I SA/Bd 793/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz sędzia WSA Jarosław Szulc Protokolant: asystent sędziego Katarzyna Chowańska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 listopada 2017 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn oddala skargę I SA/Bd 793/17 UZASADNIENIE Skarżący pismem z dnia [...] lutego 2017 r., uzupełnionym w dniu [...] lutego 2017 r., zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego we [...] z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn w wysokości [...] zł wynikającej z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego we [...] z dnia [...] grudnia 2016 r. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] odmówił umorzenia zaległości podatkowej w całości w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę wyliczonymi na dzień wpływu wniosku w kwocie [...]zł. Po rozpoznaniu odwołania skarżącego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ przytoczył art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.). Organ podał, że z oświadczenia o stanie majątkowym sporządzonego w dniu [...] lutego 2017 r. wynika, że skarżący otrzymuje świadczenie rentowe w kwocie [...] zł miesięcznie. Uzyskuje dochody z tytułu najmu, jednakże nie wskazał kwoty dochodów osiąganych z tego źródła. Mieszka w mieszkaniu komunalnym przy ul. [...]/20 we [...] o powierzchni 28 m2, którego miesięczny koszt utrzymania wynosi około [...] zł. Nie posiada auta, żadnych wierzytelności, lokat, akcji, obligacji, udziałów w spółkach. Posiada zadłużenie z tytułu opłat czynszu w łącznej wysokości [...] zł (lokal mieszkalny przy: ul. [...]/20 – [...] zł i ul. [...] – [...] zł). Ponosi opłaty za telewizję kablową i energię elektryczną. Skarżący dołączył stosowne dokumenty. Ponadto podał, że ma problemy zdrowotne (różne schorzenia: depresja, zawroty, duszności). Koszty, jakie ponosi na leczenie stanowią kwotę [...]zł. W okresie od [...] stycznia do [...] marca 2017 r. obciążony był kosztami z tytułu usług opiekuńczych świadczonych w dni powszednie od poniedziałku do piątku, 3 godziny dziennie – koszt usługi [...] zł za jedną godzinę (decyzja Prezydenta M. [...] z dnia [...] grudnia 2016 r.). Z oświadczenia o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej, i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego [...] wynika, że jest w 50% właścicielem lokalu mieszkalnego położonego przy ul. [...] we [...]. Według zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-3 w roku podatkowym 2013 osiągnął dochód z renty/emerytury w wysokości [...] zł. Zgodnie z informacją o dochodach uzyskanych od organu rentowego dochód z renty/emerytury w roku 2014 wyniósł [...] zł, a w 2015 r. – [...] zł. Płatnik w informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy wykazał, że dochód z renty/emerytury w roku 2016 wyniósł [...] zł. Organ podał, że postanowieniem Sądu Rejonowego we [...] Wydział I Cywilny z dnia [...] listopada 2016 r. skarżący nabył spadek w drodze dziedziczenia po zmarłej w dniu [...] lipca 2012 r. we [...] B. S. w udziale ˝ części spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego o powierzchni użytkowej 27,80 m2 we [...] przy ul. [...] o wartości [...] zł. Przedmiotowe postanowienie uprawomocniło się w dniu [...] listopada 2016 r. Organ wskazał, że w niniejszej sprawie obowiązek podatkowy powstał z chwilą uprawomocnienia się postanowienia sądu. Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r. ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w wysokości [...] zł. Jednym z przejawów równości wobec prawa jest to, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie (art. 84 Konstytucji RP). Niedopełnienie tych obowiązków wywołuje określone w stosownych aktach prawnych konsekwencje. Następstwem tego jest ponoszenie odpowiedzialności za skutki podejmowanych przez siebie decyzji i powziętych działań. Uzyskanie ulgi podatkowej jest odstępstwem od zasady równości, gdyż na mocy indywidualnej decyzji podatnik zostaje zwolniony z obowiązku świadczenia wynikającego z ustawy. Dlatego nie można z tego odstępstwa czynić normy i z faktu, że jakiś podmiot uzyskał umorzenie podatku, wywodzić prawa do żądania podobnej ulgi. Z uwagi na przedstawioną sytuację finansową i zdrowotną, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej dostrzegł, iż w sprawie zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika. Jednakże przedmiotowa sprawa dotyczy umorzenia należności podatkowych przypadających jednostce samorządu terytorialnego, a zatem podjęcie decyzji w przedmiocie udzielania ulg podatkowych musi zostać poprzedzone uzyskaniem zgody przewodniczącego zarządu tej jednostki, na rzecz którego pobierany jest podatek. Zgoda wydawana jest w formie postanowienia, na które nie przysługuje zażalenie. Jeżeli przepis prawa uzależnia wydanie decyzji od zajęcia stanowiska przez inny organ, w tym wyrażenia opinii lub zgody albo wyrażenia stanowiska w innej formie, decyzję wydaje się po zajęciu stanowiska przez ten organ, co wynika z art. 209 § 1 Ordynacji podatkowej. Stosując się do niniejszych uregulowań, przed wydaniem zaskarżonej decyzji, Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] pismem z dnia [...] lutego 2017 r., zwrócił się do przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego – Prezydenta M. [...] z prośbą o wydanie opinii o sposobie rozpatrzenia wniosku. Prezydent M. [...], dysponując materiałem dowodowym przekazanym przez organ podatkowy, nie wyraził zgody na udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości w podatku od spadków i darowizn w kwocie [...]zł. Postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego, o którym mowa w art. 18 ust. 3 wyżej cytowanej ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, ma moc wiążącą dla organów podatkowych i determinuje podejmowane przez nie rozstrzygnięcie. Brak zgody prezydenta miasta (burmistrza, wójta) wyłącza możliwość podjęcia pozytywnego dla podatnika rozstrzygnięcia. Stąd stanowisko Prezydenta M. [...] wyrażające się brakiem zgody na umorzenie zaległości podatkowej, uniemożliwia organowi podatkowemu zastosowanie ulgi w spłacie zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn. Na potwierdzenie swojego stanowiska organ przytoczył uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego. Dodał, że w swoim stanowisku Prezydent M. [...] nie wykluczył, że na stosowny wniosek strony możliwa będzie modyfikacja formy płatności zaległości w podatku od spadków i darowizn w postaci odroczenia lub rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej. W skardze do tut. Sądu skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji (decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego we [...] z dnia [...] kwietnia 2017 r. i decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 22 czerwca 2017 r.) oraz postanowienie Prezydenta M. [...] z dnia [...] marca 2017 r. jako naruszających prawo oraz stwierdzenie, iż ww. decyzje i postanowienie nie podlegają wykonaniu. W skardze zarzucił naruszenie prawa materialnego, mające wpływ na wynik postępowania w postaci obrazy przepisów art. 67a § 1 pkt 3, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 18 ust. 2 i 3 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, poprzez niewłaściwą wykładnię i przyjęcie, iż brak zgody prezydenta miasta (burmistrza, wójta) wyłącza możliwość podjęcia pozytywnego dla podatnika rozstrzygnięcia, w sytuacji braku podstaw do takich twierdzeń. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Jak wynika z akt sprawy postanowieniem Sądu Rejonowego we [...] Wydział I Cywilny z dnia [...] listopada 2016 r. skarżący nabył spadek w drodze dziedziczenia po zmarłej w dniu [...] lipca 2012 r. we [...] B. S. w udziale ˝ części spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego o powierzchni użytkowej 27,80 m2 we [...] przy ul. [...] o wartości [...] zł. Przedmiotowe postanowienie uprawomocniło się w dniu [...] listopada 2016 r. i zatem zgodnie z tą chwilą powstał obowiązek podatkowy skarżącego w postaci zapłaty podatku w kwocie [...]zł, ustalonego decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego we [...] z dnia [...] grudnia 2016 r. Płacenie podatków jest przejawem równości wszystkich wobec prawa, o którym mowa w art. 84 Konstytucji RP zgodnie z którym: każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych". Podstawą prawną rozstrzygnięcia jest przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – dalej zwana w skrócie: "O.p.". Przepis ten stanowi, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa (§ 2). Należy wskazać, ze zgodnie z wolą Ustawodawcy decyzje organów podatkowych w sprawie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych mają charakter uznaniowy, to oznacza, że do organu należy końcowe rozstrzygnięcie, co do przyznania lub co do odmowy przyznania wnioskowanej ulgi, o czym świadczą w treści cytowanego przepisu słowa: "organ może". Decyzje te są podejmowane w ramach tzw. uznania administracyjnego. To oznacza, że nawet wystąpienie przesłanek wskazanych w tym przepisie nie skutkuje pozytywnym rozstrzygnięciem dla podatnika. Zastosowanie ulgi w płaceniu podatków jest więc odstępstwem od zasady równości, gdyż na mocy indywidualnej decyzji podatnik zostaje zwolniony z obowiązku świadczenia wynikającego z ustawy. Dlatego nie można z tego odstępstwa czynić normy i z faktu, że jakiś podmiot uzyskał umorzenie podatku, wywodzić prawa do żądania podobnej ulgi. Dyrektor izby Administracji Skarbowej w B. mając na uwadze przedstawioną sytuację finansową i zdrowotną skarżącego, dostrzegł, iż w sprawie zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika. Organ wskazał jednocześnie, że skoro przedmiotowa sprawa dotyczy umorzenia należności podatkowych przypadających jednostce samorządu terytorialnego, a zatem podjęcie decyzji w przedmiocie udzielania ulg podatkowych musi zostać poprzedzone uzyskaniem zgody przewodniczącego zarządu tej jednostki, na rzecz którego pobierany jest podatek – zgodnie z art. 18 ustawy z 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego Zgoda wydawana jest w formie postanowienia, na które nie przysługuje zażalenie. Przy czym odmowa tego organu jest wiążąca dla organu decydującego o uldze, co wynika z art. 209 § 1 Ordynacji podatkowej. Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] pismem z dnia [...] lutego 2017 r., stosując się do niniejszych uregulowań, przed wydaniem zaskarżonej decyzji, zwrócił się do przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego – Prezydenta Miasta [...] z prośbą o wydanie opinii o sposobie rozpatrzenia wniosku. Prezydent Miasta [...], dysponując materiałem dowodowym przekazanym przez organ podatkowy, nie wyraził zgody na udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości w podatku od spadków i darowizn w kwocie [...]zł. Organ zaznaczył jednocześnie, że na stosowny wniosek strony możliwa jest modyfikacja formy płatności zaległości w podatku od spadków i darowizn w postaci odroczenia lub rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej. Jak wskazano wyżej postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego, o którym mowa w art. 18 ust. 3 wyżej cytowanej ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, ma moc wiążącą dla organów podatkowych i determinuje podejmowane przez nie rozstrzygnięcie i organ nie miał innego wyjścia jak odmówić udzielenia ulgi. Należy zauważyć, że ww. przepisy mają zastosowanie do podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego z mocy art. 18 ust. 1 u.d.j.s.t. Zgodnie zaś z art. 18 ust. 2 tej ustawy, w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Na postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulg, o których mowa w ust. 1, nie przysługuje zażalenie (art. 18 ust. 3 tej ustawy). Zwrot "wyłącznie za zgodą" użyty w art. 18 ust. 2 ustawy z 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego przesądza, że wynikające z art. 67a) § 1 o.p. uprawnienia do udzielenia ulg w spłacie podatków stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego mogą być realizowane tylko z uwzględnieniem stanowiska organu jednostki samorządu terytorialnego (por. wyrok WSA w Gdańsku z 11 października 2016r. w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 604/16). Reasumując, w przypadku podatku od spadków i darowizn, należącego do dochodów gminy (art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. g u.d.j.s.t.), podstawowe znaczenie ma zatem wynikające z art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t. ograniczenie możliwości umorzenia zaległości podatkowych przez naczelnika urzędu skarbowego. Zatem użyty w tym przepisie zwrot "wyłącznie za zgodą" jednoznacznie przesądza, że wynikające z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej uprawnienia do udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego mogą być realizowane przez organy podatkowe z uwzględnieniem stanowiska organu jednostki samorządu terytorialnego. W sytuacji zatem, gdy organ ten nie wyrazi zgody na zastosowanie ulgi, organy podatkowe nie mają możliwości pozytywnego załatwienia wniosku podatnika. Mając na uwadze przytoczone wcześniej regulacje, w stosunku do tej zaległości, organy podatkowe mogły jedynie podjąć decyzję o odmowie jej umorzenia, bez względu na własną ocenę zasadności argumentacji podnoszonej przez skarżącego. W tym zakresie organy podatkowe nie działają bowiem w granicach swojego uznania administracyjnego. Sąd, podobnie jak Dyrektor Izby Skarbowej, dostrzega, że sytuacja skarżącego, zarówno materialna jak i rodzinna jest trudna. Skarżący w skardze oprócz żądania uchylenia decyzji organu odwoławczego domagał się również stwierdzenia, ze odmowa Prezydenta Miasta jako niezgodna z prawem powinna być wyeliminowana z obrotu prawnego. W tym miejscu Sąd zaznacza, że zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 marca 2010 r. sygn. akt II FPS 9/09 (Lex nr 558265), postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulgi podatkowej, o którym mowa w art. 18 ust. 3 u.d.j.s.t. nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Sąd administracyjny powinien jednak dokonać kontroli jego legalności przy rozpoznawaniu skargi na decyzję dyrektora izby skarbowej, stosownie do art. 134 § 1 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369) co też uczynił. Charakter zgody przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego na udzielenie ulg w podatku od spadków i darowizn. W świetle art. 18 ust. 2 ustawy z 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, udzielenie ulg w podatku od spadków i darowizn możliwe jest wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego, wydawanej w formie postanowienia. Zgoda, o której mowa w tym przepisie jest dodatkową przesłanką materialno-prawną (poza tymi określonymi w art. 67a o.p.), która musi zostać spełniona, aby możliwe było uwzględnienie wniosku o udzielenie takiej ulgi. Niewyrażenie takiej zgody skutkuje niemożnością wydania przez organy podatkowe pozytywnej dla podatnika decyzji, z uwagi na brak jednej z przesłanek udzielenia wnioskowanej przez nią ulgi, tj. umorzenia zaległości podatkowych w podatku od spadków i darowizn. Zatem zaskarżone rozstrzygnięcie jest zgodne z prawem, gdyż nie można zarzucić mu naruszeń wskazanych w skardze. Mając powyższe na względzie Sąd skargę na podstawie art. 151 cyt. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił.