I SA/Bd 68/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie: sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Asesor sądowy WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Stanisława Majkut po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 maja 2008 r. sprawy ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wysokości zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] Nr [...] w sprawie określenia A. S. wysokości zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. z tytułu odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości położonej w T. przy ul. [..]. Aktem notarialnym z dnia [...] Repertorium [...] małżonkowie S. dokonali odpłatnego zbycia w drodze zamiany wskazanej wyżej nieruchomości, którą nabyli uprzednio na prawach wspólności ustawowej na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego w T. o przysądzeniu własności z dnia [...] Sygnatura akt [...] Wobec stwierdzenia, iż podatniczka nie złożył deklaracji o osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych objętych zryczałtowanym podatkiem dochodowym oraz nie uiściła należnego podatku decyzją z dnia [..] Nr [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. określił wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 3.100,00 zł z tytułu odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości położonej w T., przy ul. [...] tj. w wysokości 10 % od połowy przypadającego na podatnika przychodu. W odwołaniu strona podniosła, iż uzyskane przychody podlegają zwolnieniu na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 32 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bądź z uwagi na treść art. 19 ust. 1 a tej ustawy ewentualnie podlega opodatkowaniu uzyskana nadwyżka w kwocie 28.000 zł. Jednocześnie przedłożono kopię oświadczenia A. S. z dnia 7 czerwca 2002 r. o zamiarze wydatkowania wskazanej nadwyżki na inne cele mieszkaniowe. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję wydaną przez organ I instancji. Organ ustalił, iż małż. S. na podstawie umowy zamiany z dnia 22 maja 2002 r. (Repertorium [...]) przenieśli własność niezabudowanej nieruchomości, o wartości określonej na kwotę 62.000 zł, na rzecz M. i M. Ś., w zamian za : własność niezabudowanej nieruchomości oznaczonej nr [...], cały udział wynoszący 32/128 części w niezabudowanej nieruchomości oznaczonej nr [...] oraz cały udziału wynoszący 32/128 części w niezabudowanej nieruchomości oznaczonej nr [...], położonych w T., przy ul. [...], o łącznej wartości [...] zł. Wobec różnicy wartości zamienianych nieruchomości strony umowy ustaliły dopłatę na rzecz odwołujących w kwocie [...]. Dyrektor stwierdził przy tym, iż sporną nieruchomość podatnicy nabyli w 1999 r. na prawach wspólności ustawowej na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego w T. z dnia 10 czerwca 1999 r. sygn. akt [...]. Odnosząc się do powyższego organ odwoławczy powołał treść przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym źródłem przychodów jest między innymi odpłatne zbycie ( również w formie zamiany ) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Zdaniem Dyrektora odpłatne zbycie nieruchomości dokonane zostało przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia przywołano także treść art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., mającym zastosowanie do opodatkowania przychodów uzyskanych w 2002 r., dochodu ze sprzedaży lub zamiany nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) -c) nie łączy się z dochodami z innych źródeł, a podatek od tego dochodu zgodnie z art. 28 ust. 2 ustawy ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10 % uzyskanego przychodu. Jest on płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Wbrew twierdzeniom odwołującej w spornej sprawie nie znajduje zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 32a, w myśl którego wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z zamiany: a) budynków mieszkalnych lub ich części oraz udziałów w tych budynkach lub b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz wynikającego z przydziału spółdzielni mieszkaniowych: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu mieszkalnego w małym domu mieszkalnym lub c) gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, związanych z budynkami lub prawami wymienionymi pod lit. a) i b), jeżeli przedmiotem zamiany są wyłącznie nieruchomości i prawa wymienione pod literą a)-c). Organ podkreślił, że zwolnieniu podlegają przychody uzyskane z zamiany gruntów, ale wyłącznie związanych z budynkiem mieszkalnym, jego częścią lub udziałem w takim budynku albo z własnościowym spółdzielczym prawem do lokalu mieszkalnego lub z wynikającymi z przydziału spółdzielni mieszkaniowych prawami do domu jednorodzinnego bądź do lokalu mieszkalnego w małym domu mieszkalnym. Z aktu notarialnego z dnia [...] wynika zaś, iż przedmiotem zamiany były wyłącznie niezabudowane nieruchomości, a więc nie mieszczące się w zamkniętym katalogu nieruchomości i praw określonych w art.21ustawy. Dyrektor stwierdził również, iż samej nadwyżki w kwocie 28.000 zł nie można uznać za przychód z odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości, gdyż art. 19 ust. 1 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu zacytowanym przez podatniczkę obowiązywał do dnia 31 grudnia 2000r., a więc przez zbyciem nieruchomości w 2002 r. Z dniem 1 stycznia 2001 r. został zmieniony na mocy art. 1 pkt 15 ustawy z dnia 9 listopada 2000r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, poz. 1104), otrzymując brzmienie, iż przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany (...). Cytowany przepis ma więc zastosowanie do przychodów uzyskanych w 2002r., a nadto wbrew twierdzeniom podatniczki opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega cała wartość ustalona na kwotę 62.000,00 zł. Zatem organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo przyjął kwotę 31.000,00 zł jako podstawę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym. W odniesieniu do oświadczenia z dnia 7 czerwca 2002 r. Dyrektor zauważył, iż w niniejszym postępowaniu podatniczka nie powołuje się na fakt poniesienia wydatków na inne cele mieszkaniowe oraz nie przedstawił na tą okoliczność żadnych dowodów. Niezależnie od powyższego literalne brzmienie przepisu art.21 ust.1 pkt 32 lit a) wskazuje na jego zastosowanie wyłącznie do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych, a nie ich zamiany. Na decyzję organu II instancji strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy wnosząc o jej uchylenie Zdaniem skarżącej przychód z zamiany dokonanej w 2002 r. podlega zwolnieniu od opodatkowania na podstawie przepisu art.21 ust. 1 pkt 32 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a ponadto zgodnie z art.19 ust.1 a ustawy opodatkowaniu może podlegać jedynie uzyskana nadwyżka. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W dniu 26 maja 2008r. wpłynęło do Sądu pełnomocnictwo udzielone przez skarżącą dla adwokata do występowania w niniejszej sprawie wraz z wnioskiem tegoż pełnomocnika o zniesienie terminu rozprawy wyznaczonej na dzień 27 maja 2008r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna . Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego tylko z punktu widzenia jej legalności tj. z punktu widzenia zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Ustosunkowując się w pierwszej kolejności do wniosków formalnych pełnomocnika Sąd wskazuje, iż postanowieniem wpisanym do protokołu odmówił odroczenia terminu rozprawy. Stosownie do art. 109 cyt. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. rozprawa ulega odroczeniu, jeżeli sąd stwierdzi nieprawidłowość zawiadomienia którejkolwiek ze stron albo jeżeli nieobecność strony lub jej pełnomocnika jest wywołana nadzwyczajnym wydarzeniem lub inną znaną sądowi przeszkodą , której nie można przezwyciężyć , chyba że strona lub jej pełnomocnik wnieśli o rozpoznanie sprawy w ich nieobecności. Przez nadzwyczajne wydarzenie należy rozumieć nie dające się przewidzieć zdarzenia sił przyrody lub inne nagłe zdarzenia, które uniemożliwiają stawiennictwo na rozprawie np. powódź, zamieć śnieżna, katastrofa kolejowa, śmierć osoby bliskiej. Inną znaną sądowi przeszkodę, której nie można przezwyciężyć, jest ta , o której sąd został powiadomiony przez stronę a z treści informacji wynika , że strona nie może je przezwyciężyć i jej stawiennictwo na rozprawie jest niemożliwe. Ocena tych okoliczności należy wyłącznie do sądu (por. B. Dauter, Zarys metodyki pracy sędziego sądu administracyjnego, Lexis Nexis , Warszawa 2008, str. 239-241). Odnosząc się do tej kwestii , Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że ocena wniosku o odroczenie rozprawy złożonego przez pełnomocnika musi być dokonana przy założeniu , że wnoszący o odroczenie rozprawy ma obowiązek dołożenia szczególnej staranności przy dokonywaniu tej czynności (por. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2005r. OSK 1755/04, "Gazeta Prawna" 2005, nr 15, s.20). Odnosząc powyższe rozważania do niniejszej sprawy wskazać należy, iż pełnomocnik wniosek o odroczenie terminu rozprawy uzasadnił obowiązkiem stawiennictwa przed Sądem Okręgowym w T. oraz brakiem możliwości ustanowienia substytucji, przy czym do wniosku nie został dołączony jakikolwiek dokument ( kserokopia zawiadomienia o terminie rozprawy z Sądu Okręgowego) okoliczność powyższą potwierdzający. Ponadto wskazać należy, iż pełnomocnictwo zostało udzielone w dniu 26 maja 2008r. (k-53 akt sądowych) tj. dzień przed rozprawą wyznaczoną w tut. sądzie. Pełnomocnik godząc się na reprezentowanie skarżącej w niniejszej sprawie musiał mieć świadomość , kolizji terminów rozpraw, będąc zaś profesjonalistą powinien dołożyć szczególnej staranności by z obowiązku reprezentowania strony się wywiązać. W ocenie Sądu mając powyższe na uwadze nie zaistniała w sprawie przeszkoda, której nie można było przezwyciężyć. Stan faktyczny sprawy w istotnych dla jej rozstrzygnięcia okolicznościach nie był sporny. Organy ustaliły, iż na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego w T. z dnia 10 czerwca 1999r. sygn. akt [...] o przysądzeniu własności skarżąca wraz z mężem nabyła niezabudowaną nieruchomość położoną w T. przy ul. [...] oznaczoną nr [...]. Następnie na podstawie umowy zamiany z dnia 22 maja 2002r. zawartej w formie aktu notarialnego repertorium A nr [...] skarżąca wraz z mężem przeniosła własność wskazanej nieruchomości o wartości określonej na kwotę 62.000 zł na rzecz M. i M. Ś. w zamian za co wyżej wymienieni przenieśli na rzecz podatniczki i jej męża własność niezabudowanej nieruchomości oznaczonej nr [...], cały udział wynoszący [...] części w niezabudowanej nieruchomości oznaczonej nr [...] oraz cały udziału wynoszący [...] części w niezabudowanej nieruchomości oznaczonej nr [...], położonych w T., przy ul. [...], o łącznej wartości 34.000,00 zł. Wobec różnicy wartości zamienianych nieruchomości strony umowy ustaliły dopłatę na rzecz skarżących w kwocie 28.000 zł. Nie jest również sporne, iż odpłatne zbycie nieruchomości w drodze zamiany w dniu 22 maja 2002r. dokonane przez skarżąca i męża miało miejsce w warunkach objętych treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) tj. przed upływem pięciu lat , licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie. W ocenie skarżącej w świetle tak ustalonego stanu faktycznego czynność zamiany powinna być zwolniona z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt. 32 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a jeśli zwolnienie to nie przysługuje, to zdaniem strony opodatkowaniu podlega jedynie nadwyżka pomiędzy określonymi w umowie zamiany wartościami zamienianych praw stosownie do art. 19 ust. 1a cyt. ustawy. Organy podatkowe prezentują natomiast stanowisko zgodnie z którym zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 32a nie ma w sprawie zastosowania natomiast przepis art. 19 ust. 1a w brzmieniu powołanym przez skarżącą obowiązywał do dnia 31 grudnia 2000r. Sąd w pełni podziela stanowisko oraz argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z zamiany: a) budynków mieszkalnych lub ich części oraz udziałów w tych budynkach lub b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz wynikającego z przydziału spółdzielni mieszkaniowych: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu mieszkalnego w małym domu mieszkalnym lub c) gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, związanych z budynkami lub prawami wymienionymi pod lit. a) i b), jeżeli przedmiotem zamiany są wyłącznie nieruchomości i prawa wymienione pod literą a)-c). Trafnie organ podkreślił, że zwolnieniu podlegają przychody uzyskane z zamiany gruntów, ale wyłącznie związanych z budynkiem mieszkalnym, jego częścią lub udziałem w takim budynku albo z własnościowym spółdzielczym prawem do lokalu mieszkalnego lub z wynikającymi z przydziału spółdzielni mieszkaniowych prawami do domu jednorodzinnego bądź do lokalu mieszkalnego w małym domu mieszkalnym. Z aktu notarialnego z dnia 22 maja 2002 r. wynika zaś, iż przedmiotem zamiany były wyłącznie niezabudowane nieruchomości, a więc nie mieszczące się w zamkniętym katalogu nieruchomości i praw określonych w art.21ustawy. Zasadnie jest również stanowisko organu odwoławczego, iż samej nadwyżki w kwocie 28.000 zł nie można uznać za przychód z odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości, gdyż art. 19 ust. 1 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu zacytowanym przez podatniczkę obowiązywał do dnia 31 grudnia 2000r., a więc przez zbyciem nieruchomości w 2002 r. Z dniem 01 stycznia 2001 r. został zmieniony na mocy art. 1 pkt 15 ustawy z dnia 9 listopada 2000r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, poz. 1104), otrzymując brzmienie, "przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany (...)". Cytowany przepis ma więc zastosowanie do przychodów uzyskanych w 2002r., a zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega cała wartość ustalona na kwotę 62.000,00 zł. Z uwagi na fakt, iż skarżąca nie poniosła żadnych kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości , bowiem koszty związane z umową zamiany ponieśli małżonkowie Ś. organy podatkowe zasadnie określiły zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu nieodpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie wynikającej z zaskarżonej decyzji. Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę. H. Adamczewska – Wasilewicz M. Łent U. Wiśniewska