I SA/Bd 878/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 08 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi K. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej po wznowieniu postępowania oddala skargę W złożonym wniosku o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] ustalającą zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie 15.029 zł z tytułu przychodów w kwocie 20.039 zł nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych, strona wskazała na nowe dowody i okoliczności faktyczne istniejące w dniu wydania decyzji, a nieznane organowi w chwili wydania decyzji. Skarżąca wskazała na fakt włączenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. postanowieniem z [...] kserokopii faktury z dnia 27 listopada 2003 r. nr [...] wystawionej przez "O." sp. z o. o. Zarzuciła brak uzyskania w toku postępowania informacji od wskazanej firmy o regulowaniu wierzytelności przez zobowiązanego M.B.. Zdaniem strony, uzyskanie obecnie takich informacji od wierzyciela, ówczesnego prezesa zarządu – W. M., ma zasadnicze znaczenie dla ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Do złożonego wniosku strona załączyła kserokopię oświadczenia W. M. z dnia 23 marca 2012 r., dotyczącego współpracy i dokonania zapłaty za wskazaną fakturę z dnia 27 listopada 2003 r. Mając na uwadze powyższe, skarżąca wniosła o uchylenie wydanej decyzji, jako podjętej bez uwzględnienia okoliczności i dowodów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia w sprawie. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. odmówił uchylenia przedmiotowej decyzji ostatecznej. W złożonym odwołaniu strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i wydanie decyzji skutkującej wyeliminowaniem ustalonego zobowiązania podatkowego. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie faktu wyjścia na jaw istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji a nieznanych organowi. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ, wskazując na treść art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej stwierdził, że zgłoszony w sprawie dowód w postaci oświadczenia z dnia 23 marca 2012 r. sporządzonego przez W.M., ówczesnego prezesa spółki "O." nie istniał w dniu wydania wskazanej decyzji ostatecznej, to jest w dniu [...] Ponadto, wbrew twierdzeniu strony, przedmiotowe oświadczenie nie dotyczy nowej okoliczności faktycznej, która istniała i nie była brana pod uwagę w postępowaniu podatkowym. Okoliczność dotycząca zapłaty za fakturę była przedmiotem badania, co wynika z zebranego w sprawie materiału dowodowego. Organ podatkowy pierwszej instancji, wyjaśniając powyższą okoliczność przed wydaniem decyzji ustalającej dokonał próby jej weryfikacji. Wystosował do przedsiębiorstwa "O." oraz męża skarżącej, M.B., pisma wzywając do złożenia wyjaśnień w powyższej kwestii. Zatem, rozważana okoliczność była nie tylko znana, badana ale i poddana ocenie zarówno przez organ pierwszej, jaki drugiej instancji, a także oceniona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia [...] sygn. akt [...]. Mając powyższe na uwadze, organ stwierdził, że strona w istocie wskazuje nie na nową okoliczność, lecz wnosi o ponowną ocenę tej badanej, a zatem i znanej organom podatkowym okoliczności, wskazując na źródło dowodowe, z którego można by uzyskać nowy dowód, tj. zeznania W. M.. Reasumując organ stwierdził, że w niniejszej sprawie nie zaistniała przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, ponieważ okoliczność powołana przez wnioskodawcę była znana organowi, podjęto próbę jej weryfikacji, oceniona została przez organ pierwszej i drugiej instancji, a oświadczenie sporządzone w dniu 23 marca 2012 r. nie istniało w dniu wydania decyzji. Brak było zatem podstaw do uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] odmawiającej uchylenia ostatecznej decyzji tego organu z dnia [...]. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania celem ustalenia prawidłowej wysokości zobowiązana. Zaskarżonej decyzji zarzuciła błędną interpretację przedstawionego materiału dowodowego, poprzez uznanie jego nieistnienia w czasie postępowania zwykłego, czym w ocenie strony, naruszono art. 4 w zw. z art. 5, art. 21 § 1 pkt. 1, art. 23 § 4, art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej p.p.s.a., wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. Na wstępie należy przypomnieć, że instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie przed organem podatkowym było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej (dalej o.p.). Postępowanie wznowieniowe nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, tak jak ma to miejsce w odniesieniu do decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Nie jest to bowiem kontynuacja postępowania zwykłego. Organ prowadzący postępowanie nie może wyjść poza zakres podstawy wznowienia. We wniosku z dnia 10 kwietnia 2012 r. jako podstawę wznowienia strona wskazała art. 145 § 1 pkt 5 k.p.a., którego odpowiednikiem na gruncie Ordynacji podatkowej (dalej o.p.) jest art. 240 § 1 pkt 5. Ten ostatni przepis stanowi, że wznawia się postępowanie, jeżeli "wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję". By przywołana podstawa wznowienia mogła mieć zastosowanie, muszą zatem zostać spełnione łącznie następujące przesłanki: 1) powinny wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, 2) są one istotne dla sprawy, 3) nie były znane organowi, który wydał decyzję, 4) istniały w dniu wydania decyzji. Pierwszą z wymienionych przesłanek warunkujących wznowienie postępowania jest to, aby okoliczności faktyczne lub dowody ujawnione w danej sprawie były nowe. W orzecznictwie sądowym wyrażono pogląd, że nowymi faktami lub dowodami będą te z nich, które nie zostały uwzględnione przez organ podatkowy jako element faktyczny rozstrzygnięcia (por. wyrok WSA z dnia 9 czerwca 2004 r., III SA 424/03), przy czym muszą one istnieć w dniu wydania decyzji i nie być znane organowi. Ponadto, nowe dowody lub nowe okoliczności faktyczne mogą stanowić podstawę wznowienia postępowania, o ile są dla sprawy istotne, tj. dotyczą przedmiotu sprawy oraz mają znaczenia prawne, a więc wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy (por. wyrok NSA z dnia 4 listopada 2005 r., FSK 2470/04). Wznowienie postępowania dotyczy sprawy zakończonej ostateczną decyzją wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] ustalającej K. B. podatek dochodowy od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie 15.029 zł z tytułu dochodów ze źródeł nieujawnionych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia [...] [...] oddalił skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B.. Zdaniem strony nową okolicznością faktyczną i dowodem istniejące w dniu wydania decyzji wymiarowej, a nie znanym organowi wydającemu decyzję stanowi oświadczenie z dnia 23 marca 2012 r. złożone przez W. M., pełniącego w 2003 r. funkcję prezesa zarządu spółki z o.o. "O." w G., z którego wynika, że M. B. (mąż skarżącej), prowadzący działalność gospodarczą pod firmą "U.", w styczniu 2004 r. uregulował należność z faktury nr [...] z dnia 27 listopada 2003 r. na kwotę 77.299, 20 zł (netto 63.360 zł) z tytułu zakupu oleju napędowego. W tym miejscu należy zauważyć, że do dnia 10 grudnia 2003 r. skarżąca pozostawała ze swoim mężem we wspólności majątkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w decyzji z dnia [...] przyjął, że powyższy wydatek na zakup oleju napędowego został poniesiony w dacie wskazanej w powyższej fakturze, tj. w dniu 27 listopada 2003 r. W decyzji z dnia [...] kwotę wynikającą ze wskazanej faktury organ ujął po stronie wydatków, co wpłynęło na stan zgromadzonych przez stronę oszczędności w 2003 r. W 2004 r. w związku z rozdzielnością majątkową małżonków wyniki działalności gospodarczej męża nie wpływały już na wielkość posiadanych przez skarżącą oszczędności. Podkreślić przy tym należy, że kwestia uregulowania należności wynikającej z faktury z dnia 27 listopada 2003 r., nr [...] była przedmiotem badania przez organy podatkowe. Pismem z dnia 13 stycznia 2011 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. wezwał K. B. o przedłożenia wszystkich dowodów, które potwierdzają fakt oraz datę poniesienia przez męża wydatków wykazanych w księdze przychodów i rozchodów w okresie od dnia 30 czerwca 2003 r. do dnia 11 grudnia 2004 r. W piśmie z dnia 20 stycznia 2011 r. skarżąca wyjaśniła, iż w związku z ustanowieniem rozdzielności majątkowej nie jest możliwe przedstawienie żądanych dokumentów. Stwierdziła również, iż wezwanie to winno być skierowane do męża. Strona zwróciła uwagę, iż w wezwaniu organ podatkowy żąda dokumentów za okres, w którym podatnik nie jest już zobowiązany ich przechowywać, gdyż okres uległ przedawnieniu. Żądanie organu jest zatem bezzasadne, bowiem nie istnieje dla niego podstawa prawna. W kolejnym piśmie z dnia 26 stycznia 2011 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. wskazał, że to skarżąca, podnosiła, iż wykazane w podatkowej księdze przychodów koszty uzyskania przychodów różnią się od faktycznie poniesionych. Organ podatkowy ponownie zwrócił się do strony o przedstawienie wszystkich dowodów, które potwierdzają lub uprawdopodobniają fakt oraz datę poniesienia przez M.B. wydatków wykazanych w księdze przychodów i rozchodów za okres od dnia 30 czerwca 2003 r. do dnia 11 grudnia 2003 r. W odpowiedzi na powyższe wezwanie, w piśmie z dnia 2 lutego 2011 r., strona wyjaśniła, iż z racji ustania wspólnoty majątkowej nie jest możliwe przedłożenie wszystkich dowodów, które potwierdzają fakt oraz datę poniesienia przez męża wydatków wykazanych w księdze przychodów i rozchodów za okres od dnia 30 czerwca 2003 roku do dnia 11 grudnia 2003 roku. Ponownie wskazała, iż w tej sprawie należy zwrócić się do jej męża, gdyż ona nie posiada tego typu informacji. Wskazać należy, że pismem z dnia 26 stycznia 2011 r., nr [...] organ podatkowy wystąpił do firmy "U." — M. B. z prośbą o udzielenie informacji, kiedy dokonano zapłaty za należności oraz przekazanie poświadczonych za zgodność z oryginałem kopii dowodów opłaty za licencję oraz zapłaty za nabyty olej napędowy od spółek z o.o "O." i "T.". W odpowiedzi na powyższe pismo, M. B. poinformował (pismo z dnia 1 lutego 2011 r.), iż istnieją okoliczności uniemożliwiające przesłanie informacji, o które został poproszony. Wskazał, iż zgodnie z ustawą jest zobowiązany przechowywać dokumenty księgowo-finansowe przez okres 6 lat, minął więc okres wskazany ustawą. Dlatego też, uczynienie zadość żądaniu organu, z oczywistych w/w względów jest niemożliwe. Ponadto, pismem z dnia 26 stycznia 2011 r., [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. .zwrócił się do spółki z o.o. "O." o przesłanie poświadczonej za zgodność z oryginałem kopii dowodu zapłaty za olej napędowy na podstawie faktury z dnia 27 listopada 2003 r., nr [...]. Pismo to nie zostało odebrane przez adresata. Jak wynika z powyższego, organ podatkowy podejmował wszelkie niezbędne działania zmierzające do ustalenia wysokości faktycznie poniesionych kosztów przez M. B.w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą w okresie, gdy obowiązywała małżeńska wspólność majątkowa, tj. od dnia 30 czerwca 2003 roku do dnia 11 grudnia 2003 roku. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R., a za nim organ odwoławczy, uznał, w braku innych dowodów, że wydatek na zakup oleju napędowego został poniesiony w dacie wskazanej na fakturze z dnia 27 listopada 2003 r., nr [...], tj. w dniu 27 listopada 2003 r. W świetle art. 240 § 1 pkt 5 o.p. – jak stwierdzono wyżej - nowymi faktami lub dowodami są te z nich, które nie zostały uwzględnione przez organ podatkowy jako element faktyczny rozstrzygnięcia, istniały w dniu wydania decyzji i nie były znane organowi. Oświadczenie z dnia 23 marca 2012 r. złożone przez W. M., że M.B. uregulował należność wynikającą z powyższej faktury w styczniu 2004 r. nie istniało w dniu wydania decyzji z dnia 27 czerwca 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej, że oświadczenie to jedynie potwierdza istnienie określonych okoliczności faktycznych w terminie podejmowania decyzji przez organ podatkowy. Okoliczność zapłaty za olej napędowy na podstawie faktury z dnia 27 listopada 2003 r., nr [...] była przez organ dokładnie zbadana. Nie była wówczas jakichkolwiek podstaw do uznania, że zapłata za olej napędowy nastąpiła w styczniu 2004 r. Zebrany materiał dowodowy dawał podstawy, aby przyjąć, że zapłata ta nastąpiła w dniu 27 listopada 2003 r. W konsekwencji nie można też uznać, że dana okoliczność była nieznana organowi, który wydał decyzję, jeśli wynikała ona z materiałów będących w dyspozycji tego organu (por. wyrok WSA z dnia 19 marca 2010 r., I SA/Łd 1077/09). Zdaniem Sądu, odmienna ocena spornej kwestii przez stronę na podstawie dowodu, który nie istniał w dniu wydania decyzji nie jest wyjściem na jaw nowych okoliczności faktycznych w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Nawet gdyby przyjąć, że organ podatkowy błędnie ocenił stan faktyczny, to nie stanowi to podstawy do uchylenia decyzji z dnia [...] Błędna ocena okoliczności faktycznej nie jest tym samym, co brak wiedzy o tej okoliczności. Są to dwie różne sytuacje i tylko jedna z nich, ta druga, stanowi przesłankę wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 o.p. (por. wyrok NSA z dnia 30 października 2009 r., II FSK 840/08). Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. D.Dudra Z. Pietrasik L. Kleczkowski