I SA/Bd 742/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant Asystent sędziego Agnieszka Zakrzewska-Wiśniewska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 października 2012 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i umorzenia postępowania w sprawie oddala skargę Decyzją z dnia [...]. Prezydent Miasta B. odmówił stronie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 rok w kwocie wynikającej ze złożonej korekty deklaracji z dnia 23 lipca 2008r. Nie zgadzając się z wydaną decyzją strona złożyła odwołanie, w którym zarzuciła naruszenie art. 2, art. 3 ust. 1 pkt 4, art. 5 i art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm., dalej "u.p.o.l."), poprzez błędne przyjęcie, że miała obowiązek uiszczenia podatku od nieruchomości od terenu lotniska; błędne przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania art. 7 ust 1 pkt 5 oraz art. 7 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Ponadto strona zarzuciła, że organ nie dokonał podstawowych ustaleń niezbędnych do wydania decyzji i nie wykazał, na podstawie jakich ustaleń określił wysokość należnego podatku za 2005r. Rozpatrując złożone odwołanie, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. decyzją z dnia [...] r. uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i umorzyło postępowanie organu pierwszej instancji w sprawie. W uzasadnieniu organ wskazał, że u podstaw uchylenia zaskarżonej decyzji leżą przyczyny natury formalnej uniemożliwiające merytoryczne rozpatrzenie odwołania. W pierwszej kolejności zauważył, że w przypadku rozstrzygania o nadpłacie musi być wcześniej wyjaśniona sprawa wysokości zobowiązania podatkowego. Tymczasem w zaskarżonej decyzji nie podano, jaka kwota z tytułu podatku od nieruchomości została faktycznie zapłacona przez podatnika, ani też nie wykazano – za pomocą stosownej decyzji wymiarowej, jaka była kwota należnego podatku, a to jest możliwe w oparciu o art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi podstawę stwierdzenia nadpłaty w odniesieniu do zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa. Następnie organ stwierdził, że istotnym w sprawie jest to, że organ pierwszej instancji nie wyjaśnił, dlaczego uznał skarżącego za podatnika podatku od nieruchomości od gruntów i budowli znajdujących się aktualnie w samoistnym posiadaniu P. L. B. S.A. Organ powołał się na protokół kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej w B., który stwierdza jednoznacznie, że trwały zarząd na rzecz skarżącego został ustanowiony odnośnie nieruchomości położonych na terenie miasta B. wchodzących w skład wojskowego kompleksu lotniskowego decyzjami Prezydenta Miasta B. z dnia [...] r. i z dnia [...] r. z tym, że faktycznie przekazanie nieruchomości w trwały zarząd nastąpiło protokołem zdawczo odbiorczym z dnia [...] r. Stąd w sprawie pojawiła się istotna wątpliwość, czy podatnikiem podatku od nieruchomości za lata 2005-2007 mógł być skarżący, który nie mając tytułu prawnego do nieruchomości, użyczył nieruchomości A. M. W., która następnie zawarła umowę dzierżawy z P. L. B. S.A., będącym aktualnie posiadaczem tych nieruchomości. Zdaniem organu, R. Z. I. nie mógł być uznany przez organ pierwszej instancji za stronę postępowania, ponieważ nie jest on podatnikiem w rozumieniu art. 3 ust. 1 u.p.o.l., a tym samym nie był uprawniony w świetle art. 75 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej "ord. pod.") do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Skarżący nie figuruje jako dysponent wskazanych nieruchomości w ewidencji gruntów i budynków w latach 2005-2007. Podmiot ten nie przedłożył także innych dowodów w trakcie postępowania, z których wynikałoby, że jest posiadaczem tych nieruchomości, którym mógł być dopiero od dnia [...]r., kiedy uprawnienia i obowiązki wynikające z trwałego zarządu nad nieruchomościami wchodzącymi w skład wojskowego kompleksu lotniskowego zostały przekazane na jego rzecz. Końcowo organ wskazał, że skarżący nie będący podatnikiem podatku od nieruchomości za wspomniany okres może domagać się zwrotu nienależnie pobranego świadczenia na drodze powództwa cywilnego. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię art. 2, art. 3 ust. 1 pkt 4, art. 3 ust. 4, art. 7 ust. 1 pkt 3, art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., błędne ustalenie istnienia niedopłaty podatku od nieruchomości w kwocie 17.488 zł wynikającej ze zwolnienia powierzchni zajmowanej przez A. B. na mocy art. 7 ust. 1 pkt 5 i art. 7 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz błędne ustalenie, że podatnik zobowiązany jest do uiszczenia podatku od nieruchomości w kwocie [...] zł, w wyniku zwolnienia powierzchni zajmowanej przez A. B. na mocy art. 7 ust. 1 pkt 5 oraz art. 7 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W uzasadnieniu skarżący zwrócił uwagę na zapisy umowy użyczenia z dnia [...] r. oraz umowy dzierżawy L. W. współużytkowanego przez lotnictwo cywilne z dnia [...] r., które zobowiązują biorącego w użyczenie, czyli A. M. W. do zapłaty podatku od nieruchomości (§ 5 umowy). Podobny zapis istnieje w § 8 umowy z dnia [...] r. Strona wskazała, że w ocenie organu, umowy te zostały zawarte nie z właścicielem (Skarbem Państwa), a z podmiotem, na rzecz którego przedstawiciel Skarbu Państwa ustanowił zarząd nieruchomością - w tym przypadku na rzecz skarżącego. Organ wskazał jednak, że posiadaczem samoistnym są P. L. S.A., a faktyczne przekazanie nieruchomości w trwały zarząd nastąpiło protokołem z dnia [...] r. Skoro skarżący władał nieruchomością bez tytułu prawnego, nie był więc posiadaczem samoistnym nieruchomości, nie oznacza to jednak, że nie mógł zawrzeć umowy użyczenia. Skarżący podał, że procedury własnościowe nadal są nie zakończone oraz, że od dnia [...] r., na podstawie decyzji Dyrektora Departamentu Infrastruktury MON oraz decyzji nr [...] z dnia [...] r. w sprawie planowania i wykonywania budżetu resortu obrony narodowej, skarżący został wskazany jako właściwy podmiot do wnoszenia opłat z tytułu podatku od nieruchomości, podatku leśnego i rolnego. Zdaniem strony, zasada swobody umów pozwala ułożyć w sposób dowolny taki stosunek prawny. Do tej normy zastosował się zarówno skarżący oraz A. M. W. Wskazał, że jeśli strony zawarły umowę to mogły określić wzajemne prawa i obowiązki, a jednym z tych obowiązków jest zapłata podatku od nieruchomości. Skarżący podniósł, że w praktyce, podatnika podatku od nieruchomości ustala organ podatkowy na podstawie danych zawartych w deklaracji. Zatem jeśli organ podatkowy mógł zidentyfikować podatnika podatku od nieruchomości jako P. L. S.A. to niezrozumiały jest fakt podwójnej opłaty podatku od nieruchomości, albowiem za te same powierzchnie organ podatkowy pobrał opłaty zarówno od podmiotu P. L. S.A., jak i od R. Z. I. Stąd też wynikła potrzeba złożenia przez stronę korekty deklaracji podatkowej. Skarżący podniósł, że zastosował się do wyników kontroli z dnia [...] r., w której uznano, że z tytułu posiadania gruntów ([...] ha - część lotnicza dla A. B., [...] ha część lotnicza dla PLB S.A. - położona na terenie miasta B. i [...] ha - część lotnicza dla PLB S.A. - położona na terenie gminy B. B.) stanowiących ustalone przez P. L. C. części lotnicze dla lotnisk użytkowanych przez PLB S.A. i A. B., jest uprawniony do skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W ocenie R. Z. I., jest on ponadto uprawniony do korzystania ze zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., w stosunku do terenów użyczonych A. M. W., które następnie zostały wydzierżawione A. B. - celem prowadzenia przez niego działalności statutowej. Podsumowując, strona uznała postępowanie organów za nieprawidłowe, nieuwzględniające wyników przeprowadzonej kontroli oraz dokumentów przedstawianych organowi w toku postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (jednolity tekst: Dz. U. z 2012 r. Nr 270), zwanej dalej "p.p.s.a." kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie z przepisem art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Aktami sprawy są akta sądowe, jak i przedstawione sądowi akta administracyjne. Zatem sąd administracyjny rozpoznaje sprawę w zakresie stanu faktycznego, który legł u podstaw wydania zaskarżonej decyzji i znajduje się w nadesłanych aktach administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2008 r., sygn. akt II OSK 1533/07, LEX nr 488467). Wskazać dalej należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że decyzja będąca przedmiotem skargi nie narusza prawa. Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy skarżący R. Z. I. w B. był w 2005 r. podatnikiem podatku od nieruchomości w stosunku do nieruchomości objętych umową użyczenia z dnia [...] r. i umową dzierżawy z dnia [...] r. i w konsekwencji tego faktu, czy przysługuje mu żądanie zwrotu nadpłaty w zakresie uiszczonych środków finansowych. W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (jednolity tekst: Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.), zwanej dalej u.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Jak z powyższego wynika podatnikami podatku od nieruchomości są posiadacze nieruchomości, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub z innego tytułu prawnego. Tytułem prawnym upoważniającym do posiadania nieruchomości o jakim mowa w powołanym przepisie jest trwały zarząd. W przypadku ustanowienia decyzją trwałego zarządu, to na zarządcy ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Z akt sprawy wynika, że R. Z. I. w latach 2005, 2006 i 2007 nie zawarł umowy z właścicielem nieruchomości, nie posiadał innego tytułu prawnego do nieruchomości, nie był też posiadaczem bez tytułu prawnego. Zauważyć należy, że w dniu [...]r. doszło do zawarcia umowy użyczenia pomiędzy T.O.L. w G. a A. M. W. w W., gdzie użyczającym był T. O. L. w G. a biorącym w użyczenie A. M. W. w W. R. Z. I. był jedynie obok J. W. Nr [...] w B. podmiotem, który brał udział w tej transakcji. Umowa obejmowała grunty wchodzące w skład działek: jednostka ewidencyjna Miasto B. – obręb [...] i jednostka ewidencyjna B. B. – obręb B. B. Następnie w dniu [...] r. została zawarta umowa dzierżawy tych samych gruntów pomiędzy A. M. W. w W. jako wydzierżawiającym a P. L. B. S.A. występującym jako dzierżawca. Dopiero z dniem [...] r. na podstawie umowy przejęcia praw i obowiązków z umowy użyczenia z dnia [...] r. R. Z. I. przejął prawa i obowiązki ciążące dotąd na T. O. L. w G. Stwierdzić zatem należy, że stroną umowy użyczenia R. Z. I. stał się dopiero w dniu [...] r. Nie oznacza to jednocześnie, że zyskał w ten sposób tytuł prawny do przedmiotowej nieruchomości, który pochodziłby od właściciela. Tytuł prawny do nieruchomości R. Z. I. uzyskał na mocy dwóch decyzji: z dnia [...] r. [...], znak [...] oraz z dnia [...] r. Nr [...], znak [...] orzekających o wygaszeniu trwałego zarządu ustanowionego na rzecz D. S. P. M. O. N. i ustanowieniu przez Prezydenta Miasta B. trwałego zarządu na rzecz skarżącego. Zauważyć w tym miejscu należy, że protokolarne przekazanie nieruchomości objętych trwałym zarządem przez D. S. P. M. O. N. na rzecz R. Z. I. nastąpiło w dniu [...]r. Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (jednolity tekst: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.) objęcie nieruchomości w trwały zarząd następuje na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Z dniem spisania protokołu powstają uprawnienia i obowiązki względem nieruchomości. W komentarzu zawartym w systemie prawnym LEX do art. 45 ustawy o gospodarce nieruchomościami Ewa Bończak-Kucharczyk stwierdza, że objęcie w trwały zarząd nieruchomości oddanej w taki zarząd na podstawie decyzji administracyjnej następuje, zgodnie z art. 45 ust. 3 u.g.n., na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Od chwili spisania takiego protokołu liczy się bieg okresu, na jaki trwały zarząd został ustanowiony, i od tej chwili będą naliczane opłaty z tytułu trwałego zarządu. Tym samym skonstatować należy, że skarżący Z. nie był podatnikiem podatku od nieruchomości w okresie 2005-2007 w zakresie spornych gruntów ze względu na nieposiadanie tytułu prawnego do przedmiotowych nieruchomości. R. Z. I. nie posiadał też tych nieruchomości bez tytułu prawnego. Taki tytuł w stosunku do tych gruntów posiadało ówcześnie D. S. P. M. O. N. Przedmiotowe nieruchomości były u niego w trwałym zarządzie. W przekonaniu Sądu, jeśli jeden podmiot legitymuje się trwałym zarządem co do konkretnych nieruchomości, to inny nie może wywodzić, że posiada te nieruchomości bez tytułu prawnego. Poza tym posiadanie nieruchomości bez tytułu prawnego związane jest z faktycznym posiadaniem. W okolicznościach sprawy takim faktycznym (rzeczywistym) posiadaczem był P. L. B. S.A. Użyte w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. sformułowanie "bez tytułu prawnego" oznacza sytuację, w której określony podmiot objął w posiadanie nieruchomość (lub jej część, obiekt budowlany lub jego część) i nie dokonał tego na podstawie umowy, ani innego tytułu prawnego. Chodzi w tym przypadku zatem o posiadanie faktyczne, nawet gdyby nie było oparte o określony tytuł prawny. Posiadanie jest natomiast instytucją prawa rzeczowego, oznaczającą stan faktyczny, polegający na władaniu określoną rzeczą przez osobę posiadacza. Elementami posiadania są: 1/ fizyczne władanie rzeczą przez posiadacza (corpus possesionis); 2/ manifestowany przez posiadacza zamiar władania rzeczą dla siebie (animus rem sibi habendi) (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 listopada 2010 r., sygn. akt I SA 414/10, LEX nr 748233). Powyższe zatem jednoznacznie dowodzi, że skarżący nie mógł być także podatnikiem podatku od nieruchomości w zakresie spornych gruntów ze względu na posiadanie ich bez tytułu prawnego. Na podstawie art. 72 § 1 pkt 1 ord. pod., za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Za świadczenie nadpłacone przyjmuje się sytuację, gdy podatnik jest zobowiązany do świadczenia z tytułu określonego podatku, lecz kwota uiszczona jest wyższa od kwoty należnej. Świadczenie jest uiszczone nienależnie, gdy podatnik dokonuje zapłaty określonej kwoty pieniężnej, mimo że nie jest do tego zobowiązany. Nienależność świadczenia ma również miejsce w sytuacji, gdy w chwili jego spełnienia istniała wprawdzie podstawa prawna, jednakże po jego dokonaniu podstawa ta odpadła np. z powodu uchylenia decyzji lub stwierdzenia jej nieważności. W każdym razie dla trybu zwrotu nienależnie zapłaconego podatku, jako nadpłaty w ujęciu ord. pod. istotnym jest, aby uiszczone świadczenie zrealizowane było na tle szeroko pojętego stosunku podatkowoprawnego tzn. aby świadczenie to pochodziło od podmiotu stosunku zobowiązaniowego w prawie podatkowym (podatnika, płatnika, inkasenta, osoby trzeciej lub spadkobiercy), na którym generalnie ciążą zobowiązania wobec wierzyciela podatkowego, lecz w konkretnym przypadku podstawę nienależnego świadczenia stanowiło błędne przeświadczenie tego podmiotu o ciążącym na nim zobowiązaniu podatkowym. W każdym takim przypadku podmiot zobowiązań podatkowych, uznając się bezpodstawnie za dłużnika danego stosunku prawnopodatkowego, realizuje nienależne świadczenie na rzecz wierzyciela takiego stosunku (por. wyrok NSA z dnia 26 listopada 2008 r., sygn. akt I FSK 1620/07, LEX nr 531031, zob. też J. Zubrzycki, w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2008, Wydawnictwo Unimex, Wrocław 2008, s. 371oraz wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 18 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 1838/09, LEX nr 606550). Wobec powyższego, skoro skarżący nie był w analizowanym okresie podatnikiem podatku od nieruchomości w zakresie spornych gruntów ze względu na brak do nich tytułu prawnego ani też nie posiadał ich bez tytułu prawnego, to w konsekwencji nie przysługuje mu prawo do żądania stwierdzenia nadpłaty z tytułu uiszczonych środków finansowych. Słusznie zauważył organ odwoławczy, że decyzja uchylająca decyzję organu pierwszej instancji i umarzająca postępowanie w sprawie jest rozstrzygnięciem korzystnym dla skarżącego, który jest uprawniony do dochodzenia uiszczonych należności na drodze powództwa cywilnego. W takiej sytuacji znajduje zastosowanie instytucja z zakresu prawa cywilnego – bezpodstawne wzbogacenie (art. 405 i nast. Kodeksu cywilnego). Warto w tym miejscu przywołać orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego, w którym konstatuje się, że jeżeli dany podmiot nie będąc podatnikiem i nie będąc w żadnym stopniu zobowiązanym do uiszczenia należności podatkowych, realizuje zobowiązanie podatkowe [...], właściwym trybem o zwrot tych nienależnie uiszczonych należności jest postępowanie w sprawach cywilnych. W przypadku takim mamy bowiem do czynienia z bezpodstawnym wzbogaceniem wierzyciela podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 26 listopada 2008 r., sygn. akt I FSK 1620/07, LEX nr 531031 oraz wyrok SN z 22 października 1998 r., sygn. akt III RN 69/98; OSNAP 1999, Nr 13, poz. 412). Mając zatem na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił. U. Wiśniewska H. Adamczewska-Wasilewicz D. Dudra