I SA/Bd 693/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Liwacz Sędziowie Sędzia WSA Ewa Kruppik – Świetlicka Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Winiecka po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 09 września 2014r. sprawy ze skargi H. S. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpoznania oddala skargę W złożonym wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych skarżąca podała, że ma [...] lat i posiada [...] grupę inwalidztwa. Wskazała, że w 2012 r. korzystała z leczenia sanatoryjnego i szpitala rehabilitacyjnego. Podała, że do deklaracji podatkowej załączyła dokumenty potwierdzające pobyt w placówce i odliczyła kwotę [...] zł na dojazdy. Zaznaczyła, że urząd skarbowy w toku kontroli poinformował ją, że odliczenie nie przysługuje, gdyż powinno być 10 dojazdów na rehabilitacje. Zarzuciła, że w informacji w załączniku PIT/O nie ma żadnych zastrzeżeń co do ilości zabiegów. Podniosła, że przeciętny obywatel może nie wiedzieć o innej wykładni przepisów. Zaznaczyła, że dokumenty, które wydaje urząd skarbowy powinny być jasne do zrozumienia. Postanowieniem z dnia [...] r. Minister Finansów pozostawił wniosek skarżącej bez rozpatrzenia. Organ wskazał, że pomimo prawidłowego wezwania do uzupełnienia braków wniosku, strona w wyznaczonym terminie nie podała jaką kwotę faktycznie wydatkowała na dojazd do sanatorium i szpitala rehabilitacyjnego oraz nie przedstawiła własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, w kontekście zadanego pytania. Dodatkowo skarżąca nie zawarła oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz, że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. W złożonym zażaleniu skarżąca podniosła, że oczekiwała odpowiedzi tak lub nie. Zarzuciła, że organ powołał się na przepisy, których podatnik nie musi znać ani interpretować, co jej nic nie wyjaśniło. Podniosła, że nie spodziewała się pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, ponieważ przedstawiła wszystkie potrzebne dokumenty. Postanowieniem z dnia [...] r. Minister Finansów utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu organ wskazał, że jedynie wniosek spełniający wymogi określone prawem podlega rozpatrzeniu w ramach postępowania uregulowanego w rozdziale 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej: "O.p."). W sytuacji, w której skarżąca nie przedstawiła swojego stanowiska w sprawie możliwości zastosowania ulgi rehabilitacyjnej, organ nie mógł wyrazić w tym zakresie swojego poglądu prawnego. Ponadto ocena stanowiska następuje w odniesieniu do wyczerpująco przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego - co oznacza, że organ wydający interpretację nie jest uprawniony do analizowania i oceny dokumentów załączonych do wniosku o interpretację. Oznacza to, że załączone do wniosku dokumenty nie mogły być przedmiotem merytorycznej analizy. W ocenie organu, w niniejszej sprawie, w świetle treści wniosku o udzielnie interpretacji oraz jego uzupełnienia, postępowanie organu polegające na pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia ze względu na brak formalny w postaci nieuzupełnienia stanu faktycznego, braku własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego w kontekście zadanego pytania oraz niezłożenia oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz, że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej, było prawidłowe i zgodne z obowiązującymi przepisami. W skardze strona podniosła, że jest osobą [...] -letnią, posiadającą od 1997 r. orzeczenie o niepełnosprawności - [...] grupa inwalidzka. Wskazała, że dojeżdżając własnym samochodem, korzystała z leczenia rehabilitacyjnego w szpitalach w R. i I. oraz sanatorium w K. W związku z tym leczeniem poniosła wydatki na dojazd do placówek leczniczo-rehabilitacyjnych w kwocie [...] zł. Skarżąca zarzuciła, że w wydanym postanowieniu nie otrzymała odpowiedzi, co do słuszności odliczenia przez nią ulgi rehabilitacyjnej na dojazdy na zabiegi. Podniosła, że urząd skarbowy zakwestionował dokonane odliczenie i skierował ją do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w T. jako organu kompetentnego do wyjaśniania spraw podatkowych, gdzie jednak nie otrzymała żadnej konkretnej decyzji. Skarżąca uważa, że nie musi znać przepisów podatkowych, a według informacji zawartych w broszurze dotyczącej wypełniania PIT-37 i PIT/O spełnia wymagania do odliczenia ulgi rehabilitacyjnej. Skarżąca wniosła o wydanie informacji, jaki przepis nie pozwala na odliczenie ulgi rehabilitacyjnej. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest prawidłowość wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w B., działającego z upoważnienia Ministra Finansów, postanowienia utrzymującego w mocy, wydane na podstawie art. 14g § 1 i § 3 O.p., postanowienia tego organu o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku H. S. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Z treści skargi wynika bowiem, że wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż złożony przez nią wniosek wraz z nadesłanym na wezwanie organu uzupełnieniem był kompletny i wyczerpująco przedstawiał opis zdarzenia, zaś wskazany organ niezasadnie uchylił się od merytorycznej oceny zgłoszonego przez nią wniosku. Z uwagi na tak zarysowany przedmiot sporu na wstępie wskazać należy, że postępowanie w sprawie indywidualnych interpretacji uregulowane zostało w Rozdziale 1a Działu II O.p., jednakże na mocy art. 14h tej ustawy ustawodawca zezwolił na odpowiednie stosowanie w tej procedurze niektórych innych przepisów Ordynacji podatkowej, w tym art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV. Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.). Stosownie zaś do art. 14b § 3 O.p., składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1-2 O.p.). Natomiast w sytuacji, gdy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 , organ wydaje postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia (art. 14g § 1 i § 3 O.p.). Uregulowana w zacytowanych przepisach instytucja interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego stanowi formę wyrażenia stanowiska, w jaki sposób należy interpretować oraz stosować przepisy prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w sytuacji faktycznej, w której znajduje lub może znaleźć się osoba zainteresowana. Jej istotą jest dokonanie podatkowej kwalifikacji konkretnego lub przewidywanego stanu faktycznego opisanego przez zainteresowanego, głównym celem zaś budowanie w praktyce opodatkowania zaufania do organów, zwłaszcza zaś zwiększenie przewidywalności jego rozstrzygnięć. Składający wniosek o udzielenie interpretacji jest zobowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nienastręczający żadnych wątpliwości udzielić interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Wyczerpująco przedstawione stanowisko wnioskodawcy natomiast powinno polegać na wskazaniu przepisów prawa mogących stanowić postawę dochodzonej interpretacji oraz na ocenie ich znaczenia dla przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ dokonujący indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest więc związany zarówno stanem faktycznym, jak i zaprezentowaną przez pytającego oceną prawną stanu faktycznego, co oznacza, że nie może dokonywać ani w ramach stanu faktycznego ani w ramach oceny tego stanu żadnych zmian. Przedstawione przez wnioskodawcę stanowisko własne zakreśla ramy wypowiedzi organów podatkowych dokonujących interpretacji. Podkreślić w tym miejscu należy, że w administracyjnym postępowaniu o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie nie obowiązuje tradycyjnie czy też obiegowo pojmowana "cywilistyczna" zasada, że strona może dać organowi stosującemu prawo tylko fakty, ten zaś daje jej prawo. Zważyć bowiem należy, że wnioskodawca, na podstawie wymienionego wyżej przepisu art. 14b § 3 O.p., zobowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia nie tylko stanu faktycznego, ale również odnoszącego się do niego własnego stanowiska, co w postępowaniu interpretacyjnym oznaczać może tylko dokonywaną przez stronę ocenę prawną stanowiącego jego przedmiot stanu faktycznego. Wnioskodawca jest zatem zobowiązany do dokonania kwalifikacji prawnej przedstawionego stanu faktycznego. Przy czym podkreślić należy, że stanowisko wnioskodawcy, czyli jego rozumienie zgłoszonego problemu, nie powinno budzić wątpliwości, a przede wszystkim powinno być w sposób wyraźny wyrażone. Powyższe bezpośrednio wpływa bowiem na postępowanie organu wydającego interpretację, gdyż jego stanowisko, przedstawione w interpretacji, jest ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a swoim rozstrzygnięciem organ to właśnie stanowisko uznaje za prawidłowe lub nieprawidłowe. Z tego też względu organ nie może go domniemywać. Co istotne z punktu widzenia niniejszej sprawy postępowanie o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, a w konsekwencji sama interpretacja indywidualna, nie stanowi też wykonania ogólnego nadzoru w sprawach podatkowych, przez co jej przedmiotem nie może być ocena postępowania innych organów administracji publicznej, w tym również organów podatkowych. Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy wskazać należy, że we wniosku z dnia 15 listopada 2013r. o wydanie interpretacji stan faktyczny został przedstawiony w sposób ogólnikowy i niejednoznaczny. Skarżąca wskazała jedynie, że jest osobą [...] letnią z [...] grupą inwalidzką, w 2012 r. korzystała z leczenie sanatoryjnego i szpitala rehabilitacyjnego. Podała, że do deklaracji podatkowej załączyła dokumenty potwierdzające pobyt w placówce i odliczyła kwotę [...] zł na dojazdy. Zaznaczyła, że urząd skarbowy w toku kontroli poinformował ją, że odliczenie nie przysługuje, gdyż powinno być 10 dojazdów na rehabilitacje. Wobec powyższego prosi o wyjaśnienie przepisu na korzystanie z ulgi podatkowej za używanie samochodu osobowego stanowiącego jej własność na dojazdy na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne. Przy tak ogólnikowo przedstawionym stanie faktycznym nie można mówić o interpretacji indywidualnej. Abstrakcyjnej wykładni przepisów prawa podatkowego może dokonać Minister Finansów ale na innej podstawie prawnej (art. 14a O.p.) i wyłącznie działając z urzędu. Interpretacja indywidualna nie może odnosić się do różnych zdarzeń ale do konkretnej , indywidualnej sytuacji wnioskodawcy. Zachodziły zatem uzasadnione podstawy (art. 169 § 1 w zw. z art. 14 h O.p.) do wezwania strony do uzupełnienia i sprecyzowania wniosku z dnia 15 listopada 2013r. W myśl bowiem art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Wezwanie takie zostało do strony wystosowane. W jego treści organ w sposób precyzyjny i jasny, z przytoczeniem przepisów prawa, wyjaśnił, jakie braki zawiera złożony wniosek i w jaki sposób należy dokonać ich uzupełnienia. Wskazał m.in., że wniosek powinien wskazać konkretne przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych , mających być przedmiotem interpretacji, zaś stan faktyczny powinien zostać uzupełniony poprzez jednoznaczne wskazanie kiedy i jaki organ wydał orzeczenie o niepełnosprawności, jakiego rodzaju wydatków z tytułu użytkowania samochodu osobowego dotyczyło odliczenie dokonane za 2012r (np. dojazd do sanatorium, przejazdy na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne), jaka kwota była faktycznie wydatkowana na ten cel, czy wydatki te zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych , zakładowego funduszu aktywności , Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo czy zostały zwrócone w jakiejkolwiek formie jeśli tak to w jakiej części; sformułowanie pytania w taki sposób aby odnosiło się bezpośrednio do przedstawionego stanu faktycznego i kwestii wynikających z przepisów prawa; przedstawienie własnego stanowiska ; złożenia i potwierdzenia własnoręcznym podpisem oświadczenia o którym stanowi art. 14b § 4 O.p. W piśmie z dnia 25 stycznia 2014r. skarżąca wskazała przepis prawa który ma być przedmiotem interpretacji – art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podała, że wniosek dotyczy wyjaśnienia czy za dojazd do sanatorium i szpitala rehabilitacyjnego samochodem stanowiącym jej własność może odliczyć kwotę ryczałtu w wysokości [...] zł, podała też informacje odnośnie orzeczenia o niepełnosprawności oraz o wysokości dofinansowania. Ponadto oświadczyła, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego w Urzędzie Skarbowym we Włocławku. Do pisma dołączono kserokopie faktury za dopłatę do turnusu rehabilitacyjnego, kserokopię wypisu orzeczenia o niepełnosprawności oraz kserokopię "zestawienia faktur do odliczenia PIT 37 rok 2012". Skarżąca zatem nie wskazała jaką kwotę faktycznie wydatkowała, nie sformułowała pytania w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego, nie przedstawiła własnej oceny prawnej, oraz nie zawarła oświadczenia o treści wskazanej w art. 14b § 4 O.p. Organ wydający interpretacją nie jest uprawniony do zmiany przedstawionego stanu faktycznego ani nie może badać i analizować żadnych dokumentów przedłożonych przez stronę. Jego uprawnienia sprowadzają się do żądania uzupełnienia wniosku, by zdarzenie zostało przedstawione w sposób wyczerpujący i jednoznaczny. W rozpoznawanej sprawie , jak wskazano powyżej , warunki te nie zostały przez skarżącą spełnione co uzasadniało odstąpienie od merytorycznego rozpoznania wniosku i pozostawienia go bez rozpatrzenia. W ocenie Sądu postępowanie w niniejszej sprawie odpowiadało standardom wynikającym z powoływanych na wstępie przepisów. Organ dokonał wszelkich możliwych czynności przewidzianych prawem, zmierzających do takiego sformułowania treści wniosku przez skarżącą, która pozwoliłaby na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego zgodnej z obowiązującymi przepisami i zawierającej wszelkie niezbędne elementy. Wobec natomiast niedokonania wskazanych czynności w sposób umożliwiający wydanie interpretacji indywidualnej jedynym prawnie dopuszczalnym postępowaniem organu interpretacyjnego było wydanie postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. Inne postępowanie organu godziłoby w zasadę praworządności. Stanowiłoby bowiem wykroczenie poza dopuszczalne przez prawo działalnie organu interpretacyjnego, wynikające z przepisów Ordynacji podatkowej. Rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie nie pozbawia też skarżącej prawa do uzyskania interpretacji przepisów prawa podatkowego. Żaden bowiem z przepisów obowiązującego prawa nie uniemożliwia złożenia kolejnego wniosku o jej wydanie, który ponownie podlegałby rozpatrzeniu w tzw. postępowaniu interpretacyjnym. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej interpretacji indywidualnej z obrotu prawnego. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Sąd na podstawie art. 151 cyt. ustawy oddalił skargę. E. Kruppik – Świetlicka T. Liwacz U. Wiśniewska