I SA/Bd 82/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Teresa Liwacz Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 02 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi A.L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku rolnym 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości Pismem z dnia [...]. A. L. (skarżący) zwrócił się do Wójta Gminy Ch. o umorzenie zaległości podatkowej w kwocie [...] zł w podatku rolnym z tytułu gospodarstwa rolnego. W uzasadnieniu wniosku wskazał, że zadłużenie spowodowane jest zaniedbaniami i oszustwem Wójta. Podniósł, że ostatnie 6 lat było latami klęskowymi, trzeba było zaciągać kredyty na wznowienie produkcji, tegoroczne grady i nawałnice spowodowały minimum 40% straty. Oświadczył, że choruje na zwyrodnienie stawów, ma uszkodzony kręgosłup, powiększoną aortę, choruje na przewlekłą obturacyjną chorobę płuc, nie może pracować, nie ma pieniędzy, na jego utrzymaniu pozostaje syn w wieku szkolnym. Podkreślił, że ma stary sprzęt wymagający naprawy, ziemia będąca jego własnością jest słabej jakości. Ponadto, w tym oraz zeszłym roku wszystko marzło i było zalewane. Na wezwanie organu podatnik złożył oświadczenie o stanie majątkowym i dwa zaświadczenia lekarskie. Decyzją z dnia [...]., Wójt Gminy Ch. odmówił podatnikowi umorzenia zaległości podatkowej w podatku rolnym. Organ stwierdził, że w sprawie nie występuje "ważny interes podatnika" i "interes publiczny", o których mowa w art. 67a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.), dalej O.p., przemawiający za umorzeniem podatków, gdyż podatnik jest właścicielem i posiadaczem gospodarstwa rolnego i osiąga dochody, których wprawdzie nie ujawnił, jednakże wystarczają na pokrycie wydatków obciążających budżet rodziny. Podniósł, że podatnik nie wykazał, jakie straty osiągnął w związku z suszami i zalewaniem gruntów. Uznał, że sytuacja finansowa podatnika może być dla niego niezadowalająca, ale nie odbiega od sytuacji innych rolników, których uprawy także zostały zniszczone. Od powyższej decyzji podatnik złożył odwołanie, w którym podniósł, że nie zgadza się z decyzją. Podał, że jego uprawy uschły, a część z nich zniszczył deszcz i grad, lecz nie ma na to żadnych dowodów, ponieważ Wójt nie powołał żadnej Komisji. Decyzją z dnia [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ w pierwszej kolejności powołał się na przepisy regulujące instytucję umorzenia zaległości podatkowych, w szczególności art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Wyjaśnił, że ulga przewidziana w art. 67a § 1 O.p. ma wyjątkowy charakter i może znaleźć zastosowanie jedynie do nadzwyczajnych, szczególnych przypadków. Na podstawie danych ewidencyjnych organ ustalił, że podatnik jest właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni [...] ha ([...] ha przeliczeniowych) oraz dzierżawcą gospodarstwa rolnego o powierzchni [...] ha ([...] ha przeliczeniowych) i z tego tytułu osiąga dochód roczny w wysokości [...] zł zgodnie z obwieszczeniem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 21 września 2012r. w sprawie wysokości przeciętnego dochodu z pracy w indywidualnych gospodarstwach rolnych z 1 ha przeliczeniowego w 2011r. W ocenie SKO, strona jest w stanie zapłacić należny podatek. Zdaniem Kolegium, nawet przy uwzględnieniu wydatków jakie ponosi podatnik (na energię elektryczną – [...] zł, gaz – [...] zł, wodę – [...]zł, inne – [...] zł, koszt kształcenia syna – [...] zł ; łącznie [...] zł), możliwa jest spłata zaległości podatkowych. Organ stwierdził, że zapłata podatku nie przekracza możliwości finansowych zobowiązanego, jak również nie zachwieje podstawami jego egzystencji, skoro miesięczny dochód (nie uwzględniając dopłat) wynosi [...] zł, a wskazane wydatki stałe wynoszą [...] zł. Kolegium nie doszukało się także przesłanki interesu publicznego w umorzeniu skarżącemu zaległego podatku. Podniosło, że naczelną zasadą systemu prawa podatkowego w Polsce, znajdującą oparcie w art. 84 Konstytucji RP, jest powszechność opodatkowania. Wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe stanowią zatem odstępstwo od tej zasady, powinny zatem być odzwierciedleniem wyjątkowego położenia podatnika. Według SKO, podatnik nie udowodnił, że w takiej wyjątkowej sytuacji się znajduje, zaś konieczność respektowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa i danej społeczności lokalnej Gminy Ch., takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego - sprzeciwia się umorzeniu podatku. Organ podkreślił, że okoliczność podnoszona przez skarżącego, iż ostatnie 6 lat było klęskowymi nie została przez niego w jakikolwiek sposób udowodniona, tzn. skarżący nie podał, jakie straty poniósł w wyniku tych zdarzeń. Poza tym skarżący nie wykazał, że występujące w latach ubiegłych klęski, mają wpływ na jego obecną sytuację finansową w takim zakresie, iż można uznać, że występuje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny" przemawiający za zastosowaniem ulgi. Organ zaznaczył, że wprawdzie podatnik podnosi, iż posiada kredyt do spłaty w wysokości [...] zł, ale nie wyjaśnił jak spłata tego kredytu wpływa na jego obecną sytuację (jakie ma raty kredytu) i w jaki sposób uniemożliwia zapłatę podatku. Kolegium wyliczyło, że podatnik osiąga rocznie dochody na poziomie prawie [...]zł, zatem w jego ocenie, nawet spłata kredytu, na który powołuje się w oświadczeniu majątkowym nie zachwieje jego egzystencją. Organ podniósł, że zaległość podatkowa w wysokości [...] zł wynika z tego, iż podatnik od 2009r. nie płaci podatku rolnego. Podkreślił, że podatek rolny jest podatkiem majątkowym i sam fakt posiadania gruntów tym podatkiem objętych, powoduje obowiązek jego uiszczania. Nawet pewne straty osiągane w prowadzonej działalności rolniczej nie mogą automatycznie oznaczać braku obowiązku zapłaty podatku rolnego. Organ stwierdził, że skarżący nie wykazał też, iż stan jego zdrowia w jakikolwiek sposób ma wpływ na możliwość wywiązania się z obowiązku zapłaty podatku. Kolegium zauważyło, że z przedłożonych zaświadczeń wynika co prawda, iż podatnik przewlekle choruje, ale z okoliczności tej nie wynika, że nie może np. pracować w gospodarstwie rolnym, którego dotyczy podatek rolny i w jakikolwiek sposób stan zdrowia wpływa na jego sytuację ekonomiczną. Ponadto organ podkreślił, że strona posiada majątek w postaci gospodarstwa rolnego o powierzchni [...] ha, samochodu, domu. Do tego dzierżawi grunty rolne o powierzchni [...] ha. Zaznaczył, że w toku postępowania skarżący nie podał jaki osiąga dochód z prowadzonego gospodarstwa rolnego, stąd organ ustalił ten dochód na podstawie obwieszczenia Prezesa GUS. W ocenie Kolegium, nie można przyjąć, jak domaga się podatnik, że nie osiąga on żadnego dochodu, gdyż nie przedstawił dowodów na tę okoliczność. Na powyższą decyzję strona wniosła skargę do tut. Sądu. W uzasadnieniu ponownie opisała swoją sytuację zdrowotną i majątkową. Podała, że w ciągu ostatnich 6 lat była dwa razy w szpitalu. Skarżący wskazał na klęski, które wystąpiły w jego gospodarstwie. Podniósł, że zmuszony był zaciągnąć kredyt na przeprowadzenie rekultywacji. Wniósł o wydanie w sprawie sprawiedliwego wyroku. Znaczna część skargi zawiera uwagi skarżącego pod adresem Wójta Gminy Ch., w tym odniesienie się do jego zarobków oraz relacji rodzinnych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia [...]. skarżący podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko prezentowane w sprawie. Dodatkowo podniósł, że w przypadku klęski żywiołowej, podatek rolny oraz składki na KRUS powinny zostać umorzone. Skarżący ponownie wskazał, że ma na utrzymaniu syna, który się uczy oraz opiekuje się ciężko chorą żoną. Na potwierdzenie niekompetencji Wójta Gminy Ch. skarżący załączył kopię swojego pisma z dnia [...]., na które do dnia dzisiejszego nie otrzymał odpowiedzi. Ponadto załączył również kopię zaświadczenia lekarskiego z dnia [...]. oraz kopie zwolnień lekarskich. Do kolejnego pisma procesowego z dnia [...]. skarżący załączył oświadczenie sąsiada P. M., na okoliczność potwierdzenia przejścia w połowie maja 2013r. nawałnicy gradu i deszczu, która zniszczyła plantacje w gospodarstwie skarżącego. Ponadto strona załączyła kolejne zwolnienia lekarskie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: I. Skarga jest zasadna, aczkolwiek nie wszystkie zarzuty tut. Sąd podziela. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium zgodności ich z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.) - dalej jako p.p.s.a.), lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Badając przedmiotową sprawę według przedstawionych kryteriów Sąd stwierdza, że decyzja narusza prawo w stopniu nakazującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. II. W pierwszej kolejności podać należy, że na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. organ podatkowy na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Podjęcie przez organ podatkowy rozpatrujący sprawę pozytywnej decyzji w zakresie umorzenia zaległości podatkowych prowadzi do rezygnacji budżetu państwa, czy jednostki samorządu terytorialnego, w imieniu których działają organy podatkowe, z należnych tym budżetom wpłat. Taka sytuacja powoduje, że wskazana ulga może mieć miejsce w incydentalnych przypadkach, gdy podatnik znajduje się w wyjątkowej, szczególnej i nadzwyczajnej sytuacji oraz, jeśli w ocenie organu podatkowego wymaga tego ważny interes podatnika lub też wskazane jest w interesie publicznym udzielenie podatnikowi ulgi. W cytowanym wyżej art. 67a § 1 O.p. ustawodawca nie zdefiniował pojęć tam wymienionych, nie wskazał konkretnych przesłanek, których wystąpienie uzasadniałoby czy wręcz obligowało organy podatkowe do podjęcia pozytywnego rozstrzygnięcia lub stało mu na przeszkodzie. Zgodnie z brzmieniem art. 67a § 1 O.p., przesłanki zawarte w tym przepisie – "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny" - stanowią pojęcia ogólne i niedookreślone, których wykładni na tle stanu faktycznego konkretnej sprawy dokonuje uprawniony organ podatkowy. Podjęcie decyzji następuje zatem w oparciu o wypracowane przez ten organ kryteria ocenne i reguły umarzania należności budżetowych. Podkreślić przy tym należy, że z uwagi na brak sprecyzowania przez ustawodawcę przesłanek warunkujących umorzenie, wypracowując kryteria ocenne, organ podatkowy opiera się dodatkowo na utrwalonym w tym zakresie orzecznictwie sądowym. W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest pogląd - tut. Sąd go podziela - zgodnie z którym z brzmienia art. 67a § 1 O.p. wynika, że w zależności od wyników oceny, organ może, lecz nie musi, nawet jeśli zaistnieje sytuacja wskazująca na ważny interes podatnika lub interes publiczny, skorzystać z przyznanego mu uprawnienia do umorzenia należności podatkowych. Ulga przewidziana w art. 67a § 1 O.p. jest bowiem ulgą o charakterze indywidualnym i uznaniowym. Ma charakter nadzwyczajny, nie zależy więc od subiektywnego odczucia podatnika, lecz od uznania organu podatkowego, że po stronie podatnika wystąpiły o tym samym charakterze, tj. nadzwyczajne okoliczności, uzasadniające zastosowanie tak ostatecznego rozwiązania jakim jest umorzenie. Instytucja umorzenia jest swoistą ulgą stanowiącą odstępstwo od równości i powszechności opodatkowania, nie może więc stanowić środka prowadzącego generalnie do zwolnienia z zapłaty ciążącego na podatniku zobowiązania podatkowego. Ocena organu natomiast nie może być dowolna, lecz mieścić się w granicach zasady swobodnej oceny dowodów. Oczywiste jest, że w przypadku każdego podatnika ubiegającego się o ulgę występuje jego ważny indywidualny interes, przejawiający się w dążeniu do wyzbycia się długów podatkowych, zatem interes podatnika w rozumieniu art. 67a § 1 O.p., powinien być ważny w sensie obiektywnym. Nie może być wyprowadzony z przekonania, że sytuacja w jakiej znalazł się podatnik, w związku z obowiązkiem zapłaty zobowiązania podatkowego, tj. brak w danym momencie środków finansowych na zapłatę zobowiązania, ma charakter nadzwyczajny i jest okolicznością wyczerpującą przesłankę, o której mowa w art. 67a § 1 O.p. Okoliczności te, choć w rozumieniu danego podatnika stanowią jego ważny interes i mają według niego charakter nadzwyczajny, nie mogą stanowić wystarczającej przesłanki do udzielenia ulgi, której efektem jest rezygnacja budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego z przysługujących mu wpływów. Przeciwna interpretacja art. 67a § 1 O.p. wręcz wymuszałaby na organie podatkowym umarzanie należności budżetowych w sytuacji wykazania przez podatnika braku aktualnie wystarczających środków na ich zapłatę, co byłoby sprzeczne z mającym charakter uznaniowy przepisem art. 67a § 1 O.p. (zob.: wyrok WSA w Opolu z dnia 3 lutego 2010r., sygn. akt I SA/Op 503/09). Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy należy podać, że organ odwoławczy ustalił, iż przesłanki umorzenia wynikające z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. zostały prawidłowo ocenione w kontekście sytuacji majątkowej podatnika. Tym samym organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji o braku przesłanki "ważnego interesu podatnika" w znaczeniu obiektywnym oraz "interesu publicznego", gdyż jak podał wszelkie zwolnienia i ulgi stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania (art. 84 Konstytucji RP) i należy respektować wartości wspólne dla całej społeczności lokalnej. Podnieść należy, że w przedmiotowej sprawie podatnik ubiega się o umorzenie zaległości w podatku rolnym za lata 2009-2012 i I półrocze 2013r. wraz z odsetkami za zwłokę. W tym kontekście należy podać, że ustalono, iż skarżący jest właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni [...] ha oraz dzierżawi [...] ha gruntów, a zatem prowadzi gospodarstwo rolne o powierzchni [...] ha. Zaznaczyć należy, że podatnik nie podał dochodu, który osiąga z tytułu tego gospodarstwa rolnego, w związku z tym organ I instancji we własnym zakresie ustalił go w kwocie [...] zł posługując się danymi Głównego Urzędu Statystycznego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w uzasadnieniu decyzji podało także, że skarżący ma na utrzymaniu syna A., który się uczy. W posiadaniu skarżącego znajduje się samochód m-ki P. rocznik [...]. W zakresie tych danych organ odwołał się do oświadczenia z dnia [...]. Zauważyć jednak należy, że Wnioskodawca nie wykazał aktywności, aby rzetelnie przedstawić swoją aktualną sytuację materialną. Składając oświadczenie uchylił się od podania wielkości osiąganych dochodów z gospodarstwa rolnego wskazując ogólnie, że źródłem dochodów jest gospodarstwo rolne, które prowadzi od [...]r. "za skromne jedzenie i życie". (d.: k. 5 akt administracyjnych organu I instancji). Skarżący podaje wyłącznie wydatki z tytułu energii elektrycznej – [...] zł, gazu – [...] zł, wody – [...] zł, innych –[...] zł oraz kosztów kształcenia syna – [...] zł miesięcznie, co stanowi łącznie kwotę [...] zł bez kosztów wyżywienia. Strona zatem osiąga dochody, które służą do pokrycia ww. wydatków, a których nie chce ujawnić. Podkreślić należy, że podatnik ubiegający się o ulgę w podatku obowiązany jest aktywnie uczestniczyć w ustaleniu jego sytuacji materialnej. Nie kwestionując dolegliwości związanych ze stanem zdrowia podatnika, należy stwierdzić, że jego choroba nie może stanowić samoistnej przesłanki umorzenia zaległości podatkowych. Konieczne bowiem jest ustalenie, czy pomimo choroby sytuacja materialna skarżącego na tyle nie jest zła, że może on udźwignąć ciężar zapłaty podatku rolnego. Temu właśnie służy ujawnienie osiąganych dochodów. W tej sytuacji należy stwierdzić, że skarżący osiągnął dochody, które z niezrozumiałych przyczyn nie ujawnił powołując się ogólnie na biedę. Ocena organu w tym zakresie nie narusza prawa. III. Odnośnie skutków negatywnych związanych ze złymi zjawiskami atmosferycznymi, podać należy, że organ na s. 4 zaskarżonej decyzji stwierdził, iż podnoszona okoliczność występowania klęsk w ostatnich sześciu latach nie została przez skarżącego "w jakikolwiek sposób udowodniona, tzn. skarżący nie wykazał jakie straty poniósł w wyniku tych zdarzeń". Sąd zauważa, że znana jest mu z urzędu okoliczność występowania na terenie Gminy Ch. szkód w gospodarstwach rolnych, w tym w gospodarstwie skarżącego. Sprawa oceny tych zdarzeń została dokonana przez organy podatkowe w sprawie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku rolnym na 2010r., a która zakończyła się przed tut. Sądem prawomocnym wyrokiem z dnia 26 listopada 2013r., sygn. akt I SA/Bd 257/13 (zob.: www.cbois.nsa.gov.pl). Wówczas Sąd zwrócił uwagę, że "w aktach administracyjnych znajduje się protokół oszacowania zakresu i wysokości szkód w gospodarstwie rolnym z dnia [...] r. Lustracja została przeprowadzona z udziałem skarżącego, który własnoręcznie podpisał protokół. Z tego protokołu wynika, że wysokość szkód przedstawiała się następująco: - w jęczmieniu jarym [...]%, kwota obniżenia przychodu z tego tytułu wyniosła [...] zł; - w trawie [...]%, kwota obniżenia przychodu z tego tytułu wyniosła [...] zł; - w burakach cukrowych [...]%, kwota obniżenia przychodu z tego tytułu wyniosła [...] zł (...)." Dalej Sąd stwierdził, iż "Zgodzić się należy z organem, że szkody nie były rzędu 100 % jak twierdzi skarżący, lecz średnio [...]%. Zauważyć należy, że skarżący skorzystał z kredytu jak określił "klęskowego". Ponadto w aktach administracyjnych jest kopia decyzji z dnia [...] r. Wójta Gminy Ch., na mocy której skarżący otrzymał zasiłek celowy "w związku z powodzią w 2010 r." w wysokości [..] zł." Z powyższego wyroku wynika, że organ ma wiedzę i jest w dyspozycji dokumentów dotyczących szkód powstałych na skutek działania czynników atmosferycznych na terenie Gminy Ch. Są to dokumenty urzędowe będące w posiadaniu organu. Stąd, podobnie jak w poprzedniej sprawie, organ obowiązany jest włączyć do akt administracyjnych przedmiotowej sprawy dokumenty dotyczące ww. szkód np. protokoły komisji oszacowania strat, ewentualne decyzje w sprawie zasiłków celowych przyznanych na pokrycie strat, a wydane w stosunku do skarżącego i powiązane z tymi zdarzeniami, itp. Organ obowiązany jest również podać, czy poza szkodami opisanymi w sprawie zakończonej ww. wyrokiem, wystąpiły w innych latach podatkowych tego typu zdarzenia na terenie Gminy i czy objęły swym zasięgiem także gospodarstwo rolne skarżącego. Jest to o tyle istotne, że skarżący odwołuje się do szkód powstałych na przestrzeni ostatnich sześciu lat, w tym w 2013r. Stosowne dokumenty urzędowe będące w posiadaniu organu należy włączyć do akt sprawy, umożliwić stronie zapoznanie się z nimi, a następnie dokonać oceny tych dowodów w całokształcie materiału dowodowego w kontekście przesłanek umorzenia zaległości podatkowej. Organ obowiązany jest podać, czy szkody opisane w sprawie poprzedniej (dotyczącej odmowy umorzenia zaległości podatkowej na 2010r.), to jedyne zdarzenie o charakterze incydentalnym znane organowi z urzędu, a strona skorzystała już z pomocy w postaci zasiłku celowego i preferencyjnego kredytu, czy też powtarzały się te zdarzenia na przestrzeni kilku lat. W piśmie procesowym z dnia [...]. skarżący bowiem podniósł, że w połowie maja 2013r. miała miejsce nawałnica gradu i deszczu, która zniszczyła plantacje w jego gospodarstwie. Niezgromadzenie w zakresie istotnym dla sprawy odpowiedniego materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy prowadzi do naruszenia przepisów postępowania podatkowego art. 122 i art. 187 O.p. W art. 122 O.p. uregulowana została zasada prawdy obiektywnej, zgodnie z którą obowiązkiem organu podatkowego jest podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Realizacja tej zasady następuje poprzez ustalenie, jakie fakty są istotne z punktu widzenia mogących mieć zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego oraz rozważenie jakie dowody należy w związku z tym przeprowadzić. Skonkretyzowanie zasady prawdy obiektywnej nastąpiło w art. 187 § 1 O.p., który nakłada na organ obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Stąd ponownie rozpatrując sprawę, organ podatkowy obowiązany jest odnieść się do tego zagadnienia w kontekście ewentualnych dokumentów urzędowych będących w jego posiadaniu, pomimo że sprawa dotyczy umorzenia zaległości podatkowej, w której ciężar wykazania istnienia okoliczności stanowiących podstawę do zastosowania ulgi obciąża podatnika. Skoro jednak organ podatkowy jest w posiadaniu stosownych dokumentów urzędowych, to nie jest zwolniony od włączenia ich do akt sprawy i dokonana oceny. Sąd nie przesądza oceny ww. zdarzeń, w kontekście stosowania art. 67a § 1 pkt 3 O.p., wskazuje wyłącznie, że w oparciu o posiadane przez organ dokumenty należy do tego zagadnienia się odnieść i ocenić. IV. Ponadto Sąd zauważa, że w sentencji decyzji organu I instancji została wymieniona kwota [...] zł jako zaległości podatkowe w podatku rolnym, a w zakresie której to kwoty organ odmówił umorzenia. Z treści upomnienia (d.: k. 8 akt administracyjnych organu I instancji) wynika, że na tę kwotę złożyły się nie tylko zaległości podatkowe w podatku rolnym za lata 2009-2013 wraz z odsetkami za zwłokę, ale również koszty upomnienia ([...] zł). Nie budzi zatem wątpliwości, że rozstrzygnięciem wydanym na podstawie art. 67a §1 pkt 3 O.o. objęto nie tylko zaległości podatkowe w podatku rolnym wraz z odsetkami za zwłokę, ale także - wprawdzie niewysokie - koszty upomnienia. Zauważyć należy, że ustawodawca w art. 67a § 1 pkt 1 O.p. wyposażył organy podatkowe w kompetencję do umorzenia: 1) zaległości podatkowej, 2) odsetek za zwłokę, 3) opłaty prolongacyjnej. Przepis ten nie uprawnia do umorzenia kosztów upomnienia. Należy podać, że stosownie do art. 15 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2012r., poz. 1015 ze zm.) egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne inaczej stanowią. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia tego upomnienia (art. 15 § 1). Koszty upomnienia obciążają zobowiązanego i, z zastrzeżeniem § 3, są pobierane na rzecz wierzyciela. Obowiązek uiszczenia kosztów upomnienia przez zobowiązanego powstaje z chwilą doręczenia upomnienia. Koszty te podlegają ściągnięciu w trybie określonym dla kosztów egzekucyjnych (art. 15 § 2). Warto w tym miejscu przywołać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 kwietnia 2013r. sygn. akt I OSK 1833/12, zgodnie z którym umorzenie kosztów powstałych na skutek wystosowania do strony upomnienia może nastąpić wyłącznie na podstawie przepisów określających zasady umarzania kosztów postępowania egzekucyjnego w administracji (LEX nr 1336329). Sąd w tut. składzie powyższy pogląd Naczelnego Sądu w pełni podziela i przyjmuje jako własny. W związku z powyższym należy stwierdzić, że organ wydał rozstrzygnięcie z naruszeniem art. 67a § 1 pkt 3 O.p. poprzez zastosowanie tego przepisu także do kosztów upomnienia, które podlegają umorzeniu, jednakże w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a nie przepisów Ordynacji podatkowej. Ponownie rozstrzygając sprawę organ ograniczy przedmiot orzekania do zaległości podatkowych z tytułu podatku rolnego oraz odsetek za zwłokę, tak jak nakazuje art. 67a §1 pkt 3 O.p. V. Jednocześnie tut. Sąd stwierdza, że nie posiada kompetencji do umorzenia zaległości podatkowych, jak również nie może nakazać organowi ich umorzenia. Organ natomiast, gdy nawet stwierdzi, że występuje którakolwiek przesłanka umorzenia zaległości podatkowych, nie ma obowiązku ich umorzenia, lecz może umorzyć. Odmowa umorzenia bowiem ma charakter uznaniowy. Odmowa nie może być jednak dowolna, lecz mieścić się w granicach swobodnej oceny dowodów. Na marginesie tut. Sąd zauważa, że dla oceny przedmiotowej sprawy nie mają znaczenia stan majątkowy Wójta oraz jego relacje rodzinne. Podatnik bardziej powinien skupić się na współdziałaniu z organem podatkowym w celu rzetelnego wykazania jego sytuacji materialnej, w tym podać osiągane dochody. Mając zatem na względzie przedstawioną argumentację Sąd dokonał rozstrzygnięcia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. W przedmiocie braku możliwości wykonania decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku orzeczono w oparciu o art. 152 ustawy p.p.s.a. Sąd nie orzekł o kosztach, ponieważ strona była od nich zwolniona. H. Adamczewska-Wasilewicz T. Liwacz U. Wiśniewska