I SA/Bd 7/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Asesor WSA Joanna Ziołek po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 17 marca 2026 r. sprawy ze skargi B. O. i P. I. Sp. z o.o. w T. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 października 2025 r. nr 0401-IEW2.4253.17.2025 w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności oddala skargę Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. decyzją z [...] czerwca 2025 r. określił dla I. (dalej też: skarżąca, Spółka): - wysokość zobowiązań w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2021 r. do kwietnia 2021 r. i czerwiec 2021 r. w łącznej kwocie [...]zł, - wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za maj 2021 r. w kwocie [...]zł, - wysokość zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług związanych z wystawieniem faktur wymienionych w sentencji tego postanowienia w miesiącach od stycznia 2021 r. do czerwca 2021 r. w łącznej wysokości [...] zł. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. postanowieniem z [...] lipca 2025 r. nadał ww. decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. W złożonym zażaleniu Spółka podniosła, że organ podatkowy dokonując analizy jej sytuacji finansowej nie uwzględnił wysokości środków finansowych znajdujących się na rachunku bankowym Spółki w trakcie postępowania kontrolnego, a które to zostały zablokowane przez STIR, a następnie postanowieniem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z [...] sierpnia 2021 r. przedłużono blokadę. W ocenie Spółki uwzględnienie w analizie finansowej "zagubionej kwoty" uprawdopodobniłoby możliwości spłaty zobowiązania podatkowego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z dnia [...] października 2025 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Organ podał, że przesłanki uzasadniające nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej zostały określone w art. 239b powołanej ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.; dalej też: O.p.). W ocenie organu, analiza zebranego w tej sprawie materiału dowodowego, pod kątem wystąpienia przesłanek warunkujących nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności wykazała, że wobec Spółki toczą się postępowania egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, na rzecz: Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. na podstawie trzech tytułów wykonawczych obejmujących należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (obowiązki płatnika) za miesiące od lipca do grudnia 2021 r. oraz styczeń, luty i lipiec 2022 r., w łącznej kwocie należności głównej [...] zł oraz Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. na podstawie trzech tytułów wykonawczych obejmujących należności z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: lipiec, sierpień i wrzesień 2021 r., w łącznej kwocie należności głównej [...] zł. Ponadto z informacji znajdujących się w aktach sprawy (stan na [...] lipca 2025 r.) wynika, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. prowadzi również wobec majątku Spółki postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w T. (trzy tytuły wykonawcze obejmujące zaległości z tytułu składek w łącznej kwocie należności głównej [...] zł), jak i przez Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny (jeden tytuł wykonawczy obejmujący zaległości w kwocie należności głównej [...] zł). Tym samym, w sprawie zaistniała przesłanka, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 1 O.p., gdyż wobec Spółki toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych (poza zobowiązaniem określonym w decyzji, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności zaskarżonym postanowieniem), i to zarówno publiczno-prawnych, jak i cywilnoprawnych. Ponadto materiał dowodowy zgromadzony w sprawie wskazuje, że Spółka nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, co potwierdza wystąpienie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 2 O.p. Z danych znajdujących się w serwisie Ksiąg Wieczystych na dzień [...] lipca 2025 r. wynika, że Spółka nie posiada żadnych nieruchomości. Natomiast na podstawie informacji zawartych w elektronicznej bazie Centralnej Ewidencji Pojazdów ustalono, że Spółka jest właścicielem samochodu osobowego marki V. , rok produkcji 2014, o szacowanej wartości [...] zł. Organ podał, że skarżąca złożyła ostatnie zeznanie roczne CIT-8 za 2020 r., deklarację VAT-7 za październik 2021 r. i deklarację PIT-4R za 2022 r. Analiza sprawozdania finansowego wykazała, że ujemne wartości kapitału własnego oraz brak możliwości generowania zysku przez Spółkę wskazuje na realne zagrożenie kontynuowania przez nią działalności. W ocenie organu, podejmując rozstrzygnięcie nie można było pominąć okoliczności, że przedmiotowe zaległości podatkowe nie powstały z przyczyn niezależnych od Spółki, w wyniku zdarzenia nagłego, losowego czy też innego zdarzenia posiadającego nadzwyczajny charakter, lecz na skutek świadomego jej działania, tj. m. in. wystawiania i przyjmowania faktur VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Fakt, że przedmiotowe zobowiązania nie zostały przez Spółkę zadeklarowane i zapłacone w prawidłowej wysokości, na co wskazuje wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego na podstawie art. 21 Ordynacji podatkowej, uprawdopodobnia (na dzień wydania zaskarżonego postanowienia), iż może nie zostać ono wykonane po uzyskaniu przez decyzję określającą waloru ostateczności. Dyrektor odpowiadając na podnoszony zarzut nieuwzględnienia przez organ podatkowy "zagubionych" środków finansowych znajdujących się na rachunku bankowym Spółki, a zabezpieczonych na etapie postępowania kontrolnego wyjaśnił, że faktycznie zablokowane środki przekazane z rachunku bankowego w [...] S.A. w wysokości [...] zł, w związku wydaną przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. decyzją z [...] października 2021 r. w sprawie zabezpieczenia na majątku Spółki zobowiązań podatkowych, zostały przejęte przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T.. Postępowanie zabezpieczające prowadzone wobec Spółki przekształciło się w postępowanie egzekucyjne [...] sierpnia 2025 r., a zablokowane środki pieniężne z rachunku bankowego Spółki po doliczeniu należnych odsetek, łącznie [...] zł, rozliczono na poczet zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do marca 2021 r. oraz odsetki i koszty egzekucyjne. Zatem "zagubiona" (jak określiła w zażaleniu Spółka) kwota, jedynie częściowo pokryła przedmiotowe zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę wynikające z decyzji organu kontroli. W złożonej skardze Skarżąca wniosła o uchylenie postanowienia i zmniejszenie przedmiotowej kwoty zarzucając naruszenie: - art. 122 w zw. z art. 187 §1 O.p. poprzez naruszenie zasady prawdy materialnej; - art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych; - art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 O.p. poprzez sprzeczność ustaleń organu pierwszej instancji z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Zdaniem skarżącej decyzja i wydane w związku z nią postanowienia oparte są na błędnie zrozumianych informacjach, które uznano za dowody. Organ nie zebrał i nie rozpatrzył całego materiału dowodowego w danej sprawie, zgodnie z zasadami Ordynacji podatkowej, a w szczególności art. 122 i art. 187. Spółka podkreśliła, że organ podatkowy narusza prawo nie tylko w przypadku wadliwej oceny prawnej stanu faktycznego, ale także wtedy, gdy prawidłowo zastosuje prawo do wadliwie ustalonego stanu faktycznego. Ponadto skarżąca wniosła o zmniejszenie przedmiotowej kwoty, naliczonej w postanowieniu Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] lipca 2025 r. o kwotę [...]zł, ponieważ kwota ta nie została uwzględniona przez organy w wyliczeniach będących podstawą do określenia wysokości zobowiązania podatkowego dla Spółki, a tym samym wysokości kwoty, którą podatnik jest zobowiązany niezwłocznie zapłacić, tj. przed uprawomocnieniem się decyzji podatkowej. W. zobowiązania Spółki określona w nieostatecznej decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. z [...] czerwca 2025 r. winna być pomniejszona o wysokość kwoty, która wcześniej została Spółce odebrana. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r., poz. 143, dalej: "p.p.s.a.") wynika, że zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd nie jest związany granicami skargi, co oznacza, że skarga powinna zostać uwzględniona, jeśli tylko sąd, niezależnie od zarzutów i wniosków w niej sformułowanych, stwierdzi istnienie któregoś z naruszeń prawa, powodujących wzruszenie zaskarżonego postanowienia. Na wstępie należy zauważyć, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym. Jak stanowi art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W kontrolowanej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym. Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Wskazać też należy, że rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, na podstawie tego przepisu, jest niezależne od woli stron (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2019 r., II OSK 1867/17). Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia jego zgodności z prawem stwierdzić należy, że nie narusza ono prawa w stopniu nakazującym wyeliminowanie go z obrotu prawnego. Spór w przedmiotowej sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy zgodne z prawem jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] lipca 2025 r., którym nadano rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji z dnia [...] czerwca 2025 r. określającej wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, czerwiec 2021 r., wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za maj 2021 r. oraz wysokość zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług związanych z wystawieniem wymienionych w niej faktur VAT. Łączna kwota należności wynikających z tej decyzji wynosi - [...] zł. Zdaniem organów podatkowych, rygor natychmiastowej wykonalności mógł być nadany, ponieważ zostały spełnione przesłanki określone w art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz § 2 O.p. Według natomiast strony skarżącej, organ naruszył art. 122 w zw. z art. 187 O.p., art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p. W zaistniałym sporze rację należy przyznać organowi. Wskazać należy, że na podstawie art. 239b § 1 O.p. decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Zgodnie natomiast z § 2 tego artykułu, przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Analiza powyższych przepisów prawa wskazuje, że nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności jest uzależnione od spełnienia łącznie dwóch przesłanek, po pierwsze musi zaistnieć jedna z sytuacji określonych w art. 239b § 1 O.p., po drugie, organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Uprawdopodobnienie wiąże się z ustaleniem jakiegoś faktu w oparciu o wiarygodne środki dowodowe, pozwalające na przekonanie się przez organ podatkowy o zgodności danych faktów z rzeczywistością. Uprawdopodobnienie umożliwia podjęcie rozstrzygnięcia na podstawie ustaleń reprezentujących niższy niż udowodnienie stopień poznania (por. Prawo dowodowe. Zarys wykładu, pod redakcją R. Kmiecika, Zakamycze 2005, str. 266). W rezultacie przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie ze wskazaniem określonych faktów pozwalających na przyjęcie, że zachodzi uzasadniona obawa (przypuszczenie), że zobowiązanie takie nie zostanie wykonane. Zdaniem tut. Sądu w okolicznościach niniejszej sprawy organy podatkowe w dostateczny sposób wykazały wystąpienie obu tych przesłanek, zaś zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności ww. decyzji nieostatecznej. Nie mają zatem usprawiedliwionych podstaw zarzuty naruszenia w tej sprawie wskazanych w skardze przepisów prawa. W odniesieniu do przesłanki z art. 239b § 1 pkt 1 O.p. podać należy, że zasadnie organy przyjęły, iż przesłanka ta została spełniona, ponieważ strona, oprócz zaległości w podatku VAT za styczeń 2021 r. w kwocie [...]zł, luty 2021 r. w kwocie [...]zł, marzec 2021 r. w kwocie [...]zł, kwiecień 2021 r. w kwocie [...]zł, czerwiec 2021 r. w kwocie [...]zł oraz wysokości zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia [...] marca 2004 r. o podatku od towarów i usług związanych z wystawieniem faktur - w łącznej kwocie [...]zł, posiada inne zaległości. Z ustaleń organów podatkowych bowiem wynika, że wobec skarżącej Spółki toczą się postępowania egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych na rzecz: - Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. na podstawie trzech tytułów wykonawczych obejmujących należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (obowiązki płatnika) za miesiące od lipca do grudnia 2021 r. oraz styczeń, luty i lipiec 2022 r. w łącznej kwocie należności głównej [...] zł, - Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. na podstawie trzech tytułów wykonawczych o numerach obejmujących należności z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: lipiec, sierpień i wrzesień 2021 r. w łącznej kwocie należności głównej [...] zł. Ponadto Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. prowadzi wobec majątku Spółki postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w T. (trzy tytuły wykonawcze o numerach od [...] obejmujące zaległości z tytułu składek w łącznej kwocie należności głównej [...] zł) i przez Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny (jeden tytuł wykonawczy nr [...] obejmujący zaległości w kwocie należności głównej [...] zł). Rację ma zatem organ, że podane okoliczności przesądzają, iż w niniejszej sprawie zaistniała przesłanka, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, gdyż wobec Spółki toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, poza zobowiązaniami określonym w decyzji z dnia [...] czerwca 2025 r., której nadano rygor natychmiastowej wykonalności zaskarżonym postanowieniem. Ponadto wykazano w sprawie, że Spółka nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, a które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Brak takiego majątku uprawniał organ do stwierdzenia, że wystąpiła także przesłanka z art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Na podstawie danych z Ksiąg Wieczystych na dzień [...] lipca 2025 r. ustalono, że Spółka nie posiada żadnych nieruchomości. Z kolei na podstawie informacji zawartych w elektronicznej bazie - Centralnej Ewidencji Pojazdów ustalono, że Spółka jest właścicielem samochodu osobowego marki V. CC, rok produkcji 2014. Jednakże w oparciu o informacje zawarte w serwisie internetowym "Otomoto.pl" dokonano weryfikacji średnich cen powyższego pojazdu dostępnego na rynku wtórnym. Analiza wykazała, że średnia szacowana cena podanej wyżej marki samochodu kształtuje się na poziomie około [...] zł, a zatem znacząco niższej niż wysokość zobowiązań określonych nieostateczną decyzją, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Wymaga w tym miejscu przypomnienia, że decyzja nieostateczna, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności dotyczy należności podatkowych w łącznej kwocie [...]zł. Zdaniem Sądu zaakceptować należy stanowisko organu, że strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Zatem organ udowodnił, że przesłanki z art. 239b § 1 pkt 1 i 2 O.p. wystąpiły w sprawie. W ocenie Sądu, organy podatkowe uprawdopodobniły także, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 O.p). W odniesieniu do tej przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej wymaga przede wszystkim podkreślenia, że uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, nie dającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie (na co wyżej już wskazano). Uprawdopodobnienie odnosi się do wszystkich zdarzeń i okoliczności, które można, w świetle zasad doświadczenia życiowego, potraktować jako czyniące prawdopodobnym (wysoce możliwym) określone zdarzenie (zob. wyrok NSA z 22 maja 2024 r., I FSK 1457/20). Uprawdopodobnienie na gruncie art. 239b § 2 O.p. oznacza wykazanie w oparciu o znane fakty i okoliczności prawdopodobieństwa, że skutek w postaci wykonania zobowiązania podatkowego, wynikającego z decyzji nieostatecznej, nie wystąpi. Jednocześnie ustawa nie wprowadza żadnych dodatkowych warunków formalnych odnośnie do sposobu uprawdopodobnienia przez organ braku wykonalności zobowiązania. Przyjmuje się więc, że organy podatkowe nie są zobowiązane do wykazania okoliczności za pomocą przewidzianych przepisami procedury podatkowej dowodów, a rygory uznania ich twierdzeń za udowodnione są złagodzone i odformalizowane (zob. wyrok NSA z 21 marca 2025 r., I FSK 1931/21). W przedmiotowej sprawie za wystąpieniem tej przesłanki, tj. z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej przemawia szereg okoliczności. I tak podać należy, że skarżąca Spółka złożyła: ostatnie zeznanie roczne CIT-8 za 2020 r., deklarację VAT-7 za październik 2021 r. i deklarację PIT-4R za 2022 r. Zatem Spółka za lata 2021-2024 nie złożyła zeznań podatkowych o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) CIT-8, czyli za te lata nie wykazała żadnych dochodów. Ponadto na podstawie rachunku zysków i strat za 2023 r. widniejącym w Krajowym Rejestrze Sądowym ustalono, że Spółka zarówno w 2022 r., jak i w 2023 r. nie wykazała żadnych przychodów ze sprzedaży ani ponoszonych kosztów działalności. W bilansie złożonym za okres od 1 stycznia do [...] grudnia 2023 r. wykazała aktywa o wartości [...] zł, na które składają się należności krótkoterminowe o wartości [...] zł oraz środki pieniężne w kasie i na rachunkach w wysokości [...] zł oraz zobowiązania o łącznej wartości [...] zł. Kapitał (fundusz) własny na koniec 2023 r. przyjął wartość ujemną, tj. (-) [...] zł. Ponadto Spółka zarówno w 2022 r., jak i 2023 r. wykazała stratę z lat ubiegłych w kwocie (-) [...] zł. Zasadny zatem jest wniosek organu, że z analizy sprawozdania finansowego wynikają ujemne wartości kapitału własnego oraz brak możliwości generowania zysku, co wskazuje na realne zagrożenie kontynuowania przez Spółkę działalności. Strona skarżąca w skardze podnosi, że organ powinien zmniejszyć kwotę naliczoną w postanowieniu Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] lipca 2025 r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji o kwotę [...]zł, która wynika z blokady rachunku bankowego skarżącej Spółki. Odnosząc się do tego zarzutu stwierdzić należy, że nie można podzielić stanowiska strony skarżącej, iż błędnie organ nadając rygor natychmiastowej wykonalności wskazanej decyzji, nie uwzględnił kwoty [...]zł, która wynika z faktycznie zablokowanych środków przekazanych z rachunku bankowego w [...] S.A. W tym kontekście zasadnie Dyrektor podnosi, że postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z [...] sierpnia 2021 r. [...] o przedłużeniu blokady rachunków bankowych I. do kwoty [...]zł wynikało z analizy i wyliczonej szacunkowo kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do lipca 2021 r. i nie oznaczało faktycznie zabezpieczonej kwoty przez organy podatkowe, lecz limit do którego następuje blokada środków na rachunkach bankowych Spółki w związku z obawą, że Spółka nie wykona istniejącego zobowiązania. Faktycznie zablokowane środki przekazane z rachunku bankowego w [...] S.A. w wysokości [...] zł, w związku wydaną przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. decyzją z [...] października 2021 r. nr: [...] w sprawie zabezpieczenia na majątku Spółki zobowiązań podatkowych, zostały przejęte przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T.. Postępowanie zabezpieczające prowadzone wobec Spółki przekształciło się w postępowanie egzekucyjne [...] sierpnia 2025 r., a zablokowane środki pieniężne z rachunku bankowego Spółki po doliczeniu należnych odsetek, łącznie [...] zł, rozliczono na poczet zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do marca 2021 r. oraz odsetki i koszty egzekucyjne. Podać należy, że zgodnie z art. 119zg pkt 2 O.p. ilekroć w niniejszym dziale jest mowa o blokadzie rachunku podmiotu kwalifikowanego - rozumie się przez to czasowe uniemożliwienie dysponowania środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunku podmiotu kwalifikowanego prowadzonym przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową i korzystania z tych środków. Stosownie do art. 119zv § 1 O.p. Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zażądać blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na okres nie dłuższy niż 72 godziny, jeżeli posiadane informacje, w szczególności wyniki analizy ryzyka, o której mowa w art. 119zn § 1, wskazują, że podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać. W myśl art. 119zv § 2 O.p. żądanie blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego zawiera: 1) oznaczenie numeru rachunku podmiotu kwalifikowanego; 2) okres blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego. Z powyższego wynika, że czym innym jest blokada rachunki, a czym innym nadania decyzji rygoru natychmiastowego wykonania. Są to różne instytucje prawa podatkowego. Sama blokada rachunku nie wyklucza zastosowania instytucji rygoru natychmiastowej wykonalności, tym bardziej w sytuacji, gdy rygor dotyczy decyzji określającej należności znacznie wyższe od faktycznej kwoty uzyskanej później w wyniku blokady środków na rachunku bankowym, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie. Bez nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, nie jest możliwe egzekwowanie należności z niej wynikających i to w odniesieniu do całej decyzji, nawet jeżeli uprzednio doszło do blokady rachunku. Nie ma zatem racji skarżąca Spółka, że rygor nie mógł być nadany decyzji w zakresie całości kwot w niej wymienionych, lecz w odniesieniu do części. Wskazać też należy, że obowiązkiem organu jest zebranie i wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego. Ma to podstawowe znaczenie, ponieważ pozwala zbudować pełną podstawę faktyczną rozstrzygnięcia, niezbędną dla prawidłowej subsumpcji oraz wydania postanowienia. Obowiązek rozpatrzenia całego materiału dowodowego jest ściśle związany z zasadą swobodnej oceny dowodów. Ocena swobodna powinna być bowiem oparta na wszechstronnej ocenie całości materiału dowodowego. Zdaniem Sądu zaskarżone postanowienie powyższe wymogi spełnia, przez co nie zostały naruszone przepisy O.p. W świetle podniesionych przez organy podatkowe okoliczności, Sąd za uprawdopodobnione uznaje, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Skarżąca nie posiada bowiem majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia i to w kwocie wynikającej z ostatecznej decyzji, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Kluczowe znaczenie dla oceny wystąpienia przesłanki opisanej w art. 239b § 2 O.p. ma aktualny majątek skarżącej, z którego możliwe byłoby przeprowadzenie skutecznej egzekucji administracyjnej. Z tych też powodów nie mogły odnieść zamierzonego skutku zarzuty naruszenia w sprawie art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 O.p. W tej sytuacji, Sąd ocenił, że zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem. Sąd nie doszukał się zarzucanych w skardze naruszeń przepisów O.p., jak również nie stwierdził okoliczności, które z urzędu należałoby wziąć pod rozwagę w szczególności w odniesieniu do kwestii istnienia przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1-2 oraz § 2 O.p. Mając na uwadze powyższe, skargę należało oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a. Orzeczenia, których sygnatury przywołano w uzasadnieniu dostępne są na stronie internetowej orzeczeń sądów administracyjnych: [...]