I SA/Bd 747/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Ewa Kruppik – Świetlicka Sędziowie: sędzia WSA Halina Adamczewska - Wasilewicz sędzia WSA Dariusz Dudra (spr.) Protokolant pomocnik sekretarza Agnieszka Liberda – Koczorowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi J. T. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem Minister Finansów utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia [...] odmawiające J. T. wszczęcia postępowania o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ przytoczył następujący stan faktyczny: pismem z dnia 1 kwietnia 2009r. skarżący wniósł o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W treści wniosku wskazał, że był wspólnikiem spółki cywilnej, która korzystała z usług biura rachunkowego. Osoba zajmująca się jej sprawami rachunkowymi sporządziła i złożyła w dniu 2 stycznia 2001r. we właściwym urzędzie skarbowym zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym (VAT-Z), zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2, informację NIP-C oraz informację PIT-5/X. W związku z powyższym, powstało zobowiązanie w podatku od towarów i usług z tytułu opodatkowania nieodsprzedanych towarów. Na tle przedstawionego stanu faktycznego, zadano pytania: czy biuro rachunkowe, które prowadzi księgę przychodów i rozchodów zewnętrznie, może złożyć w imieniu obsługiwanego podmiotu pismo (podpisując się pod nim) dotyczące remanentu likwidacyjnego, likwidując tym samym spółkę cywilną, wraz z deklaracjami uaktualniającymi wyżej wspomnianymi, nie posiadając do tego szczególnego pełnomocnictwa oraz czy organ podatkowy, a w szczególności przyjmujący takie deklaracje pracownik powinien żądać załączenia przez biuro rachunkowe przy składaniu ww. deklaracji pełnomocnictwa szczególnego podpisanego przez wszystkich współwłaścicieli spółki. W odpowiedzi na wezwanie organu skarżący uzupełnił wniosek poprzez wskazanie m.in. że wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa we wniosku, została określona w decyzji organu podatkowego, tj. Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]Nr [...], w której orzeczono o odpowiedzialności strony za zobowiązania podatkowe spółki cywilnej P.z tytułu podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu tej decyzji organ podatkowy powołał się na zgłoszenie VAT-Z z dnia 2 stycznia 2001r. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. działając z upoważnienia Ministra Finansów odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Jako podstawę rozstrzygnięcia organ wskazał art. 14b § 5, art. 165a § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu organ podkreślił, że kwestia skuteczności złożenia przez podmiot prowadzący sprawy rachunkowe spółki cywilnej P. we właściwym urzędzie skarbowym przedmiotowych dokumentów, związanych z likwidacją tej spółki, podlegała ocenie w toku postępowania podatkowego. Organ podatkowy, wydając decyzję, nie zakwestionował prawa osoby, która sporządziła i złożyła przedmiotowe dokumenty do działania w imieniu spółki cywilnej i jej wspólników. Tym samym, stan faktyczny będący przedmiotem wniosku stanowił element sprawy podatkowej rozstrzygniętej, co do jej istoty, w decyzji organu podatkowego. Nie zgadzając się z powyższym postanowieniem skarżący złożył na nie zażalenie i wniósł o jego zmianę poprzez udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, zgodnie z wnioskiem z dnia 1 kwietnia 2009r. Uzasadniając powyższe żądanie wskazał na błędy w zastosowaniu przepisów Ordynacji podatkowej, w szczególności art. 14b § 5 tej ustawy, gdyż w jego ocenie kwestia prawidłowego umocowania osoby składającej wskazane we wniosku dokumenty w imieniu spółki cywilnej P. i jej wspólników nie podlegała ocenie w toku postępowania podatkowego zakończonego decyzją. Przemawia za tym wydanie decyzji pomimo braku odpowiedniego pełnomocnictwa w aktach sprawy. Zdaniem podatnika wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 1 kwietnia 2009r. dotyczy przede wszystkim przyszłych konsekwencji decyzji wymiarowej, wydanej na podstawie wniosku o zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej, złożonego przez osobę nieuprawnioną. Organ odwoławczy postanowieniem z dnia 14 sierpnia 2009r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W ocenie organu nawet jeśli właściwy organ podatkowy błędnie uznał osobę prowadzącą sprawy rachunkowe spółki cywilnej P. za upoważnioną do składania dokumentów, w imieniu spółki i jej wspólników, nie zmienia to faktu, że podjęcie odpowiednich czynności postępowania podatkowego i wydanie decyzji w oparciu o te dokumenty, jest jednoznaczne z uznaniem ich złożenia za skuteczne, a zatem dokonane przez osobę upoważnioną. Ponadto, wbrew twierdzeniom podnoszonym w zażaleniu, wniosek skarżącego nie dotyczy skutków wydania decyzji wymiarowej, gdyż jego przedmiot stanowi skonkretyzowany stan faktyczny, jakim jest złożenie w dniu 2 stycznia 2001r. we właściwym urzędzie skarbowym, przez osobę prowadzącą sprawy rachunkowe spółki cywilnej P. zgłoszeń VAT-Z i NIP-2 oraz informacji NIP-C i PIT-5/X., a w opisanym we wniosku stanie faktycznym sprawy nie wskazano na wydaną decyzję wymiarową organu podatkowego, której skutków - jak twierdzi strona w zażaleniu - dotyczy ten wniosek. Także postawione pytania nie odnoszą się do skutków prawnych decyzji organu podatkowego. Zdaniem organu nie można zgodzić się z twierdzeniem, że przedmiotem wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest odrębny stan faktyczny, niż ten, który stanowił podstawę wydania decyzji organu podatkowego z dnia 7 maja 2001r. Skoro kwestia skuteczności złożenia wymienionych dokumentów została już oceniona przez organ podatkowy, nie może podlegać ponownej ocenie w treści interpretacji indywidualnej. Na powyższe postanowienie podatnik złożył skargę, w której wniósł o jego uchylenie z uwagi na błędną i dowolną wykładnię art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu wskazał, że podtrzymuje stanowisko przedstawione uprzednio w treści zażalenia. Skarżący podkreślił, że pytania skierowane do organu miały na celu ustalenie, czy organ podatkowy powinien żądać przedstawienia odpowiedniego umocowania przez osobę składającą deklaracje, na podstawie których następuje "zamknięcie działalności gospodarczej podmiotu". Zdaniem skarżącego wyjaśnienie, czy działanie organu było zgodne z prawem przekłada się na następne konsekwencje prawne, w tym także na uzyskanie odszkodowania za błędnie wydaną decyzje organu podatkowego, a więc dotyczy zupełnie nowego jeszcze nieprowadzonego postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie z przepisem art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Aktami sprawy są akta sądowe, jak i przedstawione sądowi akta administracyjne. Zatem sąd administracyjny rozpoznaje sprawę w zakresie stanu faktycznego, który legł u podstaw wydania zaskarżonej decyzji i znajduje się w nadesłanych aktach administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2008 r., sygn. akt II OSK 1533/07, LEX nr 488467). Wskazać dalej należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że postanowienie będące przedmiotem skargi nie narusza przepisów prawa w sposób, który mógłby implikować jej wyeliminowanie z obrotu prawnego. Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy w stanie faktycznym sprawy Dyrektor Izby Skarbowej działający w imieniu Ministra Finansów zasadnie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku skarżącego o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z art. 14 b § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (jednolity tekst: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwana dalej ord. pod. nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej albo gdy w tym zakresie sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Nie budzi zdaniem Sądu wątpliwości w okolicznościach faktycznych sprawy, twierdzenie organu, że postawione przez wnioskodawcę pytania dotyczą okoliczności stanu faktycznego mieszczących się w zakresie wydanej decyzji dotyczącej VAT. Postawione pytania dotyczące biura rachunkowego, a mianowicie, czy biuro takie miało prawo złożyć w imieniu obsługiwanego podmiotu w urzędzie skarbowym pismo dotyczące remanentu likwidacyjnego spółki, likwidując tym samym spółkę cywilną, wraz z deklaracjami uaktualniającymi (VAT-Z, NIP-2, NIP-C, PIT-5/X), nie posiadając do tego szczególnego pełnomocnictwa, oraz czy organ podatkowy, w szczególności przyjmujący takie deklaracje jego pracownik powinien zażądać załączenia przez biuro rachunkowe przy składaniu przedmiotowych deklaracji pełnomocnictwa szczególnego do dokonania tych czynności podpisanego przez wszystkich współwłaścicieli spółki - wchodzą w zakres elementów stanu faktycznego objętego decyzją o odpowiedzialności skarżącego jako wspólnika spółki cywilnej P. za zobowiązania podatkowe tej spółki. Wydana bowiem decyzja o odpowiedzialności skarżącego dotyczyła podatku od towarów i usług z tytułu opodatkowania towarów nieodsprzedanych w ramach prowadzonej działalności, pozostałych po jej zakończeniu. Z decyzji tej wynika, że spółka zakończyła działalność podlegającą opodatkowaniu w dniu [...] Podstawę takiego twierdzenia stanowi wskazane w tej decyzji zgłoszenie VAT-Z z dnia 2 stycznia 2001 r., złożone ówcześnie w organie podatkowym. Z powołanej decyzji jednoznacznie wynika, że w związku zakończeniem działalności spółka zgodnie z art. 6a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr z 1993 r. Nr 11, poz. 50 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, dokonała opodatkowania towarów nieodsprzedanych. W myśl art. 6a ust. 1 pkt 1 tego aktu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają również towary własnej produkcji oraz towary, które po nabyciu nie zostały odsprzedane, w przypadku rozwiązania spółki prawa cywilnego. Niewątpliwie – zdaniem Sądu – podstawę faktyczną wydanej decyzji stanowiło zgłoszenie VAT-Z, informujące organ podatkowy o zakończeniu działalności spółki. Tym samym podstawa faktyczna decyzji wydanej w oparciu o art. 115 ord. pod. obejmowała swym zakresem umocowanie do złożenia wymienionych wyżej deklaracji, w tym zgłoszenia VAT-Z. Treść decyzji świadczy o tym, iż organ nie zakwestionował uprawnienia osoby działającej w imieniu spółki do złożenia tych dokumentów. To zaś, czy osoba ta dysponowała wówczas stosownym umocowaniem do tych czynności, czy też takich uprawnień nie posiadała, nie ma dla niniejszej sprawy znaczenia. Istotne jest bowiem tylko to, że w zakres stanu faktycznego stanowiącego podstawę faktyczną wydanej decyzji wchodziło umocowanie do działania w imieniu spółki podczas składania przedmiotowych deklaracji. W stanie faktycznym sprawy zasadnie zatem – zdaniem Sądu – organ wydający postanowienie odmówił podatnikowi udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Przeszkodę do takiego działania stanowił wprost powołany wyżej przepis art. 14 b § 5 ord. pod. Powtórzyć raz jeszcze w tym miejscu wypada, że zgodnie z jego treścią nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej albo, gdy w tym zakresie sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Słusznie zauważa Minister, że nie można w drodze instytucji interpretacji przepisów prawa podatkowego podważać ostatecznej decyzji podatkowej. Decyzja ostateczna korzysta bowiem z ochrony w postaci zasady trwałości decyzji ostatecznej. W myśl art. 128 ord. pod. decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w ordynacji podatkowej oraz w ustawach dodatkowych. Decyzja podatkowa jest ostateczna, jeżeli w pierwszej instancji strona nie złożyła od niej odwołania, jeżeli w pierwszej instancji stronie nie przysługuje od niej odwołanie z mocy ustawy (art. 261 § 4 ord. pod.), bądź decyzję tę wydał organ drugiej instancji w toku postępowania odwoławczego. Zasada ta służy pewności obrotu prawnego. Wobec powyższego za uzasadnione należało uznać twierdzenie organu, że Minister Finansów nie ma kompetencji do kontrolowania legalności decyzji organów podatkowych, w szczególności kontroli prawidłowości dokonywanej przez te organy oceny skutków prawnych działań podatników i ich przedstawicieli. Końcowo zauważyć wypada, że skarżącemu przysługiwało prawo do zakwestionowania decyzji o jego odpowiedzialności za zobowiązania spółki cywilnej w drodze odwołania do organu wyższej instancji, później zaś w przypadku niezadowalającego rozstrzygnięcia prawo do złożenia skargi do sądu. Wobec powyższego argumenty skargi należało uznać za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalić.