I SA/Bd 832/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik Sędziowie: Sędzia WSA Jarosław Szulc Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant: Starszy asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2015r. sprawy ze skargi D. Sp. z o.o. w T. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego. oddala skargę Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. prowadzi postępowanie egzekucyjne z majątku skarżącej Spółki na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...]. oznaczonych numerami [...], które obejmują należności z tytułu odsetek od zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące: luty, czerwiec, sierpień, wrzesień i październik 2009r. w kwocie [...] zł oraz z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2009r. w kwocie należności głównej [...]. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny zawiadomieniami z dnia 31 stycznia 2013r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych w [...] oraz [...]. Zawiadomienia te doręczono prezesowi Spółki za zwrotnym potwierdzeniem odbioru wraz z odpisami wyżej wymienionych tytułów wykonawczych w dniu 21 lutego 2013r. Następnie, zawiadomieniem z dnia 19 lutego 2013r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w [...]. Zawiadomienie to doręczono Prezesowi Spółki za zwrotnym potwierdzeniem odbioru w dniu 26 lutego 2013r. Pismem z dnia 22 kwietnia 2015r. Spółka złożyła wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Argumentując zasadność wniosku wskazała m.in., że tytuły wykonawcze będące podstawą prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie zawierają zgodnie z art. 27 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2014r. poz.1619 ze zm.) – dalej jako: "u.p.e.a.", terminów, od których nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie. Zarzuciła także błędne naliczanie odsetek. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. postanowieniem z dnia [...]. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Zdaniem organu podniesiona we wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego okoliczność mogła stanowić przedmiot zarzutów, będących podstawowym środkiem ochrony prawnej zobowiązanego, wnoszonych na wstępnym etapie prowadzonego postępowania. Jednakże, z przysługującego środka prawnego Spółka nie skorzystała. W złożonym zażaleniu Spółka zarzuciła, że organ nie wykonał obowiązku wynikającego z art. 29 § 1 i 2 u.p.e.a. i wszczął egzekucję pomimo naruszenia w tytułach egzekucyjnych przepisów art. 27 § 1 pkt 2 oraz art. 27a powołanej ustawy w związku ze wskazaniem w tytułach wykonawczych kwot zaokrąglonych do pełnych złotych zamiast do pełnych dziesiątek groszy. Odnosząc się do zawartych w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wyjaśnień dotyczących okresów przerw w naliczaniu odsetek Spółka nie zgodziła się z twierdzeniem, aby organ podatkowy przekazał organowi odwoławczemu odwołanie spółki od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...]. tj. w terminie wskazanym w art. 227 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r. poz. 613) – dalej jako: "O.p.". Zdaniem Spółki skoro ani organ podatkowy ani odwoławczy nie odniosły się do faktu przekroczenia ustawowych terminów dla wydania decyzji organu pierwszej i drugiej instancji, w sprawie znajduje zastosowanie art. 54 § 1 pkt 2, 3, 7 O.p., co nakazuje w tytułach wykonawczych wykazanie przerw w naliczaniu odsetek. Postanowieniem z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Organ podkreślił, że umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje wówczas, gdy w jego toku zaistnieją przeszkody o charakterze trwałym, które powodują, iż dalsze prowadzenie postępowania jest niemożliwe lub niecelowe. Organ wyjaśnił, że egzekucja administracyjna jest niedopuszczalna, gdy jej przedmiotem jest świadczenie niepodlegające egzekucji administracyjnej inne niż określone w art. 2, 3, 3a i 4 u.p.e.a. zauważył, że taka sytuacja w niniejszej sprawie nie ma miejsca, albowiem obowiązek dochodzony na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 29 stycznia 2013r., podlega egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej jako zasadne uznał stanowisko wyrażone przez organ egzekucyjny, zgodnie z którym art. 29 u.p.e.a. ma zastosowanie na wstępnym etapie postępowania a okoliczności, na które powołuje się Spółka wnosząc o umorzenie postępowania egzekucyjnego stanowią w istocie zarzuty w sprawie prowadzonej egzekucji administracyjnej dotyczące niespełnienia przez tytuły wykonawcze wymogów o których mowa w art. 27 u.p.e.a. (art. 33 § 1 pkt 10 ustawy). Odnośnie przerw w naliczaniu odsetek organ wskazał, że w sprawie nie wystąpiły okoliczności, o których stanowi art. 54 § 1 pkt 2 i 7 oraz § 2 O.p. Organ wyjaśnił, że złożone w siedzibie urzędu w dniu 29 stycznia 2013r. odwołanie zostało przekazane organowi odwoławczemu w dniu 11 lutego 2013r., tj. w terminie wskazanym w art. 227 § 1 O.p. Przedmiotowe tytuły wykonawcze wystawione zostały w dniu złożenia odwołania, o którym mowa w art. 54 O.p. Z uwagi na powyższe, zdaniem organu, nawet w sytuacji wystąpienia przerwy w naliczaniu odsetek wierzyciel nie miał możliwości wystawiając tytuły wykonawcze zaznaczenia okresu przerw. Organ dodał, że decyzję organu pierwszej instancji wprawdzie doręczono stronie po upływie 3 miesięcy licząc od dnia wszczęcia postępowania, to jednak opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu, a mianowicie z uwagi na złożony charakter sprawy, konieczność wyjaśnienia wielu faktów, przeprowadzenia szeregu dowodów. W złożonej do tut. Sądu skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu egzekucyjnego oraz uchylenie tych postanowień i umorzenie egzekucji zarzucając naruszenie art. 27 § 1, art. 27a, art. 29 § 1 i 2 oraz art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a., a także art. 54 § 1 pkt 2, 3, 7 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. Skarżący zarzucił, że organ egzekucyjny nie wykonał obowiązku wynikającego z art. 29 § 1 i 2 u.p.e.a. i wszczął egzekucję pomimo naruszenia w tytułach egzekucyjnych przepisów art. 27 § 1 pkt 2 oraz art. 27a powołanej ustawy. Podkreślił, że organy przekroczyły ustawowe terminy do wydania decyzji podatkowej będącej podstawą kwestionowanych tytułów wykonawczych, co powoduje, że zastosowanie znajduje art. 54 § 1 pkt 2, 3, 7 O.p. i powinna zostać uwzględniona przerwa w naliczaniu odsetek. Skarżący zarzucił, że organ odwoławczy nie prowadził żadnego postępowania dowodowego i nie wykonał żadnej czynności, która uzasadniałaby przedłużenie postępowania. Podniósł również wadliwe oznaczenie wierzyciela na tytułach wykonawczych wskutek błędnego adresu, zamiast u. Mazowiecka 63/65 wpisano bowiem ul. Mazowiecka 63. W ocenie skarżącego do naruszenia art. 27 a u.p.e.a. doszło również wskutek wskazania w tytułach wykonawczych kwot zaokrąglonych do pełnych złotych zamiast do pełnych dziesiątek groszy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Przenosząc określone w przepisach ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r, poz. 270 ze zm. – dalej powoływanej jako "p.p.s.a") kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego na grunt przedmiotowej sprawy, Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy dotyczące odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego - nie narusza przepisów prawa materialnego w stopniu dającym podstawę do jego uchylenia, jak również nie narusza przepisów proceduralnych w stopniu mającym istotny wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy. Sąd nie dopatrzył się również w rozpoznawanej sprawie naruszeń prawa dających podstawę do wznowienia postępowania, a także przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia. Na wstępie należy wyjaśnić, iż badanie dopuszczalności egzekucji oraz ocena, czy tytuł wykonawczy spełnia wymogi określone w art. 27 §1 i 2 u.p.e.a. przez organ egzekucyjny następuje w pierwszym stadium postępowania egzekucyjnego. W przypadku stwierdzenia przez organ, iż obowiązek którego dotyczy tytuł wykonawczy, nie podlega egzekucji, lub tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów określonych w art. 27 § 1 i 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny nie przystępuje do egzekucji i zwraca tytuł wierzycielowi. W razie zaś stwierdzenia przez organ, że egzekucja jest dopuszczalna a tytuł wykonawczy spełnia wszelkie wymogi, nadaje mu klauzulę wykonalności i doręcza jego odpis zobowiązanemu. Po otrzymaniu tytułu wykonawczego, zobowiązanemu przysługuje prawo zgłoszenia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Zarzuty są środkiem ochrony przysługującym zobowiązanemu, przed niezgodnym z prawem prowadzeniem w stosunku do jego majątku egzekucji. Podstawy zarzutów zostały w sposób wyczerpujący wymienione w art. 33 u.p.e.a. Jedną z podstaw zarzutów, jest niespełnienie wymogów z art. 27 u.p.e.a. Czas składania zarzutów został też ściśle określony. Są one środkiem zaskarżenia, który służy w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego. W praktyce oznacza to, iż nie można się nim posłużyć w następnych stadiach tego postępowania. Zarzuty wnosi się bowiem w terminie 7 dni od dnia doręczenia tytułu wykonawczego. Odpisy tytułów wykonawczych doręczono Spółce w dniu 21 lutego 2013r. Z akt sprawy wynika, że Skarżąca nie skorzystała z przysługującego jej prawa do wniesienia zarzutów natomiast pismem z dnia 22 kwietnia wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Skarżąca podniosła, iż w związku z wadliwie wystawionym tytułem wykonawczym postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec niej w przedmiotowej sprawie było niedopuszczalne. Podkreślenia wymaga, iż zobowiązany może występować z wnioskiem o umorzenie postępowania w trybie art. 59 u.p.e.a. we wszystkich fazach postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z art. 59 § 1 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się: jeżeli obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania; jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał; jeżeli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisu prawa; gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego; jeżeli obowiązek o charakterze niepieniężnym okazał się niewykonalny; w przypadku śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek jest ściśle związany z osobą zmarłego; jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu; jeżeli postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania; na żądanie wierzyciela; w innych przypadkach przewidzianych w ustawach. Istotą umorzenia postępowania egzekucyjnego jest przerwanie postępowania, uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz rozstrzygnięcie o dalszym nieprowadzeniu postępowania. Instytucja ta ma na celu zakończenie tego postępowania, najczęściej z przyczyn natury formalnej, gdy w danej konkretnej sytuacji zaistniałej w jego toku wykonanie obowiązku przez zobowiązanego jest niemożliwe lub niedopuszczalne. Umorzenie postępowania egzekucyjnego oznacza, że nie jest realizowany jego cel. W literaturze wskazuje się, iż umorzenie wiąże się z trwałymi przeszkodami uniemożliwiającymi dalsze jego prowadzenie. Nie budzi zatem wątpliwości , że jakakolwiek wada tytułu wykonawczego, która została dostrzeżona przez zobowiązanego w innym momencie egzekucji, niż w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego, nie może stanowić podstawy umorzenia postępowania egzekucyjnego. W tym postępowaniu znaczenie ma bowiem samo istnienie i wymagalność egzekwowanego obowiązku, prawidłowość oznaczenia osoby zobowiązanego, dokonanie doręczenia upomnienia zobowiązanemu, czy niedopuszczalność egzekucji administracyjnej, co podkreślił ustawodawca uzależniając możliwość prowadzenia egzekucji na każdym z jej etapów od istnienia tych przesłanek. Natomiast takie okoliczności jak niespełnienie wymogów określonych w art. 27, zostały potraktowane przez ustawodawcę odmiennie. Nie są wymienione w art. 59 § 1 ustawy egzekucyjnej. Mogą być one bowiem wyłącznie podstawą zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego, które podlegają rozpatrzeniu, jeżeli zostały zgłoszone w okresie 7 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego. Z uwagi na powyższe Spółka nie może skutecznie, w trakcie późniejszego postępowania egzekucyjnego wnosić o jego umorzenie powołując się na przesłanki, które istniały w chwili jego wszczęcia, a które mogły stanowić podstawę zarzutów. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 314/10 (publ.: CBOSA) wywiódł następującą tezę: "Brak spełnienia wymogów formalnych tytułu wykonawczego podlega zaskarżeniu w tym stadium postępowania egzekucyjnego, w którym zobowiązanemu przysługuje prawo zgłoszenia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej." Sąd w tym wyroku ponadto stwierdził: "... jedną z podstaw zarzutów jest brak wymogów jakim powinien odpowiadać tytuł wykonawczy w świetle art. 27 analizowanej ustawy. Z uwagi na to, że zarzuty te są środkiem zaskarżenia służącym zobowiązanemu na etapie wszczęcia postępowania egzekucyjnego, dlatego ustawodawca zakreślił termin ich wnoszenia. Wynosi on zgodnie z art. 27 § 1pkt 9 ustawy 7 dni od dnia doręczenia tytułu wykonawczego zobowiązanemu. Wobec tego nie można skutecznie wnosić zarzutów dotyczących kwestii mających wpływ na wszczęcie postępowania egzekucyjnego po tym terminie oraz w każdej innej fazie postępowania egzekucyjnego." Ponieważ organ pierwszej instancji nie miał uprawnień w tym postępowaniu do badania zarzutów naruszenia art. 27 § 1, to przepis ten nie został naruszony podobnie jak nie naruszono art. 27a oraz art. 29 § 1 i § 2 u.p.e.a. W skardze podniesiono zarzut naruszenia art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a., który to przepis nie został wskazany we wniosku o umorzenia postępowania. Nie mniej jednak , skoro powołane w art. 59 § 1pkt 1-10 przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego mają charakter obligatoryjny a zatem w sytuacji ich wystąpienia organ musi umorzyć postępowanie, odmowa umorzenia postępowania oznacza, że w ocenie organu nie wystąpiła żadna z przesłanek wymienionych w art. 59 § 1 u.p.e.a. Zauważyć ponadto trzeba, iż organ egzekucyjny będący jednocześnie wierzycielem dochodzonej należności zawarł w uzasadnieniu rozstrzygnięcia o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego stanowisko w sprawie przerw w naliczaniu odsetek. Wskazał, badając tym samym sprawę w kontekście ewentualnego zaistnienia przesłanki o której mowa w art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji na przepis art. 54 § 1 pkt 2 i 7 oraz § 2 O.p. wyjaśniając, że okoliczności w nim powołane nie wystąpiły. Z tych względów, skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a. J. Szulc Z. Pietrasik U. Wiśniewska