [...] nie uzyskała od kupującego – K.K. części ceny sprzedaży w kwocie [...], a więc nie mogła wydatkować tej kwoty na własne cele mieszkaniowe skutkujące zwolnieniem, o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym. Podatnik wskazał także na przesłankę stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej określoną w art. 247 §1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym stwierdził, że stosownie do art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw nowe istotne dla sprawy okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję, przy czym wymienione w tym przepisie przesłanki (warunki) muszą wystąpić łącznie. Natomiast uchylenie ostatecznej decyzji administracyjnej w trybie przepisu art. 245 § 1 Ordynacji podatkowej, stanowiące wyjątek od zasady jej stabilności (trwałości) wymaga bezspornego ustalenia, że wystąpiła jakakolwiek z wad postępowania wymienionych w przepisach art. 240 § 1 powołanej ustawy W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, inicjując postępowanie w trybie przepisu art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa skarżący nie dysponował nową okolicznością faktyczną lub nowym dowodem w rozumieniu powołanego przepisu ustawy. Jednakże kierując się zasadą wyrażoną wart. 234 Ordynacji podatkowej, zgodnie, z którą organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, Dyrektor Izby Skarbowej odstąpił od uchylenia zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, że we wniosku o wznowienie postępowania, poza gołosłownym stwierdzeniem, że wyszły na jaw nieznane organowi nowe okoliczności faktyczne istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznej, okoliczności takich skarżący nie wskazał, jak również nie przedstawił żadnych nowych dowodów, o jakich mowa w art. 240 § 1 pkt 5. Z akt sprawy wynika, że jako nową, nieznaną i istotną dla sprawy okoliczność organ I instancji uznał poniesienie szacunkowo obliczonych nakładów na będący własnością podatnika budynek mieszkalny. W ocenie organu pierwszej instancji skutkowało to zastosowaniem zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym. Zdaniem organu potwierdzały to dowody w postaci zeznań świadków oraz informacje zawarte w operacie szacunkowym ww. nieruchomości i orzeczeniu technicznym zawierającym ocenę nakładów finansowych poniesionych na tą nieruchomość w latach 1999-2001. Organ odwoławczy zauważył, że dowody te sporządzone zostały po wydaniu decyzji ostatecznej z dnia 3 października 2001r. w toku postępowania wznowieniowego, a ponadto podatnik nie przedstawił dowodów wydatkowania środków finansowych na wskazane cele mieszkaniowe w postaci faktur czy rachunków, dowodów wypłat gotówkowych czy bezgotówkowych tytułem zapłaty za materiały budowlane czy wykonane usługi. Organ odwoławczy zauważył, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym w 1999 r. wymaga by dla celów skorzystania ze zwolnienia podatnik poniósł konkretne wydatki. W ocenie organu pojęcia remont i modernizacja nie są tożsame z wydatkowaniem na ten cel określonych środków finansowych. Do zastosowania zwolnienia nie uprawnia sama okoliczność wykonania remontu czy modernizacji, poniesienia nakładów pracy własnej czy tez korzystanie z nieodpłatnej pomocy rodziny, sąsiadów czy osób trzecich. Istotne jest bowiem poniesienie wydatków na ten cel. Również istotny jest sposób nabycia materiałów wykorzystywanych na cele remontowo-modernizacyjne, gdyż znaczenie prawne ma fakt i termin wydatkowania środków finansowych. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej podniesione w odwołaniu okoliczności dotyczące braku uzyskania części umówionej ceny sprzedaży lokalu wynikającej z aktu notarialnego Repertorium A nr [...] w kwocie [...] oraz przedstawione w tym zakresie dowody również nie wyczerpują przesłanek, o jakich mowa w przepisie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa. Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości następuje w dacie zawarcia umowy sprzedaży, a jego wartość określa cena wyrażona w tej umowie. Wbrew stanowisku wyrażonemu w odwołaniu bez znaczenia dla celów podatkowych pozostaje okoliczność, czy cena sprzedaży została faktycznie przez nabywcę nieruchomości zapłacona oraz sposób jej zapłaty, gdyż obowiązek podatkowy powstaje z dniem zawarcia umowy sprzedaży. Dodatkowo organ wskazał, że ta kwestia była już podnoszona przez stronę w postępowaniu podatkowym i była znana organowi przed wydaniem decyzji ostatecznej. Następnie organ wskazał, że załączone przez stronę dowody w postaci wyroków i protokołu Sądu Rejonowego w G. oraz pism Komendy Miejskiej Policji i Prokuratury Rejonowej w G. nie mogły stanowić podstawy wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną z dnia [...] gdyż sporządzone zostały w latach 2004-2005, a więc nie istniały w dniu wydania wymienionej decyzji ostatecznej, jak tego wymaga dyspozycja przepisu art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa. Ponadto, organ podkreślił, że bezspornym w sprawie jest, iż skarżący nie przedstawił dowodu w postaci wyroku o sygnaturze akt [...] , którym sąd stwierdził "fałsz dowodu" Nie wskazał przy tym, w jakiej konkretnej sprawie zapadł wyżej wymieniony wyrok oraz nie podał, jaki dowód okazał się fałszywy. Nie wyjaśnił także, czy na podstawie dowodu, o którym wyżej mowa organ I instancji ustalił istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktyczne, jak tego wymaga dyspozycja przepisu art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej strona złożyła skargę, w której wniosła o stwierdzenie jej niezgodności z prawem. W uzasadnieniu ponownie podniosła brak zapłaty części należności wynikającej z aktu notarialnego z dnia [...] Rep. A. [...]. Ponadto skarżący zarzucił, że istotne dla sprawy okoliczności faktyczne zostały ustalone na podstawie fałszywych dowodów, co potwierdza wg niego dokumenty załączone do skargi. W ocenie skarżącego organ odwoławczy pominął wniosek dowodowy zawarty w piśmie procesowym z dnia 3 czerwca 2009r. na okoliczność "nie zażądania akt sądowych i prokuratorskich". Strona podkreśliła także, że "ostateczna decyzja podatkowa nie została wydana pomimo upływu terminów określonych w art. 139 ustawy Ordynacja podatkowa". W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. W piśmie z dnia 22 listopada 2009r. skarżący podniósł, że organy podatkowe wadliwie ustaliły stan faktyczny w sprawie i nie uwzględniły faktu, że oświadczenie K.K. z dnia 27 sierpnia 1999r. o zajęciu wierzytelności (kserokopia załączona do skargi) jest podrobione, a podpis na nim sfałszowany. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie z przepisem art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Aktami sprawy są akta sądowe, jak i przedstawione sądowi akta administracyjne. Zatem sąd administracyjny rozpoznaje sprawę w zakresie stanu faktycznego, który legł u podstaw wydania zaskarżonej decyzji i znajduje się w nadesłanych aktach administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2008 r., sygn. akt II OSK 1533/07, LEX nr 488467). Wskazać dalej należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że decyzja będąca przedmiotem skargi nie narusza przepisów prawa materialnego, ani też nie narusza prawa procesowego w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy. Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej do Sądu decyzji zauważyć trzeba, iż rozstrzygnięcie sporu w niniejszej sprawie uzależnione jest od udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w stanie faktycznym sprawy były podstawy do wznowienia postępowania i w konsekwencji do uchylenia decyzji z dnia [...] określającej skarżącemu zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu sprzedaży w 1999 r. czterech lokali mieszkalnych i jednego użytkowego przed upływem 5 lat od końca roku, w którym nastąpiło ich nabycie. Nieruchomość, z której wyodrębniono przedmiotowe lokale, została przez skarżącego nabyta w dniu 1 kwietnia 1994 r. Wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej w/w decyzją oparty został na dwóch okolicznościach faktycznych. Pierwsza z nich, odnosiła się do podnoszonego przez skarżącego faktu poniesienia w okresie dwóch lat od zbycia wymienionych lokali wydatków na remont i modernizację własnego budynku mieszkalnego, położonego w N. przy ul. [...], tj. na cele skutkujące zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 32 a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (jednolity tekst Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), zwanej dalej ustawą o p.d.o.f.. Druga zaś, dotyczyła kwestii braku częściowej zapłaty ceny przez nabywcę lokalu użytkowego K.K. w wysokości [...]. W przedmiocie powoływanej przez skarżącego okoliczności w postaci poniesienia w okresie dwóch lat od zbycia przedmiotowych lokali wydatków na remont i modernizację własnego budynku mieszkalnego, organ podatkowy pierwszej instancji przyjął, iż zaistniała w sprawie przesłanka, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (jednolity tekst: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwana dalej ord. pod., tj. wyszła na jaw nowa istotna okoliczność faktyczna, istniejąca w dniu wydania decyzji, nieznana organowi, który ją wydał. W wyniku uznania, iż w sprawie zaistniała przesłanka wznowieniowa Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. uchylił w/w decyzję i określił wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu zbycia nieruchomości w kwocie [...] zł. Uznając zatem poniesione wydatki na remont i modernizację własnego budynku mieszkalnego, jako wydatki objęte zwolnieniem podatkowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 a ustawy o p.d.o.f., organ podatkowy pierwszej instancji zmniejszył skarżącemu zobowiązanie podatkowe o kwotę [...]. Organ odwoławczy rozpatrując złożone przez podatnika odwołanie, nie podzielił zapatrywań Naczelnika Urzędu Skarbowego w G., co do wystąpienia w sprawie przesłanki do wznowienia postępowania i w jej konsekwencji wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej dla celów zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 32 a ustawy o p.d.o.f. istotna byłaby okoliczność poniesienia faktycznych wydatków na cele określone w tym przepisie i to w określonym przedziale czasowym, a nie tylko prawdopodobieństwo dokonania nakładów w oszacowanej wysokości. Skarżący nie przedstawił jakichkolwiek dowodów w postaci faktur, czy rachunków, dowodów wypłat gotówkowych, czy bezgotówkowych tytułem zapłaty za materiały budowlane, czy wykonane usługi, które potwierdziłyby wydatkowanie konkretnych kwot pochodzących z uzyskanego przychodu na cele mieszkaniowe objęte zwolnieniem z art. 21 ust. 1 pkt 32 a ustawy o p.d.o.f. Sama wysokość szacunkowo obliczonych nakładów nie wyczerpuje warunków zwolnienia z omawianego przepisu i jako taka nie może być uznana za istotną dla sprawy. Ponadto – jak słusznie zauważa organ odwoławczy – powołany przepis wymienia w swej treści jedynie wydatki na remont i modernizację budynku mieszkalnego, a nie adaptację pomieszczeń niemieszkalnych na mieszkalne jako korzystające ze zwolnienia od podatku. Efektem wykonanych prac w budynku w N. było zaadoptowanie strychu na cele mieszkalne. Zwolnienie od podatku przychodów w części wydatkowanej na adaptację na cele mieszkalne własnego budynku lub jego części wprowadzono do art. 21 ust. 1 pkt 32 a ustawy o p.d.o.f. dopiero od 2004 r. Niniejsza sprawa dotyczy zaś, jeśli chodzi o ewentualne działanie zwolnienia lat 1999 – 2001. Dyrektor Izby Skarbowej, mając jednak na uwadze treść art. 234 ord. pod., który przewiduje zakaz reformationis in peius, tj. zakaz pogarszania sytuacji strony składającej odwołanie, nie zakwestionował tego rozstrzygnięcia i utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w omawianym przedmiocie budzi – zdaniem Sądu – poważne wątpliwości. Czy rzeczywiście w sprawie były podstawy do wzruszenia decyzji z dnia [...]. Zauważyć jednak wypada, że zgodnie z przepisami procedury sądowoadministracyjnej, a konkretnie w myśl art. 134 § 2 p.p.s.a. sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Tym samym również Sąd orzekający w sprawie nie zakwestionował przedmiotowego rozstrzygnięcia. Dodać do powyższego jeszcze należy, że przepisy Ordynacji podatkowej przewidują w art. 245 § 2 pkt 3 lit. b zakaz uchylenia decyzji w przypadku, gdy organ podatkowy podczas postępowania, o którym mowa w art. 243 § 2 ord. pod., tj. postępowania dotyczącego przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy, stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68 lub art. 70. Przepis art. 68 ord. pod. odnosi się do przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe - decyzji konstytutywnej. Ze względu na jej charakter instytucja określona w art. 68 ord. pod., nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie. Decyzja z dnia 3 października 2001 r. określała bowiem kwotę zobowiązania podatkowego, była to decyzja deklaratoryjna. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 70 ord. pod. wynosi 5 lat i liczony jest od końca roku, w którym upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego. Transakcja zbycia lokali miała miejsce w 1999 r., uwzględniając dwa lata odroczenia terminu płatności z powodu złożonego oświadczenia o przeznaczeniu uzyskanych przychodów ze sprzedaży na własne cele mieszkaniowe, pięcioletni okres przedawnienie zobowiązania podatkowego liczony być powinien od końca roku 2001. Tym samym termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w stanie faktycznym sprawy upłynął z końcem roku 2006. Decyzja organu pierwszej instancji wydana w wyniku złożonego wniosku o wznowienie postępowania została zaś wydana w dniu 26 marca 2009 r. Powtórzyć w tym miejscu jeszcze raz wypada, że zgodnie z treścią art. 134 § 2 p.p.s.a. sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego. Tym samym nie doszło w sprawie do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Jeśli chodzi o drugą kwestię dotyczącą braku częściowej zapłaty ceny przez nabywcę lokalu użytkowego K.K. w wysokości [...] podnieść należy, że skarżący pierwotnie powoływał się w tym zakresie na przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod., tj. nowe nieznane organowi okoliczności faktyczne, później zaś na etapie odwołania i skargi do Sądu, przywołał dodatkowo przesłankę z art. 240 § 1 pkt 1 ord. pod. – dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe. W ramach wskazanych podstaw wznowienia skarżący eksponował okoliczność braku zapłaty za lokal użytkowy przez K.K. kwoty [...]. Zdaniem Sądu, przede wszystkim podnieść należy, że powoływane przez skarżącego dowody w postaci orzeczeń i protokołów Sądów powszechnych, pism Prokuratury i Policji, nie stanowią nowych dowodów w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod. Nie są to bowiem dowody, które istniały w dacie podjęcia decyzji z dnia 3 października 2001 r., sporządzono je w latach 2004 - 2005. Okoliczność w postaci braku zapłaty kwoty [...] nie posiada też przymiotu istotności, o którym to mowa art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod. Istotna okoliczność w myśl tego przepisu, to okoliczność, która ma znaczenie dla sprawy – implikuje zmianę rozstrzygnięcia. Brak zapłaty przez nabywcę lokalu użytkowego kwoty części ceny w wysokości [...] nie stanowi okoliczności, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod., gdyż nie była to okoliczność nieznana organowi w dniu podejmowania przez niego decyzji z dnia 3 października 2001r. Z akt sprawy wynika, że kwestia ta była już podnoszona przez skarżącego w toku postępowania zakończonego w/w decyzją. Wynika to ze znajdującego się w aktach sprawy protokołu z dnia [...] roku sporządzonego przez pracownika organu podatkowego pierwszej instancji na okoliczność zapoznania skarżącego z wymiarem zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości w roku 1999, jak i z treści złożonych przez skarżącego wyjaśnień do tego protokołu z dnia [...]. Znajomość przez organ w dacie podjęcia przedmiotowej decyzji podnoszonej przez skarżącego okoliczności, jest wystarczającym argumentem dla uznania w stanie faktycznym sprawy braku przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod. Tym samym nie jest też ona okolicznością nową w rozumieniu tego przepisu. Dodać do powyższego należy, że przedmiotowa okoliczność nie spełnia też przesłanki istotności. Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. W myśl wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2006 r., sygn. akt II FSK 198/05, LEX nr 172147 przez zwrot "przychody należne" rozumieć można wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. "Należność" wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelności to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia. Nie ulega wątpliwości w stanie faktycznym sprawy, że należność przysługująca skarżącemu z tytułu zbycia lokalu użytkowego w dacie wydania decyzji z dnia 3 października 2001r., stanowiła przychód należny. Końcowy termin płatności reszty ceny, tj. kwoty [...] jaka pozostała do zapłaty po podpisaniu aktu notarialnego (4 maja 1999r.), został określony na dzień 31 grudnia 2000r. Zatem fakt braku zapłaty kwoty [...] w dniu wydania przedmiotowej decyzji, nie stanowił okoliczności istotnej dla sprawy, gdyż podatek z tytułu zbycia nieruchomości winien być zapłacony bez względu na to czy należność za lokal użytkowy została w całości zapłacona przez nabywcę. To samo odnosi się do wydatkowania środków stanowiących ekwiwalent za sprzedany lokal. Wskazać trzeba, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32a przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podlegają zwolnieniu, jeśli zostaną wydatkowane na cele wskazane w tym przepisie, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży. Ustawodawca zatem przyjął, że termin dwóch lat należy liczyć od daty sprzedaży, nie zaś od daty otrzymania środków finansowych z tytułu sprzedaży. Wynika z powyższego, że zapłata za zbytą nieruchomość, na którą to okoliczność powołuje się skarżący w celu skorzystania ze zwolnienia (art. 21 ust. 1 pkt 32a), nie ma w ramach tego przywileju podatkowego znaczenia. Wobec powyższego w sposób jednoznaczny można skonstatować, że brak zapłaty przez nabywcę lokalu użytkowego kwoty części ceny w wysokości [...] nie stanowił okoliczności, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod. W zakresie powoływanego przez skarżącego art. 240 § 1 pkt 1 ord. pod., który stanowi, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe podkreślić należy, że fałszywy dowód musi dotyczyć istotnej dla sprawy okoliczności faktycznej, czyli takiej, która miała znaczenia dla sprawy, stanowiła podstawę rozstrzygnięcia. Sfałszowane przez E.K. oświadczenie w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie stanowiło przesłanki z art. 240 § 1 pkt 1 ord. pod. Przedmiotowy dowód nie był bowiem istotny w rozumieniu tego przepisu. Jak wynika z uzasadnienia decyzji z dnia 3 października 2001 r. dowód ten nie stanowił w ogóle podstawy rozstrzygnięcia. Brak zapłaty kwoty [...] wynikał z innych dowodów zgromadzonych w aktach sprawy, tj. z protokołu z dnia [...] sporządzonego przez pracownika organu podatkowego pierwszej instancji na okoliczność zapoznania skarżącego z wymiarem zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości w roku 1999, jak i z treści złożonych przez skarżącego wyjaśnień do tego protokołu z dnia 12 września 2001 r. Dowody te były powołane przez organ pierwszej instancji w tej decyzji. Wobec powyższego nie do przyjęcia – zdaniem sądu – była teza o zaistnieniu w sprawie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 1 ord. pod. Powołać w tym miejscu jeszcze raz wypada zakaz eliminowania z obrotu prawnego decyzji, o którym mowa w art. 245 § 1 pkt 3 lit. b ord. pod. Wobec powyższego argumenty skargi należało uznać za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalić