I SA/Bd 906/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Dariusz Dudra Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) sędzia WSA Mirella Łent Protokolant: asystent sędziego Katarzyna Chowańska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w B. określił stronie wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie 194.832 zł. W złożonym odwołaniu strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucając jej naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 188, art. 125 § 1 i 2, art. 139 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz zasady in dubio pro tributario. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ wskazał, że istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest okoliczność niezłożenia przez podatnika w ustawowym terminie, tj. do dnia 20 stycznia 2010 r. oświadczenia o wyborze formy opodatkowania, zgodnie z art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, 19 % podatkiem liniowym. Organ podał, że z akt sprawy wynika, iż w dniu 28 kwietnia 2011 r. strona złożyła dwa zeznania podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2010 na formularzach PIT-36L i PIT-37. Jednocześnie, w aktach sprawy nie odnotowano wpływu oświadczenia o wyborze formy opodatkowania 19 % podatkiem liniowym. W związku z powyższym, Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego wszczął wobec podatnika kontrolę podatkową mającą na celu ustalenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów za 2010 r., w wyniku której stwierdzono nieprawidłowości w zakresie kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz nieprawidłowe opodatkowanie dochodu z tego tytułu, przy zastosowaniu w 2010 r. stawki liniowej podatku 19 %. Wskazując na treść art. 9a ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych organ podał, że to na podatniku spoczywa ciężar dowodu, iż oświadczenie dotyczące formy opodatkowania zostało przedstawione organowi podatkowemu. Z faktu jego złożenia, w sposób prawem przewidziany, podatnik wywodzi bowiem określone konsekwencje w zakresie podatkowoprawnych skutków tego oświadczenia. W związku z powyższym, zdaniem organu, brak jest podstaw, aby uznać twierdzenia skarżącej, że przedmiotowe oświadczenie znajdowało się w przesyłce poleconej o numerze [...] nadanej w dniu 09 stycznia 2010 r. przez Biuro Rachunkowe G. S., ul. O., B.. Należało bowiem oczekiwać zachowania przez stronę należytych aktów staranności istotnych z punktu widzenia jej interesu, jak i relacji prawnej, czego nie można stwierdzić w przedmiotowej sprawie, z uwagi na brak miarodajnego dowodu, który potwierdziłby, że wymagane oświadczenie w terminie przewidzianym ustawą zostało złożone. Zdanie organu, stanowiska skarżącej nie potwierdzają rezultaty ustaleń dokonanych w spornej kwestii. W tym zakresie organ wskazał, że w odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego pierwszej instancji strona przesłała kserokopię zawiadomienia z dnia 15 stycznia 2010 r. o wyborze formie opodatkowania podatkiem liniowym na 2010 r., informując o jego nadaniu przez Biuro Rachunkowe G.S., ul. O., B. z, za pośrednictwem poczty. Przekazała ponadto organowi podatkowemu potwierdzenie nadania przesyłki poleconej nr [...] z dnia 09 stycznia 2010 r., na której odręcznie dopisano – "KOR VAT-7/09/4, forma opod. 3 x pod." W toku podjętych przez organ pierwszej instancji czynności wyjaśniających okoliczności przedmiotowej sprawy, włączono do materiału dowodowego, będącą w posiadaniu tegoż organu kopertę listową oraz wyciągi z dokumentów stanowiących zawartość koperty, w tym: korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc 10/2009 wraz z pismem G. S. wyjaśniającym przyczyny złożenia korekty, deklaracji VAT-7 za miesiąc 12/2009 wraz z pismem wyjaśniającym G.S., rejestr zakupów VAT za 12/2009 z kserokopiami faktur VAT wskazanych w zaskarżonej decyzji, kserokopię aktu notarialnego z dnia 14 grudnia 2009 r. nr [...], potwierdzenia przelewów wskazanych w zaskarżonej decyzji oraz dokument kompensaty rozrachunków z dnia 08 stycznia 2010 r. nr [...]. W przedmiotowej kopercie nie było zawiadomienia o formie opodatkowania. Zawartość koperty oraz zapis na kopercie nie pokrywa się z odręcznym zapisem na potwierdzeniu nadania przesyłki, jedynym przedstawionym przez stronę dowodzie odnoszącym się do zawartości wskazanej przesyłki. Skrótowy zapis na potwierdzeniu nadania jest niejednoznaczny. W toku postępowania skarżąca składała w tym zakresie rozmaite wyjaśnienia. Odnosząc się do zeznań G.S., prowadzącej Biuro Rachunkowe, organ podał, że w ustnym oświadczeniu złożonym w toku kontroli podatkowej wyjaśniła ona, że dopisek na dowodzie przesłania "forma opod. 3 x pod." miał oznaczać trzy oświadczenia dotyczące podatku dochodowego o wyborze formy opodatkowania, któremu to oświadczeniu zaprzeczyły ustalenia organu podatkowego, co do rozliczeń podmiotów przez Biuro Rachunkowe. Powyższego oświadczenia G.S. nie potwierdziła w dniu 30 stycznia 2012 r., w trakcie przesłuchania w charakterze świadka. Nie potrafiła wyjaśnić zapisku dokonanego na potwierdzeniu nadania przesyłki, zeznając m.in., że była to gruba koperta w której mogły być korekty VAT, rozliczenia PIT-11 (za firmę T. oraz za pracowników Biura Rachunkowego G. S.), zgłoszenia o formie opodatkowania. Według świadka, napisany osobiście dopisek na potwierdzeniu nadania przesyłki "korekta VAT -7" przypuszczalnie dotyczył jednego dokumentu za IV kwartał lub kwiecień 2009 r. lub listopad 2009 r., a "forma opod." – tak, jak forma opodatkowania dla A.S.. Dalszej części zapisu "3 x pod." świadek nie potrafiła wyjaśnić. Złożona następnie przez G. S., w dniu 02 lutego 2012 r., pisemna informacja w sprawie korespondencji zawierała odmienne wyjaśnienia w sprawie zawartości przesyłki nadanej 09 stycznia 2010 r. i tylko częściowo pokrywała się z ustaloną przez organ rzeczywistą dokumentacją stanowiącą zawartość przesyłki. Zdaniem organu, faktem w sprawie pozostał brak wśród innych dokumentów przesłanych listem poleconym nr [...] wymaganego zawiadomienia. Organ wskazał również, że zapisy w systemie "Biblioteka akt" także wskazują na brak rejestracji zawiadomienia o formie opodatkowania za 2010 r., po której następuje dekretacja przydziału dokumentu do poszczególnych komórek organizacyjnych. Jednocześnie, w ocenie organu, w analizowanym zakresie brak jakichkolwiek podstaw, jakiegokolwiek miarodajnego dowodu, aby uznać argumentację strony, iż przedmiotowe oświadczenia znajdowało się w przesyłce, o której mowa. Za taki dowód w szczególności nie można uznać skrótowej odręcznej adnotacji na potwierdzeniu nadania w kontekście analizy całości zgromadzonego materiału dowodowego. Organ stwierdził ponadto, że w sprawie nie kwestionuje się faktu, iż strona podpisała oświadczenie o wyborze formy opodatkowania, ale to, że prowadzące jej sprawy biuro rachunkowe nie dostarczyło tego dokumentu do organu podatkowego. Za skutki tego działania odpowiada jednak podatnik. Organ zauważył przy tym, że przesłanie w jednej kopercie odrębnych pism, bez jakiegokolwiek pisma przewodniego, czy wyraźnej informacji o załącznikach powoduje, że strona naraża się na brak dowodu doręczenia istotnego dla niej dokumentu. W skardze strona wniosła o uchylenie decyzji organu pierwszej i drugiej instancji w całości. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji wydanej z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego, tj.: art. 121 § 1, art. 122, art. 125 § 1 i 2, art. 139 oraz art. 187 tej ustawy. Zdaniem skarżącej, błąd w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę wydanej decyzji, nastąpił poprzez arbitralne uznanie, że strona nie złożyła wymaganego oświadczenia o wyborze formy opodatkowania, podczas gdy takie oświadczenie zostało złożone. Ponadto w ocenie skarżącej, organy naruszyły zasadę in dubio pro tributario poprzez nieuprawnione rozstrzygnięcie utrzymujących się w sprawie wątpliwości na niekorzyść podatnika. W uzasadnieniu skargi strona wyjaśniła, że w dniu 09 stycznia 2010 r. złożyła do organu pierwszej instancji, za pośrednictwem księgowej, przedmiotowe zawiadomienie wraz z innymi dokumentarni. Na dowód powyższego przedstawiła organowi dowód nadania przesyłki poleconej nr [...] - jedyny dowód na potwierdzenie nadania będący w posiadaniu skarżącej. Jednocześnie podkreśliła, że jest to obecnie powszechny i jedynie stosowany dowód potwierdzający przesłanie dokumentów drogą listową i innych dowodów w tej sprawie powołać już nie można. W związku z powyższym, za nieuprawnione uznała żądanie organu do przedłożenia innego niż potwierdzenie nadania dowodu. Nieprawidłowe, a wręcz dowolne, w ocenie skarżącej, są ustalenia organów podatkowych obu instancji odnośnie braku w przedmiotowej kopercie zawiadomienia o wyborze formy opodatkowania. Powyższych ustaleń dokonano bowiem na podstawie przeciwnych, wzajemnie wykluczających się twierdzeń strony i pracowników organu podatkowego. Skarżąca podkreśliła, że stanowisko w zakresie złożenia przez nią zeznania uprawdopodabnia sposób postępowania strony - tak, jakby przedmiotowe zawiadomienie zostało złożone. Natomiast organ podatkowy nie wskazywał wcześniej na brak przedmiotowego zawiadomienia, a następnie wezwał o przedłożenie jego kopii, co wskazywało na istnienie oryginału w aktach organu. Powyższe okoliczności, jak wskazuje skarżąca, nie zostały wzięte pod uwagę przez organy podatkowe obu instancji. W ocenie skarżącej, wobec wykluczających się stanowisk należało oprzeć się na innych źródłach dowodowych, regulujących postępowanie w takich przypadkach, nie wykluczając zawodności systemów urzędu. Brak w sprawie jednoznacznych ustaleń obligowało organy, zdaniem skarżącej, do rozstrzygania na korzyść podatnika. Strona skarżąca nie zgadza się z argumentacją organu odwoławczego, że brak jest jakichkolwiek podstaw, jakiegokolwiek miarodajnego dowodu, aby uznać, że przedmiotowe oświadczenie znajdowało się w przesyłce, o której mowa, oraz że należało oczekiwać zachowania przez stronę należytych aktów staranności. Zdaniem skarżącej, zgromadzony materiał dowodowy pozostawiający wątpliwości nie pozwalał na takie stwierdzenie wobec przedstawienia przez stronę zachowanego dowodu nadania przesyłki poleconej. Takie postępowanie, w ocenie skarżącej, wprost narusza zasadę zaufania do organów podatkowych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja nie narusza prawa. W myśl art. 9a ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.f.) podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu wiąże się przede wszystkim z konsekwencjami w sferze zastosowania właściwej stawki podatkowej (19%, a nie stawki określonej w tabeli podatkowej w art. 27 ust. 1 u.p.d.f.). Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy skarżąca w ustawowym terminie, tj. do dnia 20 stycznia 2010 r. złożyła oświadczenie o wyborze opodatkowania prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej według zasad określonych w art. 30c u.p.d.f. Decydujące znaczenie dla rozpatrywanej sprawy mają wnioski płynące z ustalonego przez organy podatkowe stanu faktycznego. Istota sporu sprowadza się głównie do zagadnień dowodowych. Przystępując do rozważań na tej płaszczyźnie niezbędne jest odniesienie się do treści art. 191 Ordynacji podatkowej (dalej O.p.), zgodnie z którym organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przepis ten statuuje na gruncie postępowania podatkowego zasadę swobodnej oceny dowodów. Ponadto organ podatkowy powinien uczynić zadość treści art. 122 O.p, w świetle którego w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Z kolei, zgodnie z art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest zobowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzeć całym materiał dowodowy. Zdaniem skarżącej zachowała ona termin ustawowy wynikający z art. 9a ust. 2 u.p.d.f., ponieważ zawiadomienie o wyborze formy opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej, według zasad określonych w art. 30c u.p.d.f., przesłała w jej imieniu księgowa – G. S. w dniu 9 stycznia 2010 r., na dowód czego przekazała organowi potwierdzenie nadania przesyłki poleconej nr [...]. Należy jednak zauważyć, że samo zawiadomienie o wyborze formy opodatkowania nosi datę 15 stycznia 2010 r. Wynikałoby z tego, że zawiadomienie to zostało wysłane za pośrednictwem poczty, zanim zostało sporządzone. Przesłuchana w dniu 30 stycznia 2012 r. w charakterze świadka G. S. tłumaczyła, że oświadczenie to jest "pisane komputerowo" i powyższa rozbieżność dat jest pomyłką powstałą wskutek stosowania metody "kopiuj wklej". Podkreślić również należy, że na potwierdzeniu nadania przesyłki z dnia 9 stycznia 2010 r. dopisano odręcznie "KOR VAT – 7/09/4, forma opod. 3 x pod." W trakcie powyższego przesłuchania G.S. zeznała, że dopisek na potwierdzeniu nadania napisała osobiście. Dopisek ten oznacza korektę VAT -7, chodzi przypuszczalnie o jeden dokument za IV kwartał lub kwiecień 2009 r. lub listopad 2009 r., "forma opod." – to forma opodatkowania. Dalszej części zapisu "3 x pod." świadek nie potrafił wyjaśnić. Wcześniej, w ustnym oświadczeniu G.S. wyjaśniła kontrolującym, iż powyższy dopisek "3 x pod." miał oznaczać 3 oświadczenia o wyborze formy opodatkowania w zakresie podatku dochodowego (protokół z kontroli podatkowej – t. II, k. 261 akt administracyjnych). Organ podatkowy pierwszej instancji ustalił jednak, że w kontrolowanym okresie G. S., prowadząca biuro rachunkowe, dokonała rozliczenia działalności dwóch osób prawnych oraz trzech osób fizycznych, z czego dwa podmioty w zakresie podatku od towarów i usług i jeden podmiot w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych - zasady ogólne i w zakresie podatku od towarów i usług. Ponadto dokonywała ona rozliczeń własnych zobowiązań z budżetem, tj. podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług. W tym kontekście organ pierwszej instancji stwierdził, czego strona nie kwestionuje, iż od biura rachunkowego prowadzonego przez G. S. nie mogły wpłynąć do organu podatkowego zawiadomienia o wyborze formy opodatkowania dotyczące trzech podmiotów. Z kolei, w piśmie z dnia 2 lutego 2012 r. G. S.wyjaśniła, że dopiski na potwierdzeniu nadania oznaczają, że nadana była następująca korespondencja: korekta deklaracji VA-7 za październik i grudzień 2009 r., oświadczenie o formie opodatkowania złożone przez A.S. oraz 3 podania z czego jedno dotyczyło wyjaśnień do korekty VAT -7 za październik 2009 r., drugie było wyjaśnieniem do korekty VAT – 7 za grudzień 2009 r., a trzecie dotyczyło zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Należy jednak zauważyć, że na kopercie zawierającej przesyłkę nadaną na poczcie w dniu 9 stycznia 2010 r. dokonano zapisu "VAT-7/12/2009, VAT-7/10/2009 KOR". W kopercie znajdowała się korekta deklaracji VAT-7 za październik 2009 r. wraz z pismem wyjaśniającym przyczyny złożenia korekty, deklaracja VAT-7 za grudzień 2009 r. wraz z pismami wyjaśniającymi, rejestr zakupu VAT za grudzień 2009 r. z kserokopiami faktur VAT, kserokopia aktu notarialnego, potwierdzenia wykonania przelewów oraz dokument kompensaty rozrachunków. Zawartość zatem koperty odpowiadała znajdującemu się na niej zapisowi. Treść zapisu na kopercie nie wskazuje, aby znajdowało się w niej jakikolwiek oświadczenie o wyborze formy opodatkowania. Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego wyjaśnił także, że obsługa kancelaryjna korespondencji wpływającej do urzędu skarbowego odbywa się w oparciu o system "Biblioteka Akt", z uwzględnieniem systemu "Poltax". Korespondencja przesyłana za pośrednictwem poczty, sprawdzana jest pod względem formalnym mającym na celu zbadanie właściwości urzędu skarbowego czy też czytelności zapisów. Potwierdzenie otrzymania dokumentu (wpływu do urzędu) następuje poprzez przystawienie datownika na tym dokumencie. Do dokumentu dołączana jest koperta. W przypadku otrzymania w jednej kopercie wielu dokumentów, na każdym dokumencie przystawiany jest datownik oraz wpisywana jest data stempla pocztowego z koperty. Kopertę dołącza się do jednego z dokumentów przesłanych w tej kopercie, na pozostałych wpisuje się datę nadania oraz zaznacza przy jakim dokumencie dołączono kopertę. Następnie dokumenty (za wyjątkiem złożonych deklaracji podatkowych) rejestrowane są w podsystemie "Biblioteka Akt" z jednoczesną dekretacją przydziału do poszczególnych komórek organizacyjnych. Kierownicy komórek organizacyjnych lub inne wyznaczone osoby potwierdzają odbiór korespondencji własnoręcznym podpisem na sporządzonych wydrukach. Na podstawie zapisów w systemie "Biblioteka Akt" ustalono, iż przesyłką poleconą nr [...] z dnia 09 stycznia 2010 r. przesłano dokumenty znajdujące się w kopercie i stwierdzono brak zawiadomienia A.S. o wyborze formy opodatkowania na 2010 r. W świetle powyższych okoliczności faktycznych należy zgodzić się z organem podatkowym, że skarżąca nie dotrzymała ustawowego terminu do złożenia zawiadomienia o wyborze formy opodatkowania. Przeczy temu nie tylko rozbieżność dat – sporządzenia zawiadomienia o wyborze formy opodatkowania (15 stycznia 2010 r.) i nadania przesyłki na poczcie (9 stycznia 2010 r.), ale także to, że G. S. nie potrafiła w racjonalny sposób wytłumaczyć, co oznacza odręczny dopisek zamieszczony przez nią na potwierdzeniu nadania przesyłki. Najpierw wyjaśniła ona, że dopisek ten oznacza, że przesyłka zawierała trzy oświadczenia o wyborze formy opodatkowania w zakresie podatku dochodowego, co jednak okazało się niemożliwe, biorąc pod uwagę grupę podmiotów, które obsługiwała G. S. . Potem tłumaczyła, że chodzi o korektę deklaracji VAT -7, przypuszczalnie o jeden dokument za IV kwartał lub kwiecień 2009 r. lub listopad 2009 r., ale już zapisu "3 x pod." nie potrafiła wyjaśnić. Wreszcie, w piśmie w dnia 2 lutego 2012 r. stwierdziła, że przesyłka zawierała korektę deklaracji VA-7 za październik i grudzień 2009 r., oświadczenie o formie opodatkowania złożone przez A. S. oraz trzy podania. Należy jednak zauważyć, że na kopercie zawierającej powyższą przesyłkę znajdował się już zapis świadczący o tym, że w kopercie znajdowała się korekta deklaracji VAT-7 za październik 2009 r. wraz z pismem wyjaśniającym przyczyny złożenia korekty oraz deklaracja VAT-7 za grudzień 2009 r. wraz z pismami wyjaśniającymi. W rezultacie zapis na kopercie oznaczałby w zasadzie to samo, co dopisek dokonany na potwierdzeniu nadania przesyłki. Takie tłumaczenie trudno uznać za przekonujące i zasadnie organ nie dał wiary tym wyjaśnieniom. Ponadto, argumentem przemawiającym za tym, że w wyżej wymienionej przesyłce nie było oświadczenia o wyborze formy opodatkowania jest fakt, że zapisek dokonane na kopercie pokrywa się z zawartością tej koperty. W konsekwencji Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organ podatkowy art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. Przedstawiona przez organy ocena zgromadzonego w sprawie materiału dokonana została w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Ustalono istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktyczne, a cały zebrany w sprawie materiał dowodowy został poddany wyczerpującej analizie, z której wyciągnięto uzasadnione merytorycznie wnioski. Organ nie naruszył także art. 121 § 1 O.p. Sam fakt, że organ dokonał odmiennej niż skarżąca oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego i że treść decyzji nie odpowiada jej oczekiwaniom nie świadczy o tym, że organ prowadził postępowanie w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych. W skardze strona zarzuciła także naruszenia art. 125 § 1 i 2 oraz art. 139 O.p., nie wyjaśniła jednak na czym naruszenie tych przepisów miałoby polegać. Z odwołania od decyzji organu pierwszej instancji wynika, że zarzut ten strona wiąże ze wszczęciem przez organ postępowania po upływie roku od powzięcia informacji o braku zawiadomienia o wyborze formy opodatkowania. Zarzut ten nie jest zasadny, bowiem organ podatkowy wszczął postępowanie wyjaśniające wobec skarżącej, z braku wcześniejszych w tym zakresie informacji, w związku z wykazaniem przez stronę w zeznaniu rocznym PIT – 36 L dochodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.f. Zeznanie to zostało złożone w dniu 28 kwietnia 2011 r., natomiast pierwsze pismo organu podatkowego dotyczące wyjaśnienia wątpliwości związanych z przyjętą przez stronę formą opodatkowania nosi datę 2 sierpnia 2011 r. Wbrew twierdzeniom skargi w rozpatrywanej sprawie nie powstała istotna dla rozstrzygnięcia wątpliwość, która wymagałaby stosowania zasady in dubio pro tributario. Jednocześnie też organy podatkowe nie stosowały zasady przeciwnej, tj. zasady in dubio pro fisco. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji. L. Kleczkowski D.Dudra M. Łent