I SA/Bd 834/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędziowie: Sędzia WSA Mirella Łent Sędzia WSA Halina Adamczewska–Wasilewicz (spr.) Protokolant po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 stycznia 2012r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego oddala skargę I SA/Bd 834/11 UZASADNIENIE Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w dniu [...]. wszczął w stosunku do skarżącej spółki postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r. W jej trakcie uznał, że nakład na cudzą nieruchomość jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Z tego względu przeniesienie za wynagrodzeniem kosztów inwestycji na właściciela nieruchomości należy traktować jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Łączną wysokość zaniżenia należnego podatku od towarów i usług z tytułu zbycia nakładów inwestycyjnych za grudzień 2004 r. organ kontrolujący określił na kwotę [...] zł. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej przywołując powyższe okoliczności oraz fakt, iż zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r. przedawni się z dniem [...] r. ocenił jako podstawę uzasadnionej obawy, że podatnik nie wykona ciążących na nim zobowiązań podatkowych i wystąpił do Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego w B. o dokonanie zabezpieczenia - na majątku spółki - zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r. w kwocie [...] zł. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego w B. działając na podstawie art. 33 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) dalej: O.p., oraz art. 14a § 3 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2004 r. (Dz.U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm.) orzekł o zabezpieczeniu na majątku "S." Spółka z o.o. z siedzibą w B. przewidywanego zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r. w przybliżonej kwocie [...] zł. Organ w uzasadnieniu opisał stan faktyczny sprawy i powołał art. 33 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Stwierdził, że organy mogą za pomocą wszelkich argumentów, popartych ustalonymi w sprawie okolicznościami wykazywać, że istnieje groźba niewykonania w przyszłości zobowiązania podatkowego uzasadniająca zastosowanie instytucji zabezpieczenia. Zdaniem Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego w B. zaistniałe okoliczności i fakt, że zbliżał się termin przedawnienia zobowiązania podatkowego stanowią przesłanki uzasadniające dokonanie zabezpieczenia. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem spółka złożyła od niego odwołanie wnosząc o jego uchylenie. Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię, art. 14c Ordynacji podatkowej (w brzmieniu według stanu na 1 stycznia 2005 r.) poprzez niezastosowanie tego przepisu, art. 14a § 3 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w 2004 r.) poprzez błędne zastosowanie, art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, a także naruszenie zasady res iudicata. W ocenie spółki dokonane zabezpieczenie jest narzędziem służącym przerwaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania. Zdaniem strony obawa niewykonania zobowiązania z powodu przedawnienia nie może stanowić samoistnej podstawy dokonania zabezpieczenia. Przepis art. 33 Ordynacji mający służyć zapobieganiu ewentualnej "ucieczce z majątkiem" lub preferowaniu innych wierzycieli kosztem fiskusa, w przypadku spółki "S." nie znajduje zastosowania, ponieważ posiada znaczny majątek, wielokrotnie wyższy od wartości rzekomej zaległości oraz nie wykonuje ona żadnych czynności mających uszczuplić możliwość zaspokojenia się jakiegokolwiek wierzyciela. Tym samym obawa niewykonania zobowiązania przez podatnika nie zachodzi. Strona powołując się na przepisy intertemporalne ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2004r. Nr 173, poz. 1808 ze zm.), którą wprowadzono art. 14c Ordynacji podatkowej oraz przepisów zmieniających ustawę Ordynacja podatkowa stwierdziła, iż pisemną interpretację o zakresie i sposobie stosowania prawa podatkowego otrzymała w styczniu 2005 r., zatem była już objęta pełną ochroną przewidzianą w art. 14c Ordynacji podatkowej (w brzmieniu według stanu z 2005 r.), stąd zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r. nie będzie mogło być określone. Uzasadniając zarzut wydania decyzji z naruszeniem prawa, strona podniosła okoliczność skontrolowania rozliczeń spółki i niepodjęcia przez organ podatkowy po jej przeprowadzeniu żadnych działań, co potwierdzało prawidłowość dokonanych rozliczeń. Zdaniem strony odmienne ustalenia po niemal 6 latach naruszają zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych, zaś wcześniejsze skontrolowanie podmiotu i dokonanie zwrotu podatku, który spółka dobrowolnie wcześniej zapłaciła, stanowiło w jej ocenie naruszenie zasady res iudicata. Dodatkowo pismem z dnia [...] r. strona zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej z wnioskiem o objęcie nadzorem przedmiotowego postępowania zabezpieczającego i możliwie szybkie zobowiązanie Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego w B. do odstąpienia od wszelkich czynności zabezpieczających. Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w B. zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. postępowanie umorzył. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ podał, że uzyskał informację, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z dnia [...]. nr [...] określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r., którą doręczono w dniu [...]. W konsekwencji w ocenie organu odwoławczego w sprawie znalazł zastosowanie przepis art. 33a § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym decyzja o zabezpieczeniu wygasa z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Wobec braku przedmiotu odwołania, postępowanie odwoławcze należało umorzyć. Organ zwrócił ponadto uwagę na niesamoistny charakter decyzji o zabezpieczeniu, która powiązana z toczącym się postępowaniem prowadzącym do wydania decyzji wymiarowej, sama w sobie nie kształtuje obowiązków adresata jako podatnika. W konsekwencji materia decyzji zabezpieczającej staje się - z chwilą jej wygaśnięcia z powodu doręczenia decyzji wymiarowej - przedmiotem decyzji wymiarowej, podlegającej kontroli w postępowaniu odwoławczym. Organ odwoławczy wyjaśnił, że nadzór nad postępowaniem prowadzonym przez organ pierwszej instancji realizuje się w toku postępowania odwoławczego poprzez ponowne rozpatrzenie wszystkich okoliczności sprawy i wydanie na podstawie art. 233 § 1 lub § 2 ustawy Ordynacja podatkowa stosownej decyzji. W przypadku decyzji o zabezpieczeniu, która na mocy art. 239c Ordynacji podatkowej ma rygor natychmiastowej wykonalności z mocy prawa, wstrzymanie jej wykonania jest możliwe tylko w przypadku przyjęcia zabezpieczenia w formie przewidzianej art. 33d § 2 powołanej ustawy. Uchylenie dokonanych czynności jest natomiast możliwe tylko w przypadku uchylenia decyzji o zabezpieczeniu. W przedmiotowej sprawie merytoryczne rozpatrzenie decyzji, skutkiem jej wygaśnięcia, nie mogło zaś nastąpić. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy skarżąca spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Zdaniem strony, organ odwoławczy błędnie przyjął, że w przypadku doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego decyzja o zabezpieczeniu wygasa. Strona zwróciła uwagę na konieczność interpretowania przepisu art. 33a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej łącznie z wprowadzonym od 1 stycznia 2009 r. artykułem 239a tej ustawy. W ocenie spółki dopiero połączenie tych przepisów pozwala na odczytanie normy prawnej, która mówi, że "decyzja o zabezpieczeniu nie wygasa, gdyż zabezpieczenie dokonane przed doręczeniem nieostatecznej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, w kontekście ww. art. 239a Ordynacji podatkowej nie może przekształcić się w zajęcie egzekucyjne." Zdaniem strony skarżącej nawet przyjęcie, że decyzja o zabezpieczeniu wygasła nie powoduje bezprzedmiotowości sprawy. Takie założenie prowadziłoby do sytuacji, w której decyzja organu pierwszej instancji o zabezpieczeniu nie mogłaby być poddana kontroli sądowej. Natomiast poddanie działań organów administracji państwowej kontroli sądowej w zakresie legalności jest wynikającym z art. 184 Konstytucji podstawowym prawem obywateli oraz innych osób. W ocenie spółki przyjęcie innej wykładni oraz nierozpatrywanie w sposób merytoryczny skarg lub odwołań od decyzji o zabezpieczeniu, jak to uczyniono w przedmiotowej sprawie, może prowadzić do wydawania decyzji o zabezpieczeniu w każdej okoliczności, łatwo bowiem doprowadzić do sytuacji, by decyzja nie została poddana kontroli sądowej. Skarżąca spółka zwróciła uwagę na możliwość spowodowania nieodwracalnych następstw, jak choćby ogłoszenia upadłości podmiotów gospodarczych. Przyjęcie, że organ drugiej instancji, a następnie sąd administracyjny nie może skontrolować takiej decyzji jest sprzeczne nie tylko z Konstytucją, ale także z art. 3 § ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Na poparcie swego stanowiska strona przywołała wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 6 kwietnia 2004 r., sygn. akt I SA/Bd 2756/03 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 listopada 2002 r., sygn. akt III SA 820/01. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Tut. Sąd postanowieniem z dnia [...]. zawiesił postępowanie w sprawie z uwagi na skierowanie przez NSA pytania do rozstrzygnięcia składowi 7 sędziów o następującej treści: "Czy wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu na podstawie art. 33a § 1 pkt 2 i 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. t.j. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) powoduje bezprzedmiotowość postępowania odwoławczego dotyczącego tej decyzji i konieczność zastosowania art. 233 § 1 pkt 3 tej ustawy?". W ocenie Sądu, odpowiedź na powyższe pytanie ma znaczenie dla sprawy. Postanowieniem z dnia 7 listopada 2011r. tut. Sąd podjął postępowanie z uwagi na podjętą uchwałę przez NSA w dniu 24 października 2011r., sygn. akt I FPS 1/11. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Stosownie do brzmienia art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez sąd zaskarżonego aktu następuje w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub w wyniku naruszenia przepisów prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej: p.p.s.a. W sprawie przedmiot sporu dotyczy oceny, czy w zaistniałym stanie faktycznym wystąpiły podstawy prawne do wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzji o umorzeniu postępowania odwoławczego, zainicjowanego odwołaniem spółki od decyzji zabezpieczającej wykonanie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r. (także określającej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego za ten okres), których finalną wartość organ kontroli skarbowej określił w decyzji wymiarowej. Z treści art. 33 § 1 O.p. wynika, iż zobowiązanie podatkowe przed terminem jego płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane. Zabezpieczenia, zgodnie z brzmieniem § 2, można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, określającej wysokość zobowiązania podatkowego bądź określającej wysokość zwrotu podatku (w przypadku decyzji określającej wysokość zobowiązania zabezpieczeniu podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu - § 3). Organ podatkowy, na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu także przybliżoną kwotę zobowiązania oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji (§ 4 pkt 2 w związku z § 2 pkt 2). Podać trzeba, że decyzja o zabezpieczeniu wygasa z dniem doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, określającej wysokość zobowiązania podatkowego bądź z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zwrotu podatku (art. 33a § 1 O.p.). W sprawie poza sporem pozostaje, że decyzja określająca spółce przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku VAT za grudzień 2004 r. oraz zabezpieczająca na majątku podatnika wykonanie tego zobowiązania została wydana przez Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego w B. dnia [...] r., natomiast decyzja określająca wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2004r. została wydana przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. dnia [...] r. i doręczona [...] r. Zaskarżona natomiast decyzja została wydana po tych zdarzeniach, tj. [...]. Mając na uwadze zaistniały w sprawie stan faktyczny oraz brzmienie - jednoznacznych w swej treści - norm art. 33a § 1 O.p. Sąd stwierdza, że Dyrektor Izby Skarbowej nie mógł postąpić inaczej, jak tylko umorzyć postępowanie odwoławcze z uwagi na jego bezprzedmiotowość wyrażającą się brakiem przedmiotu postępowania, tj. decyzji, która wolą ustawodawcy wygasła z mocy samego prawa. Wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu skutkowało zarazem tym, że organ odwoławczy pozbawiony został kompetencji do rozpoznania odwołania od tej decyzji. Wygaśnięcie z mocy prawa decyzji o zabezpieczeniu powoduje brak prawnej i faktycznej podstawy orzekania. Skoro decyzja, której dotyczyło odwołanie, wyeliminowana została z obrotu prawnego, to brak było podstaw do orzekania w postępowaniu odwoławczym o jej losie prawnym. Decyzja taka nie funkcjonuje już bowiem w obrocie prawnym i nie kształtuje praw i obowiązków stron. Wygaśnięcie decyzji powoduje, że postępowanie odwoławcze jest bezprzedmiotowe i należy je umorzyć, skoro nie ma przedmiotu zaskarżenia. W sytuacji, gdy z mocy przepisu prawa następuje wygaśnięcie decyzji, a więc jej wyeliminowanie z obrotu prawnego, organ odwoławczy nie jest już uprawniony do decydowania o jej losie prawnym, który został w sposób jednoznaczny przesądzony przez samo prawo. W stanie faktycznym analizowanej sprawy wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji o zabezpieczeniu - poprzez jej wygaśnięcie, spowodowane doręczeniem skarżącej spółce decyzji wymiarowej za grudzień 2004 r., skutkowało bezprzedmiotowością postępowania odwoławczego. Postępowanie to nie mogło być prowadzone, skoro nie istniała już decyzja, której ono dotyczyło. Podkreślić przy tym należy, że aczkolwiek postępowanie odwoławcze polega na ponownym rozpatrzeniu sprawy już uprzednio rozstrzygniętej decyzją organu pierwszej instancji, to z uwagi na treść przepisu art. 233 O.p. rozstrzygnięcie organu odwoławczego zawsze musi odnosić się do decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji. Zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej miał zatem podstawy do umorzenia postępowania odwoławczego z uwagi na jego bezprzedmiotowość i stanowisko swoje w sposób prawidłowy uzasadnił w skarżonym rozstrzygnięciu. Organ ten nie posiadał zarazem kompetencji do weryfikacji wygasłej decyzji nawet, gdyby postępowanie odwoławcze doprowadziło do ujawnienia uchybień przy jej wydawaniu. W rozstrzyganej sprawie zasadnie zatem organ odwoławczy przyjął, że wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu jest okolicznością o decydującym znaczeniu dla sprawy. Przesądzająca dla przedmiotowej sprawy jest okoliczność, że w dniu 24 października 2011r., sygn. akt I FPS 1/11 została podjęta przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwała o następującej treści: "Wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu na podstawie art. 33a § 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) powoduje bezprzedmiotowość postępowania odwoławczego dotyczącego tej decyzji i konieczność zastosowania art. 233 § 1 pkt 3 tej ustawy." W uzasadnieniu tej uchwały stwierdzono, że (...) w sytuacji, gdy nie ma już przedmiotu zaskarżenia, gdyż decyzja o zabezpieczeniu wygasła z mocy prawa ze względu na treść art. 33a § pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, czy też wysokości zwrotu, to organ odwoławczy może jedynie umorzyć postępowanie odwoławcze. Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd ugruntowany zarówno w piśmiennictwie jak i w orzecznictwie, że wygaśnięcie decyzji powoduje, że postępowanie odwoławcze jest bezprzedmiotowe i należy je umorzyć, skoro nie ma przedmiotu zaskarżenia. Jednym ze skutków wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu jest niemożność rozpoznania odwołania od tej decyzji (tak też R. Mastalski Ordynacja podatkowa – Komentarz 2010, Unimex, s.238). Z kolei B. Dauter podkreśla, że wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu powoduje oczywistą bezprzedmiotowość dalszego procesowania (decyzji nie ma w obrocie prawnym). Nawet gdyby założyć, że dalsze postępowanie doprowadzi do stwierdzenia uchybień, to i tak nie można już ich w tym postępowaniu skorygować (Ordynacja podatkowa. Komentarz LexisNexis 2006, s 209). Z kolei jak stwierdził Janusz Orłowski, (Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 2003, nr 4, s. 390) wygaśnięcie z mocy prawa decyzji o zabezpieczeniu powoduje brak prawnej i faktycznej podstawy orzekania w postępowaniu odwoławczym. Decyzja taka nie funkcjonuje już w obrocie prawnym i nie kształtuje praw i obowiązków strony. W tego rodzaju sytuacji możliwe byłoby jedynie zadeklarowanie, iż decyzja organu pierwszej instancji została wydana z naruszeniem prawa. Tymczasem tego rodzaju rozstrzygnięcia nie przewidują przepisy art. 233 Ordynacji podatkowej (tak też B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski: Ordynacja podatkowa. Komentarz. TNOiK 2007 t.I, s.301). Zauważyć trzeba, że stanowisko zawarte w wyroku NSA z dnia 17 grudnia 2007 r., I FSK 1648/07, dotyczy przede wszystkim uznania jedynie, że wygaśnięcie decyzji zabezpieczającej nie powoduje, że strona nie ma możliwości poddania przedmiotowej decyzji kontroli sądowoadministracyjnej. Także w piśmiennictwie Ireneusz Krawczyk (Pr.i P.-WS.2007.1.38 Wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu) stwierdził, że sąd administracyjny nie powinien odmawiać przeprowadzenia kontroli legalności działań organów administracji publicznej, powołując się na bezprzedmiotowość postępowania, w sytuacji gdy skarga dotyczy decyzji w sprawie zabezpieczenia wydanej w II instancji, a zatem nie może być mowy o jej wygaśnięciu, a zarazem bezprzedmiotowości postępowania. Warto wskazać również na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 listopada 2010 r., II FSK 125/09, w myśl którego wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu, nawet gdy następuje z mocy prawa w warunkach wskazanych w art. 33a § 1 Ordynacji podatkowej, nie powoduje, że strona nie ma możliwości poddania tej decyzji kontroli sądu administracyjnego, bowiem nie może być tak, iż rozstrzygnięcia, a następnie działania organów podatkowych podejmowane w stosunku do podatnika mogą być pozbawione tej kontroli pod względem ich zgodności z prawem. Sąd w składzie orzekającym podkreśla, że powoływana wyżej uchwała wiąże go w trybie i na podstawie art. 269 § 1 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, wówczas przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. Dopóki więc nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty Sąd powinien ją respektować (por. A. Kabat (w:) B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2009, s. 741). Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznający przedmiotową skargę podziela pogląd wyrażony w powołanej uchwale i nie widzi podstaw do wszczęcia procedury, o której mowa w powyższym przepisie. Wobec braku stwierdzenia w sprawie – mających wpływ na wynik sprawy – wad procesowych, jak i naruszeń prawa materialnego, Sąd na podstawie art. 151 powołanej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę, jako nieuzasadnioną, oddalił.