I SA/Bd 755/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie sędzia WSA Leszek Kleczkowski asesor WSA Joanna Ziołek (spr.) Protokolant starszy asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi "C. – Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością" w T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie należności celno – podatkowych z tytułu importu towaru 1. uchyla decyzję w zaskarżonej części, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy na rzecz "C. – Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością" w Toruniu kwotę [...] zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu [...] listopada 2022 r. w Oddziale Celnym II w B. przyjęte zostało od [...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w T. (dalej także jako: "Skarżąca", "Spółka") zgłoszenie celne, następnie uzupełnione, na podstawie którego zgłoszony do procedury dopuszczenia do obrotu został towar pochodzący z [...] w postaci: części konstrukcji aluminiowych przygotowanych do stosowania w konstrukcjach ram drzwiowych – próg drzwiowy (indeks producenta [...]) – 5.760 szt.; łączników narożnych do ram drzwiowych (indeks producenta [...]) – 10.000 szt.; łączników narożnych do ram drzwiowych (indeks producenta [...] – 10.000 szt. Dla przedmiotowego towaru Spółka zadeklarowała kod TARIC 7610100000 ze stawką celną erga omnes w wysokości 6%. Po przyjęciu zgłoszenia w wyniku jego weryfikacji stwierdzono nieprawidłowości w klasyfikacji taryfowej towarów objętych zgłoszeniem uzupełniającym, skutkiem czego decyzją z [...] kwietnia 2024 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. (dalej także jako: "NUCS", "organ I instancji") określił pozostałą do pokrycia kwotę długu celnego oraz różnicę między kwotą podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości, a kwotą podatku już wykazaną w zgłoszeniu celnym, należnego z tytułu importu towarów objętych procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu na podstawie zgłoszenia celnego. Od powyższej decyzji pismem z [...] kwietnia 2024 r. Spółka złożyła odwołanie. Decyzją z dnia [...] września 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej także jako: "DIAS", organ odwoławczy") uchylił zaskarżoną decyzję w całości i w tym zakresie: 1. określił kwotę należności celnych przywozowych pozostałą do pokrycia w wysokości [...] zł w związku z objęciem procedurą dopuszczenia do obrotu towarów w postaci: - kształtowników z aluminium – łączników narożnych do ram drzwiowych o indeksie producenta [...] – 10.000 szt., - kształtowników z aluminium – łączników narożnych do ram drzwiowych o indeksie producenta [...] – 10.000 szt., 2. zaksięgował i powiadomił dłużnika o zarejestrowaniu kwoty długu celnego w wysokości [...] zł, 3. określił różnicę w kwocie podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł należnego z tytułu importu towarów wskazanych w pkt 1, między kwotą podatku w prawidłowej wysokości a kwotą podatku już wykazaną. W uzasadnieniu DIAS podał, że podstawę sporu w sprawie stanowi klasyfikacja w nomenklaturze scalonej towarów objętych kontrolowanym zgłoszeniem celnym. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. uznał, że klasyfikacja towarów nim objętych jest nieprawidłowa oraz, że prawidłowy dla tych towarów jest kod TARIC 7610909010. Powyższe implikowało konieczność zastosowania w sprawie postanowień rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2021/546, nakładającego ostateczne cło antydumpingowe i stanowiącego o ostatecznym pobraniu cła tymczasowego nałożonego na przywóz elementów wyciskanych z aluminium pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej (Dz. U. UE L 109 z 30 marca 2021 r.), na mocy którego dla towaru o kodzie TARIC 7610909010, należne jest cło antydumpingowe wg stawki 32,1%. Spółka zakwestionowała klasyfikację zastosowaną przez organ celny. Odnosząc się do zarzutów zawartych w odwołaniu DIAS uznał, że zasługują one na uwzględnienie, choć nie w całości. DIAS podał, że kontrolowanym zgłoszeniem celnym, zgodnie z opisem dokonanym przez Spółkę, objęte są części konstrukcji aluminiowych przygotowane do dostosowania w konstrukcjach drzwiowych: próg drzwiowy (indeks producenta [...]), kształtowniki z aluminium – łączniki narożne do ram drzwiowych (indeks producenta [...]), kształtowniki z aluminium – łączniki narożne do ram drzwiowych (indeks producenta [...]). W opinii Dyrektora Izby Administracji Skarbowej progi drzwiowe (indeks producenta [...]) należy zaklasyfikować do pozycji 7610 i w jej ramach do kodu TARIC 7610 10 00 00, a ich klasyfikację taryfową wyznaczają reguły: 1, 2a, 3b i 6. DIAS stwierdził, że organ I instancji przeprowadzając analizę budowy i składu towaru zgłoszonego jako części konstrukcji aluminiowych przygotowane do stosowania w konstrukcjach drzwiowych – próg drzwiowy (indeks producenta [...]) oraz procesów produkcyjnych Spółki, nie uwzględnił właściwości i cech tego wyrobu i tym samym dokonał jego błędnej klasyfikacji. W szczególności nie uwzględniono, że wyrób o indeksie producenta [...] posiada charakter wyrobu kompletnego i gotowego, czego w żaden sposób nie zmienia okoliczność, że może być skracany. Możliwość jego skracania/przycinania nie oznacza jednak wcale, że przycinany być musi. Za taką klasyfikacją wyrobu o indeksie producenta [...] przemawia również to, że jest on oferowany do sprzedaży w katalogu producenta w takiej postaci, w jakiej jest importowany, tj.: jako kompletny próg drzwiowy, co wypełnia zarazem postanowienia Not wyjaśniających do pozycji 7308, do których odsyłają postanowienia Not wyjaśniających do pozycji 7610. Noty wyjaśniające do pozycji 7308 jasno wskazują, że pozycja [...] obejmuje kompletne lub niekompletne konstrukcje metalowe, jak również ich części. W rozumieniu niniejszej pozycji konstrukcje te charakteryzują się tym, że raz zmontowane – zwykle pozostają w tym położeniu. Zatem w ocenie DIAS klasyfikacja wyrobu o indeksie producenta [...] została wskazana prawidłowo w zgłoszeniu celnym i w tym zakresie należności celne i podatkowe zostały określone prawidłowo. Natomiast odnośnie do klasyfikacji wyrobów stanowiących części konstrukcji aluminiowych przygotowane do stosowania w konstrukcjach drzwiowych – kształtowniki z aluminium – łączniki narożne do ram drzwiowych (indeks producenta [...] i [...]), DIAS podzielił pogląd organu I instancji. Organ wskazał, że kod TARIC 7610 10 00 00, na który jako właściwy do całego asortymentu objętego zgłoszeniem celnym wskazuje Spółka, obejmuje wyłącznie drzwi, okna oraz ramy do nich i progi drzwiowe i nie mieszczą się w nim części tych konstrukcji, tak jak ma to np. miejsce w przypadku kodu 7610 90 10 00, dotyczącego m. in. mostów i części do nich. W opinii DIAS wyroby stanowiące części konstrukcji aluminiowych przygotowane do stosowania w konstrukcjach drzwiowych – kształtowniki z aluminium – łączniki narożne do ram drzwiowych (indeks producenta [...] i [...]), należy zaklasyfikować do pozycji 7610 i w jej ramach do kodu TARIC 7610 90 90 10, a ich klasyfikację taryfową wyznaczają reguły: 1 i 6. Zatem klasyfikacja wyrobów o indeksie producenta [...] i [...] w kontrolowanym przez organ I instancji zgłoszeniu celnym była nieprawidłowa i w tym zakresie należało określić należności celne i podatkowe. Odnosząc się do opinii z [...] lutego 2023 r. sporządzonej przez W. K., rzeczoznawcę budowlanego z zakresu konstrukcyjno-budowlanej przy [...] Okręgowej Izbie Inżynierów Budownictwa w B., powołanego w toku prowadzonego postępowania celnego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał, że nie wnosi ona do sprawy niczego innego niż to co wynika z dokumentacji przedstawionej przez Spółkę. Tym samym nie ma większego znaczenia dla sprawy. DIAS stwierdził, że NUCS powołał biegłego do klasyfikacji towarów objętych kontrolowanym zgłoszeniem celnym w oparciu o Wspólną Taryfę Celną, a zatem do czynności ustawowo przynależnej organom celnym, a ponadto, że sporządzona przez biegłego opinia zawiera wiele informacji pozostających bez znaczenia dla dokonania prawidłowej klasyfikacji importowanych wyrobów, a informacje, które dla tej klasyfikacji znaczenie posiadają, tj. informacje dotyczące budowy, kształtu, składu i procesów produkcji, były organowi I instancji znane z dokumentacji dostarczonej przez Spółkę. Organ podkreślił, że ww. opinia nie odnosi się w ogóle do wyrobów o indeksie producenta [...] i [...]. DIAS wskazał, że zarówno organ I instancji, jak i Spółka mają rację co do tego, że wyroby o indeksie producenta [...] i [...], to części konstrukcji. Spółka jednak uważa, że skoro są to części konstrukcji jaką stanowią drzwi to należy je klasyfikować do kodu TARIC 7610 10 00 00 tak jakby były drzwiami nie dostrzegając, że obok drzwi kod ten obejmuje również inne konstrukcje takie jak: okna, ramy do drzwi i okien i progi drzwiowe. Wyroby o indeksie producenta [...] i [...] służą dopiero do wyrobu konstrukcji jaką jest rama drzwiowa i nie są nawet jej podstawowym elementem zatem uznać je należy jedynie za części tej konstrukcji – części ramy drzwiowej. Skoro natomiast kod TARIC 7610 10 00 00 nie obejmuje części opisanych nim konstrukcji, w przeciwieństwie do pozycji której rozszerzenie stanowi, nie może mieć do nich zastosowania. W konsekwencji powyższego zdaniem DIAS należało je zaklasyfikować w ramach kolejnych podpozycji pozycji 7610. Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej za nieuzasadnione uznał zarzuty odwołania w zakresie klasyfikacji wyrobów o indeksie producenta [...] i [...]. DIAS wskazał, że skoro [...] marca 2021 r. weszło w życie rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2021/546, które nałożyło ostateczne cło antydumpingowe na przywóz sztab, prętów, kształtowników (nawet drążonych), rur i przewodów rurowych; niezmontowanych; nawet gotowych do użycia w konstrukcjach (np. ciętych na wymiar, nawierconych, giętych, stażowanych, gwintowanych); wykonanych z aluminium, nawet w postaci stopu, zawierającego nie więcej niż 99,3% aluminium, z wyłączeniem: 1. produktów mocowanych (np. za pomocą spawania lub elementami złącznymi) tak, by tworzyły podzespoły; 2. spawanych rur i przewodów rurowych; 3. produktów w opakowanym zestawie zawierającym części niezbędne do montażu produktu końcowego bez dalszego wykańczania lub wytwarzania części ("zestaw wyrobów gotowych"), które nakłada ostateczne cło antydumpingowe m. in. na produkty objęte kodem TARIC 7610 90 90 10 i pochodzące z Chińskiej Republiki Ludowej, do wyrobów o indeksie producenta [...] i [...] należało zastosować stawkę w wysokości 32,1 % ostatecznego cła antydumpingowego, do ceny netto towaru na granicy Unii, przed ocleniem. W skardze wniesiono o uwzględnienie skargi i uchylenie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] września 2024 r. w przedmiocie rozstrzygnięcia w zakresie klasyfikacji towaru w postaci łączników narożnych do ram drzwiowych o symbolu [...] i [...] do kodu TARIC 7610 90 90 10 oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. Zarzucono: 1) naruszenie art. 5 pkt 39, art. 22, art. 56 ust. 1 i 2, art. 57, art. 69, art. 70 ust. 1 i 2, art. 71 ust. 1, art. 77 ust. 1-3, art. 84, art. 85 ust. 1, art. 87 ust. 1, art. 101 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz. U. UE L 269 ze zm.: dalej także jako: "UKC") w związku z art. 1 i art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U. UL L 87.256.1 ze zm.), w tym zmianą wprowadzoną rozporządzeniem Komisji (UE) nr 2021/1832 z dnia 12 października 2021 r. zmieniającym załącznik 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U. UL L 87.256.1 ze zm.), w związku z art. 1 ust. 1 i ust. 2, art. 2, art. 3, art. 4 i art. 6 rozporządzenia Wykonawczego Komisji (UE) 2021/546 z dnia 29 marca 2021 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe i stanowiące o ostatecznym pobraniu cła tymczasowego nałożonego na przywóz elementów wyciskanych z aluminium pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej (Dz. Urz. UE L 109/1 29.10.2021 r. ze zm.) w związku z art. 2, art. 65 ust. 1 i 2 i art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2020 r., poz. 1382 ze zm.) poprzez: - niewłaściwe ich zastosowanie i błędną interpretację, skutkujące nieuprawnioną zmianą kodu importowanego towaru w postaci łączników narożnych do ram drzwiowych o symbolu [...] i [...] z przyjętego w zgłoszeniu celnym z dnia [...] listopada 2022 r. kodu taryfy celnej TARIC 7610 10 00 00 – na kod TARIC 7610 90 90 10, co spowodowało niewłaściwe określenie należności celnych przywozowych oraz kwoty podatku od towarów i usług; - niewłaściwe ich zastosowanie i błędną interpretację, skutkujące nieprawidłową kwalifikacją taryfową importowanego przez Spółkę towaru w postaci łączników narożnych do ram drzwiowych o symbolu [...] i [...] do kodu TARIC 7610 90 90 10, w sytuacji konieczności zastosowania dla tego towaru wskazanego w zgłoszeniu kodu TARIC 7610 10 00 00 – bądź alternatywnie kodu TARIC 7610 90 90 91 ewentualnie 7616 99 90 99 – mając na uwadze obiektywne cechy i właściwości importowanego towaru oraz jego przeznaczenie stanowiące obiektywne kryteria klasyfikacyjne; 2) naruszenie art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 181, art. 191 i art. 197 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383; dalej także jako: "O.p.", "Ordynacja podatkowa") – przez dowolną ocenę materiału dowodowego sprawy, niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla jej rozstrzygnięcia oraz sprzeczność ustaleń organu z treścią zebranego w sprawie materiału, zważywszy na przedstawione dowody – w szczególności w postaci opinii biegłego – które po przeprowadzeniu prawidłowej, całościowej ich oceny, winny doprowadzić do rozstrzygnięcia odmiennego niż zawarte w decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w przedmiocie klasyfikacji importowanego towaru za ww. zgłoszeniem celnym, określonego w poz. 1 skarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Podczas rozprawy w dniu [...] stycznia 2025 r. strony podtrzymały dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej także jako: "p.p.s.a.") wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo. Z akt sprawy wynika, iż w dniu [...] listopada 2022 r. w Oddziale Celnym II w B. przyjęto zgłoszenie celne Skarżącej dotyczące objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu towaru importowanego z Chin opisanego jako: a) części konstrukcji aluminiowych przygotowanych do stosowania w konstrukcjach ram drzwiowych – próg drzwiowy (indeks producenta [...] – 5.760 szt.; b) łączniki narożne do ram drzwiowych (indeks producenta [...] – 10.000 szt.; c) łączniki narożne do ram drzwiowych (indeks producenta [...] – 10.000 szt. Spółka zaklasyfikowała przedmiotowy towar do kodu TARIC 7610 10 00 00 we Wspólnej Taryfie Celnej, jako konstrukcje z aluminium, a w ramach tych konstrukcji jako: "drzwi, okna oraz ramy do nich i progi drzwiowe" ze stawką cła 6% i stawką podatku od towaru i usług w wysokości 23%. W wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego po przeprowadzeniu postępowania, organ odwoławczy kierując się regułami 1, 2a, 3b i 6 Ogólnych Reguł Interpretacyjnych Nomenklatury Scalonej (dalej także jako: "ORINS"), uwagami do poszczególnych sekcji i działów Wspólnej Taryfy Celnej oraz Notami wyjaśniającymi, stwierdził, że: - dla towaru o symbolu [...] - progów drzwiowych - prawidłowa jest klasyfikacja do pozycji TARIC 7610 10 00 00, i w tym zakresie uchylił decyzję organu pierwszej instancji - dla towaru o symbolu [...] i [...] - kształtowników z aluminium łączników narożnych do ram drzwiowych - w oparciu o reguły 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacyjnych Nomenklatury Scalonej prawidłowa jest klasyfikacja do pozycji TARIC 7610 90 90 10. W skardze zakwestionowano zmianę klasyfikacji dla importowanych przez Spółkę towarów o symbolu [...] i [...], któremu przypisano kod TARIC 7610 90 90 10, co spowodowało zmianę obciążeń celno-podatkowych Spółki. Spór w rozpoznawanej sprawie sprowadza się zatem do rozstrzygnięcia czy organ prawidłowo dokonał klasyfikacji taryfowej importowanych przez Spółkę towarów o indeksie producenta [...] i [...] jako "kształtowników z aluminium". Według organu sporny towar nie może być zaklasyfikowany do pozycji TARIC 7610 10 00 00, która obejmuje "drzwi, okna oraz ramy do nich i progi drzwiowe". Nie odnosi się ona bowiem do kształtowników o indeksie producenta [...] i [...], które nie są kompletnymi ramami drzwiowymi a stanowią jedynie element montażowy do ich wytworzenia. Podkreślić należy, że proces klasyfikacji towaru obejmuje zidentyfikowanie samego towaru i ustalenie czy towar odpowiada konkretnej pozycji Taryfy celnej. W procesie tym należy posługiwać się nie tylko przesłankami natury technicznej czy kryteriami przeznaczenia towaru, ale należy mieć na uwadze treść Taryfy celnej wraz z uwagami do poszczególnych sekcji lub działów, a także Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) oraz Wyjaśnienia do Taryfy celnej. Niezbędne jest zatem dokonanie ustaleń w zakresie tych cech towaru, które są relewantne z punktu widzenia Taryfy celnej. W orzecznictwie sądowym utrwalił się pogląd, że zidentyfikowanie towaru dla potrzeb klasyfikacji Taryfy celnej mieści się w sferze ustaleń faktycznych (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 stycznia 2014 r., sygn. akt I GSK 1536/12). Podać należy, że stosownie do art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz.U. z 2023 r. poz. 1590) do: 1) postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12, art. 138a § 4, art. 141-143, art. 168, art. 170, art. 215 § 1 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9 i 10, rozdziału 11 - z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa; 2) odwołań stosuje się odpowiednio także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169, art. 208, art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 oraz § 2, art. 220, art. 221, art. 222, art. 223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym w pierwszej kolejności należało ocenić zarzuty skargi w zakresie naruszenia przez organ przepisów postępowania. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie DIAS dokonując identyfikacji towaru dla potrzeb klasyfikacji celnej nie dochował zasad wynikających z przepisów regulujących postępowanie, tj. art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Podać przy tym należy, że zgodnie z art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Z regulacji tej wynikają dla organu podatkowego dwie istotne powinności, po pierwsze zebranie materiału dowodowego niezbędnego dla podjęcia rozstrzygnięcia, po drugie jego wnikliwe rozpatrzenie. Dokonując tych czynności organ podatkowy musi kierować się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. ocenić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego czy dana okoliczność została udowodniona. Skuteczne zarzucenie naruszenia przepisu art. 191 O.p. wymaga zatem wykazania, że organy podatkowe uchybiły zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego, ograniczyły ocenę do wybranych dowodów, z pominięciem innych, nie uwzględniły powiązań między dowodami, ich znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. W opinii DIAS wyroby stanowiące części konstrukcji aluminiowych przygotowane do stosowania w konstrukcjach drzwiowych - kształtowniki z aluminium - łączniki narożne do ram drzwiowych (indeks producenta [...] i [...]), należy zaklasyfikować do pozycji 7610 i w jej ramach do kodu TARIC 7610 90 90 10, a ich klasyfikację taryfową wyznaczają reguły: 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Zgodnie z regułą 1 do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z kolejnymi regułami. Organ mając na uwadze treść not wyjaśniających wskazał, że wyroby o indeksie producenta [...] i [...] to kształtowniki, służące do budowy konstrukcji aluminiowej jaką jest rama drzwiowa (do łączenia jej elementów). Tym samym stanowią one części konstrukcji jaką jest rama drzwiowa co uzasadnia ich klasyfikację do pozycji 7610. Dalej organ odwołał się do reguły 6 ORINS, zgodnie z którą klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich. Treść podpozycji 7610 10 00 00 brzmi: "drzwi, okna oraz ramy do nich i progi drzwiowe". Organ przyjął, że ponieważ w podpozycji 7610 10 00 00 nie mieszczą się części wskazanych w niej konstrukcji tak jak ma to miejsce na przykład w przypadku kodu 7610 90 10 00 dotyczącego m. in. mostów i części do nich, kształtowniki o indeksie producenta [...] i [...] nie mogą być do niej klasyfikowane. W ramach pozycji 7610 najlepiej opisującą kształtowniki o indeksie producenta [...] i [...] podpozycją, jest będąca jednocześnie końcowym kodem TARIC, podpozycja 7610 90 90 10, obejmująca: sztaby, pręty, kształtowniki (nawet drążone), rury, przewody rurowe, niezmontowane, niespawane, wykonane z aluminium, nawet w postaci stopu, zawierającego nie więcej niż 99,3% aluminium. Podkreślić w tym miejscu należy, że zarówno przywołana powyżej reguła 1, jak i 6, odwołują się "do treści pozycji jak i uwag do nich". Zatem organ dokonując klasyfikacji towaru do właściwej pozycji Taryfy Celnej musi mieć na uwadze treść uwag do sekcji i działów. Sekcja XV Wspólnej Taryfy Celnej (zawarta w rozporządzeniu wykonawczym Komisji (UE) 2023/2364 z dnia 26 września 2023 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej – Dz.U. ) określa kategorię użytkową dla metali podstawowych i obejmuje działy w danej sekcji określone od działu 72 do 83, które przypisane są do właściwości materiału związanego z metalami szlachetnymi i nieszlachetnymi. Dla jednoznacznego zrozumienia i interpretacji zapisów sekcji XV uwagi zawierają definicje pojęć umożliwiających identyfikację towaru. Zgodnie z pkt 9 uwag: "w działach od 74 do 76 i od 78 do 81 następujące wyrażenia oznaczają: (..) lit. b) Kształtowniki: wyroby walcowane, wyciskane, ciągnione, kute lub kształtowane, w zwojach lub nie, o jednolitym pełnym przekroju poprzecznym na całej swej długości (podkreślenie Sądu), które nie odpowiadają definicjom prętów, sztab, drutu, blach grubych blach cienkich, taśm, folii, rur i przewodów rurowych. Wyrażenie to obejmuje także wyroby odlewane lub spiekane o tych samych kształtach, które zostały obrobione po wyprodukowaniu (inaczej niż przez zwykłe przycinanie lub usuwanie zgorzeliny), pod warunkiem że podczas obróbki nie przyjęły charakteru artykułów lub wyrobów objętych innymi pozycjami." Nie budzi zatem wątpliwości Sądu, że aby uznać określony towar za kształtownik w rozumieniu podpozycji działu 76 musi on spełniać warunki, o których mowa w przywołanej definicji. Tymczasem organ w zaskarżonej decyzji nie dokonał w oparciu o posiadany materiał dowodowy (dokumenty celne, informacje pozyskane od producenta towaru i Skarżącej) analizy spornych towarów o indeksie producenta [...] i [...] w kontekście przywołanej definicji. Organ nie wyjaśnił dlaczego uważa, że towar ten jest kształtownikiem w sytuacji, gdy Spółka na etapie postępowania celnego jak i przed Sądem fakt ten kwestionuje a w dokumentach przedłożonych przez Skarżącą w odniesieniu do tego towaru nazwa taka się nie pojawia. Spółka operuje bowiem wskazaniem "narożniki", "łączniki do ramy drzwiowej". Co więcej w protokole kontroli z dnia [...] lipca 2023 r. sporządzonym przez funkcjonariuszy celnych zawarte są następujące informacje: "Kontrolowana Spółka załączyła do wyjaśnień zdjęcia oraz rysunki techniczne obrazujące wymiary i przekroje poprzeczne importowanych towarów, wymienionych w odnośniku Ad. 3.3 i 3.4 pisma (karty akt sprawy nr [...]), wyjaśniła (...): Łącznik narożny do ramy drzwiowej L=14 mm, [...] ([...]) – element konstrukcyjny łącznik narożny ramy drzwiowej; Łącznik narożny do ramy drzwiowej L=18 mm, [...] ([...]) – element konstrukcyjny łącznik narożny ramy drzwiowej. Elementy/materiały powstały z podstawowych profili konstrukcyjnych aluminiowych – obrobionych mechanicznie na dedykowany wymiar szerokości L=14 mm i L=18mm. Są to elementy o złożonym profilu przekroju aluminiowego nie stanowiące przekroju pełnego (litym)." (str. 9-11 protokołu, k. 251-260 akt admin.; podkreślenie Sądu). Zestawienie opisu towaru przytoczone powyżej z definicją kształtownika zawartą w uwagach do sekcji XV prowadzi do wniosku, że kształtownik powinien posiadać jednolity pełen przekrój poprzeczny na całej swojej długości a sporne towary nie posiadają przekroju pełnego. Sprzeczności tej organ nie wyjaśnił. Podnieść również należy, że Spółka już w odwołaniu (co powtórzyła w skardze) wskazywała na rozważenie ewentualnej klasyfikacji towarów o indeksie producenta [...] i [...] do kodu TARIC 7610 90 90 91 lub 7616 99 90 99. Organ w zaskarżonej decyzji nie odniósł się do tego zagadnienia. W konsekwencji Sąd uznał, że brak odniesienia się przez organ odwoławczy do powyższych kwestii czyni zasadnym zarzut naruszenia art. 187 § 1 i art. 191 O.p. W ocenie Sądu organ nie mógł dokonać prawidłowej klasyfikacji towaru jeśli nie zostały wyjaśnione okoliczności faktyczne w zakresie istotnych cech towarów, które mają zasadnicze znaczenie z punktu widzenia treści uwag do sekcji XV Taryfy Celnej. Z uwagi na stwierdzone przez Sąd uchybienia organu w zakresie przeprowadzonego postępowania przedwczesne byłoby odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi. Ponownie rozpatrując sprawę organ szczegółowo wyjaśni stan faktyczny sprawy przy uwzględnieniu wszystkich cech importowanych towarów. Organ rozważy przy tym całość zgromadzonego materiału dowodowego oraz odniesie się do argumentów prezentowanych przez Spółkę w toku postępowania. Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni ocenę prawną wyrażoną w niniejszym uzasadnieniu i wynikające z niego wskazania co do dalszego postępowania. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., orzekł jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200, art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a. Na zasądzone koszty postępowania sądowego składają się: uiszczony wpis od skargi w wysokości [...] zł, wynagrodzenie pełnomocnika w wysokości [...] zł ustalone na podstawie § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2023 r. poz. 1964) oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł. Orzeczenia, których sygnatury przywołano w uzasadnieniu dostępne są na stronie internetowej orzeczeń sądów administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl J. Ziołek H. Adamczewska-Wasilewicz L. Kleczkowski