I SA/Bd 738/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Jarosław Szulc Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant: Referent- stażysta Katarzyna Gołda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 listopada 2018 r. sprawy ze skargi P. P. – B. "P." Sp. z o. o. w B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wysokości kosztów egzekucyjnych. 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. na rzecz P. P. – B. "P." Sp. z o. o. w B. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Naczelnik Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego w B. prowadził postępowanie egzekucyjne z praw i składników majątkowych Przedsiębiorstwa Projektowo-Budowlanego spółki z o.o. P. w B., na podstawie własnych tytułów wykonawczych, w tym m.in. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], obejmującego należność z tytułu podatku od towarów i usług w kwocie należności głównej 3.764.982 zł. Postanowieniem z dnia [...] maja 2018r. Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. umorzył postępowanie egzekucyjne z powodu wyegzekwowania należności. Postanowienie to zostało utrzymane w mocy przez organ odwoławczy. Pismem z dnia [...] maja 2018r. strona złożyła wniosek o określenie wysokości kosztów egzekucyjnych w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: SM 5/194/14, SM 5/311/14 i SM 5/361/14, na podstawie art. 64c § 7 ustawy z dnia [...] czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej: "u.p.e.a."), z uwzględnieniem standardów wynikających z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016r., sygn. akt. SK 31/14. Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. w dniu [...] czerwca 2018r. wydał postanowienie o wysokości kosztów egzekucyjnych w kwocie 208.701,40 zł powstałych w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] Organ egzekucyjny wskazał, iż w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr SM 5/194/14 powstały koszty egzekucyjne w wysokości 208.701,40 zł. Składały się na nie: opłata manipulacyjna w kwocie 34.783,60 zł oraz opłata za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego prowadzonego przez Bank Millennium S.A. dokonane zawiadomieniem z dnia [...] lipca 2014 r. w wysokości 173.917,80 zł. Koszty te zostały wyegzekwowane w toku egzekucji prowadzonej z majątku spółki. Podkreślono przy tym, iż koszty egzekucyjne naliczone i wyegzekwowane zostały zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, tj. art. 64 § 6 oraz art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. określającymi wysokość kosztów egzekucyjnych, które organ egzekucyjny zobligowany jest stosować. Po rozpatrzeniu wniesionego zażalenia, postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2018r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowieni organu I instancji. Organ odwoławczy potwierdził, że koszty egzekucyjne zostały prawidłowo naliczone w kwocie 208.701,40 zł i pobrane na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego z majątku spółki na podstawie tytułu wykonawczego SM 5/194/14. Organ odwoławczy uznał za nieuzasadniony zarzut nieuwzględnienia tez wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016r., sygn. akt. SK 31/14. Wyjaśnił, że na koszty powstałe w postępowaniu egzekucyjnym, składa się opłata manipulacyjna w wysokości 1% dochodzonej należności, oraz opłata za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego stanowiąca 5% kwoty egzekwowanej należności. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej organ egzekucyjny określił te koszty na podstawie obowiązujących przepisów. Wskazano, że Trybunał Konstytucyjny w powołanym wyżej wyroku podniósł, iż nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z metod określania wysokości danin, w tym również opłat. Jednak w tym sposobie określenia wysokości danin publicznych, uwzględniając obiektywny wymiar danej opłaty, co do zasady, nie bierze się pod uwagę indywidualnego podmiotu, który te opłaty uiszcza. Stawki stosunkowe są obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań, lecz konstytucyjnie dopuszczalna. Tym samym, zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, prawidłowo określono wysokość kosztów egzekucyjnych, które zostały wyegzekwowane wskutek zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego dokonanego zawiadomieniem z dnia [...] lipca 2014 r. Nr [...]. Jednocześnie organ odwoławczy wyjaśnił, że pomimo iż Trybunał Konstytucyjny orzekł o niekonstytucyjności art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a., przepisy te nie utraciły mocy obowiązującej. Organy egzekucyjne, które działają na podstawie i w granicach prawa, zobligowane są do ich stosowania, co wyklucza możliwość samodzielnego sposobu naliczania, czy też miarkowania powstałych w toku postępowania egzekucyjnego kosztów egzekucyjnych. W skardze do tut. Sądu skarżąca wniosła o uchylenie rozstrzygnięć organów obu instancji, zarzucając naruszenie: - art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. w zw. z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w zw. z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy poprzez błędną wykładnię przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a., dokonaną bez uwzględnienia zasad konstytucyjnych wynikających z ww. przepisów Konstytucji, a polegającą na przyjęciu, że określenie skarżącej opłaty za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego w kwocie 173.917,80 zł i opłaty manipulacyjnej w kwocie 34.783,60 zł nie pozostawało w sprzeczności ze standardami konstytucyjnymi, co doprowadziło do utrzymania w mocy postanowienia organu I instancji określającego skarżącej wysokość opłat egzekucyjnych w kwotach zdecydowanie wyższych niż rzeczywiście należne w świetle standardów konstytucyjnych; - art. 64 § 8 u.p.e.a. w zw. z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w zw. z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy poprzez błędną wykładnię przepisu art. 64 § 8 u.p.e.a. polegającą na przyjęciu, że określenie skarżącej przez organ I instancji opłaty za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego w kwocie 173.917,80 zł i opłaty manipulacyjnej w kwocie 34.783,60 zł było prawidłowe, mimo że należność główna i odsetki objęte tytułem wykonawczym nr [...] zostały dobrowolnie uregulowane przez skarżącą w wyniku zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług na poczet zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę jeszcze przed wyegzekwowaniem jakiejkolwiek kwoty na poczet kosztów egzekucyjnych dochodzonych na podstawie tego tytułu wykonawczego, a zatem w świetle zasad konstytucyjnych wynikających z przepisów art. 2 Konstytucji w zw. z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji uzasadnione było obniżenie opłat egzekucyjnych, co doprowadziło do utrzymania w mocy postanowienia organu I instancji określającego skarżącej wysokość opłat egzekucyjnych w kwotach zdecydowanie wyższych niż rzeczywiście należne w świetle standardów konstytucyjnych; - art. 8 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., które miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez utrzymanie w mocy postanowienia, którym określono wysokość kosztów egzekucyjnych bez uwzględnienia standardów wynikających z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016r., sygn. akt SK 31/14, mimo że w praktyce orzeczniczej administracyjnych organów egzekucyjnych przed dniem wydania zaskarżonego postanowienia zaczęła kształtować się linia orzecznicza uwzględniająca standardy wynikające z ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego, co nie może zostać uznane za prowadzenie przez organ II instancji postępowania w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia jego zgodności z prawem stwierdzić należy, iż narusza ono prawo. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego w B. prowadził postępowanie egzekucyjne wobec skarżącej na podstawie m. in. tytułu wykonawczego z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] obejmującego należność z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2014 r. w kwocie należności głównej 3.764.982 zł. W toku tego postępowania, zawiadomieniem z dnia [...] lipca 2014 r. Nr [...] dokonano skutecznego zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w Banku Millennium - Centrum Rozliczeniowym w W.. W zawiadomieniu tym wskazano, że kwota należności głównej wynosi 3.356.954 zł, a kwota odsetek 121.402,17 zł. Wraz z zawiadomieniem o zajęciu, w dniu 11 lipca 2014 r., doręczono spółce odpis tytułu wykonawczego, wszczynając tym samym egzekucję administracyjną. Wyliczając wysokość należnych kosztów egzekucyjnych organ egzekucyjny wskazał, że składają się na nią: - opłata w wysokości 173.917,80 zł - za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego w Banku Millennium w W., dokonanego na podstawie zawiadomienia z dnia [...] lipca 2014 r. Nr [...] oraz - opłata manipulacyjna w kwocie 34.783,60 zł związana z doręczeniem spółce w dniu [...] lipca 2014 r. odpisu tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem o zajęciu. Łączna kwota kosztów egzekucyjnych wyniosła 208.701,40 zł. Organ odwoławczy zauważył, że powyższe wyliczenia dokonane zostały z uwzględnieniem art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. Z brzmienia przepisu art. 64 § 1 pkt 4 u.p.a. wynika, że organ egzekucyjny w egzekucji należności pieniężnych pobiera opłatę za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych w wysokości 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4 zł 20 gr. Natomiast stosownie do art. 64 § 6 u.p.a., organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. Opłata wynosi 1% kwoty egzekwowanej należności objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej niż 1 zł 40gr. W podstawie obliczenia opłaty uwzględnia się również odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie przypadające w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Należy zauważyć, że wyrokiem z dnia 28 czerwca 2016 r., SK 31/14 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji. W uzasadnieniu wyroku Trybunał przyznał, że stosowanie stawek stosunkowych ww. opłat jest dopuszczalne, zaś z samej istoty tych opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem (ze strony organu egzekucyjnego). Trybunał zauwazył, że swoboda ustawodawcy w określaniu wysokości opłat nie jest nieograniczona. Opłaty egzekucyjne mają zapewnić równowagę pomiędzy interesem państwa, przejawiającym się w otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa. Wysokość i zasady pobierania opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić finansowanie aparatu egzekucyjnego, dlatego opłaty te powinny zapewnić uzyskanie przynajmniej częściowego zwrotu kosztów funkcjonowania ww. aparatu. Istotne jest zachowanie racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. W innym wypadku opłaty byłyby swego rodzaju karami z tytułu niewykonania określonego obowiązku, co jest sprzeczne z głównym celem postępowania egzekucyjnego, jakim jest wykonanie przez dłużnika ciążącego na nim obowiązku. Trybunał wywiódł, że brak określenia górnej granicy opłat egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w przypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną. Trybunał wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym są więc zbliżone do podatku. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Zgodnie z art. 190 ust. 1 Konstytucji orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne, a stosownie do ust. 3 wchodzą z życie z dniem ogłoszenia. Powyższy wyrok Trybunału został ogłoszony w Dzienniku Ustaw z 2016 r., poz. 1244. W konsekwencji, przepis stanowiący podstawę materialnoprawną obciążenia spółki kosztami egzekucyjnymi, tj. art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. został uznany przez Trybunał za niezgodny z Konstytucją. Wymaga to ponownego zajęcia przez organ stanowiska w kwestii wysokości kosztów egzekucyjnych, z uwzględnieniem powyższego wyroku (por. wyroki NSA: z dnia 8 sierpnia 2016 r., II FSK 1021/16; z dnia 4 listopada 2016 r., II FSK 1047/14; z dnia 27 września 2016 r., II FSK 1199/15). Jednocześnie nie można tracić z pola widzenia, że wskazując na skutki wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r., SK 31/14, Trybunał stwierdził w końcowej części uzasadnienia, że "dla właściwej realizacji wyroku Trybunału w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrzonych w niniejszej sprawie". Jednak bezczynność ustawodawcy nie może prowadzić do pozostawienia w obrocie prawnym orzeczeń opartych na niekonstytucyjnej podstawie prawnej. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego obowiązuje, został ogłoszony i opublikowany. Zawarte w jego uzasadnieniu wywody nakazują kierować się przy stosowaniu przepisów uznanych za niekonstytucyjne w zakresie w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłaty egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej, tymi przepisami Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, które Trybunał powołał jako wzorzec kontroli konstytucyjności. W tym kontekście niewątpliwie rację ma skarżąca podnosząc, że wysokość opłat nie może pozostawać w oderwaniu od stopnia efektywności, poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych. Wysokość opłat powinna być powiązana w miarę możliwości z rzeczywistymi kosztami konkretnego postępowania egzekucyjnego. Sąd nie podziela stanowiska Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, że konstytucyjnie dopuszczalna jest sytuacja, iż wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań, oraz że ustalając koszty egzekucyjne organ nie był zobowiązany do ich miarkowania. Stanowisko to pozostaje w sprzeczności z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego. Oczywiście powyższy wyrok nie spowodował wyeliminowania zakwestionowanych przepisów z porządku prawnego, ale wywarł skutek tego rodzaju, że przepisy te nie mogą być rozumiane i stosowane bez uwzględnienia argumentacji zawartej w uzasadnieniu wyroku Trybunału, która stanowiła podstawę tez zawartych w sentencji o niezgodności ocenianych przepisów z normami Konstytucji. W skardze strona podniosła też, że należność główna i odsetki objęte tytułem wykonawczym nr [...] zostały uregulowane w wyniku zaliczenia zwrotu podatku od towaru i usług na poczet zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę jeszcze przed wyegzekwowaniem jakiekolwiek kwoty na poczet kosztów egzekucyjnych dochodzonych na podstawie powyższego tytułu wykonawczego. W względzie organ pierwszej instancji odwołał się do art. 64 § 8 u.p.e.a., w myśl którego zapłata egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych nie zwalnia od obowiązku uiszczenia opłaty manipulacyjnej oraz opłat za czynności egzekucyjne i wydatków egzekucyjnych. Należy jednak zauważyć, że w wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r., SK 31/14 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że również art. 64 § 8 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie przewiduje możliwości obniżenia opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 i opłaty manipulacyjnej w razie umorzenia postępowania z uwagi na dobrowolną zapłatę egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji. Trybunał stwierdził, że za sprzeczne z zasadniczym celem postępowania egzekucyjnego należy uznać normę prawną, zgodnie z którą dłużnik zostaje obciążony pełną wysokością opłaty w wypadku dobrowolnego zaspokojenia wierzyciela. Norma ta nie tylko nie motywuje do dobrowolnego spełnienia świadczeń dochodzonych w egzekucji, ale wykazuje wręcz cechy swoistej kary finansowej, nakładanej za zachowanie pożądane i zgodne z prawem. Skoro w każdym wypadku istnieje obowiązek uiszczenia kosztów egzekucyjnych w pełnej wysokości, to zobowiązani mogą nie być zainteresowani wywiązaniem się ze swoich zobowiązań dobrowolnie. Zauważyć należy, że w zaskarżonym postanowieniu nie wykazano, w sposób poddający się weryfikacji, że koszty egzekucyjne w kwocie 208.701,40 zł, odpowiadają nakładowi pracy w postępowaniu egzekucyjnym, którego dotyczą, a także wymaganej czasochłonności i stopniowi skomplikowania sprawy. Organ nie wskazał żadnych kwotowo określonych wydatków poniesionych w związku z podjętymi czynnościami. Rozpatrując sprawę ponownie, organ uwzględni ocenę prawną zawartą w niniejszym wyroku. Ustalając wysokość kosztów egzekucyjnych organ będzie miał na uwadze wynikające ze wskazanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego ograniczenia, związane ze stwierdzeniem częściowej niekonstytucyjności przepisów określających wysokość opłat. Organ uwzględni rzeczywiste wydatki i koszty związane z dokonaniem w toku postępowania egzekucyjnego czynności egzekucyjnych, w tym ich pracochłonności i czasochłonności. Jednocześnie Sąd oddalił wniosek strony o połączenie spraw I SA/Bd 738/18 i I SA/Bd 789/18, ponieważ sprawa I SA/Bd 789/18 nie została jeszcze wyznaczona na rozprawę. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postanowiono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. Na koszty te składa się uiszczony wpis os skargi (100 zł), wynagrodzenia pełnomocnika (480 zł) oraz opłata skarbowa od uiszczonego pełnomocnictwa (17 zł).