I SA/Bd 96/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 09 maja 2012 r. sprawy ze skargi M. sp. z o.o. w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowej oddala skargę Syg akt I SA/Bd 96/12 UZASADNIENIE M. Sp. z o.o. w T.(dalej Skarżąca) wystąpiła z wnioskiem o rozłożenie na 10 rat zapłaty zaległości w VAT za okres od września do grudnia 2009r., od stycznia do marca 2010r. i od maja do lipca 2010r w łącznej kwocie 70.795 zł, w ramach pomocy de minimis. Uzasadniając wniosek wskazała na pogorszenie się sytuacji ekonomicznej jej głównego kontrahenta handlowego, M. F. Z. S. O. i R. sp. z o.o. w Toruniu (dalej M. FZSOiR). Kontrahent ten z uwagi na nie wywiązywanie się z zawartych z Bankiem PKO BP S.A. umów kredytowych przystąpił do restrukturyzacji posiadanego zadłużenia przez zawarcie ugód na spłaty. Warunkiem zawarcia przedmiotowych ugód było udzielenie dodatkowych zabezpieczeń w postaci poręczenia. W dniu 22 września 2005r. Skarżąca udzieliła poręczenia ogólnego za zobowiązania M. FZSOiR. W dniu 18 lipca 2007r. Bank PKO BP S.A. wypowiedział M.FZSOiR zawarte ugody w związku z brakiem ich realizacji i Skarżąca, jako poręczyciel, została wezwana przez bank do zapłaty zobowiązań M. FZSOiR w łącznej kwocie 10.243.840,21 zł (wezwanie z dnia 19 listopada 2008r.). W konsekwencji wobec Skarżącej wszczęto postępowanie egzekucyjne. Z uwagi na brak zapłaty nastąpiło zajęcie posiadanych przez spółkę rachunków bankowych, wszczęto również egzekucję z nieruchomości. Działania te doprowadziły do obecnych problemów finansowych Skarżącej, która starała się podważyć wykonalność tytułów wykonawczych, ale bezskutecznie. W związku z powyższym zaistniał ważny interes podatnika w ubieganiu się o ulgę. Spółka podkreśliła, że nie posiada wobec Skarbu Państwa jakichkolwiek innych zobowiązań, a wcześniejsze należności regulowała w ustawowych terminach płatności, co świadczy, iż w przypadku przyznania wnioskowanego układu ratalnego, wywiąże się z niego w całości. Podała, że w 2010 roku z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej osiągnęła zysk, a brak zapłaty nastąpił tylko na skutek problemów finansowych związanych z udzielonym poręczeniem. Spółka zaznaczyła, iż nie udzielenie wnioskowanej ulgi doprowadzi do zakończenia jej działalności. W konsekwencji w sprawie zaistniał również ważny interes publiczny, gdyż likwidacja firmy spowoduje wzrost bezrobocia i pozbawi budżet państwa wpływów z podatków. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. na podstawie art. 67 a § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa (dalej O.p.) odmówił rozłożenia na raty zapłaty przedmiotowych zaległości podatkowych. W odwołaniu od tej decyzji Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w całości i orzeczenie co do wnioskowanej ulgi, ewentualnie uchylenie w całości decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ; zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. art. 67 a § 1 pkt 2 w zw. z art. 67b § 1 pkt 2 O.p. poprzez ich nie zastosowanie, polegające na uznaniu, iż w sprawie nie zaszły ustawowe przesłanki warunkujące udzielenie wnioskowanej ulgi, czym organ podatkowy przekroczył granice swobodnego uznania administracyjnego. Decyzją z [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Wyrokiem z [...] sygn. akt [...] Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił decyzję organu odwoławczego. Zdaniem Sądu w sytuacji gdy organ uznał, że sytuacja finansowa Skarżącej jest trudna stwierdzenie, że nie wystąpił interes podatnika wykracza poza ramy zasady swobodnej oceny dowodów i jest wnioskiem dowolnym. Sąd wskazał, że art. 67b O.p. powinien być stosowany łącznie z jej art. 67a. Dopiero w razie stwierdzenia przez organ podatkowy, że nie ma podstaw do udzielenia ulgi, ponieważ nie przemawia za tym "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny", traci sens ustalanie, czy ulga jest dopuszczalną pomocą publiczną. Ponownie rozstrzygając sprawę Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania z dnia 03 grudnia 2010r. decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając rozstrzygnięcie, organ odwoławczy przywołał treść art. 67b § 1 pkt 2 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc "de minimis" w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis. W myśl art. 67a § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. W konsekwencji decyzje w przedmiocie rozłożenia na raty zaległości podatkowych mają charakter indywidualnych decyzji uznaniowych i ocena występowania w rozpatrywanej sprawie okoliczności mieszczących się w kryterium ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego należy do organu podatkowego. Jeżeli organ podatkowy stwierdzi, iż w sprawie nie zachodzą przesłanki takie jak ważny interes podatnika lub interes publiczny, przepis art. 67a § 1 pkt 2 O.p. w ogóle nie może mieć zastosowania. Jednakże wystąpienie okoliczności, do których odwołują się te przepisy nie powoduje obowiązku organu w zakresie wydania decyzji pozytywnej dla strony. W celu określenia możliwości płatniczych podatnika organ przeanalizował sytuację materialną i finansową Skarżącej. Ustalił, że wskaźniki płynności bieżącej oraz szybkiej Skarżącej są na niskim poziomie. Wskaźnik bieżącej płynności na koniec 2009r. wynosił 0,62; 2010r. - 0,30, a na 30 września 2011r. - 0,48. Niski poziom omawianego wskaźnika wskazuje, iż Skarżąca ma problemy z wypłacalnością. Organ podał, że wskaźnik płynności szybkiej, który wyniósł odpowiednio 0,52, 0,11 i 0,35 określa wypłacalność przedsiębiorstwa w najbliższym okresie. Przyjęcie przez powyższy wskaźnik wskazanych wartości oznacza, iż Spółka ma niewystarczający stan środków koniecznych do pokrycia bieżących zobowiązań. Organ dokonał analizy rentowności prowadzonej przez Skarżącą działalności gospodarczej za lata 2008-2011 wskazując, że wskaźnik rentowności majątku w 2008r. wynosił - 33,47, w 2009 r. - 11,08, w 2010 r. - 1,08, a za okres od stycznia do września 2011r. przyjął wartość ujemną (-) 4,59, zaś wskaźnik rentowności sprzedaży kształtuje się odpowiednio: 18,39, 1.84,0,72, (-)7,64. Podniesiono ponadto, że w zeznaniach o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT - 8 Skarżąca wykazała dochód za 2008r. w kwocie 349.596,60 zł, za 2009r. - 111.158,98 zł, natomiast za 2010r. - 46.205,05 zł. W latach tych rozliczała straty z lat ubiegłych wobec czego nie powstawało zobowiązanie podatkowe z tytułu w/w podatku. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej oceniając sytuację ekonomiczną Skarżącej uznał, iż jest ona trudna i w sprawie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika. Jednocześnie jednak organ wskazał, że przy podjęciu decyzji o rozłożeniu na raty płatności zaległości podatkowej musi istnieć pewność, że układ ten zostanie przez wnioskodawcę wykonany. W konsekwencji mając na uwadze analizę sytuacji finansowej strony organ uznał, że spółka nie wykazała, iż posiada środki finansowe umożliwiające spłatę zaległości w ratach. Wobec tego nie istnieją realne możliwości wywiązania się z ewentualnie przyznanego układu ratalnego. Dyrektor wyjaśnił, że celem ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych w postaci rozłożenia na raty przewidzianej w art. 67a § 1 pkt 2 O.p. jest udzielenie pomocy podmiotowi gospodarczemu znajdującemu się w przejściowo trudnej sytuacji finansowej, by mógł on przezwyciężyć te problemy i w dalszym ciągu prowadzić działalność gospodarczą. Konkludując organ odwoławczy stwierdził, że mimo, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala na uznanie, że w sprawie wystąpił ważny interes podatnika, korzystając z zasady uznania administracyjnego określonej w art. 67a § 1 pkt 2 O.p. nie znalazł podstaw do uchylenia decyzji organu pierwszej instancji w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług. W skardze do wojewódzkiego sądu administracyjnego Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji. Rozstrzygnięciu organu podatkowego zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 67a § 1 pkt 2 w zw. z art. 67b § 1 pkt 2 O.p. przez ich nie zastosowanie, pomimo istniejących przesłanek i w konsekwencji orzeczenie przez organ podatkowy, iż Skarżący nie spełnił przesłanek do przyznania wnioskowanej ulgi, tj. rozłożenia na raty zaległości w podatku od towarów i usług przez co organ podatkowy przekroczył granice swobodnego uznania administracyjnego. Skarżąca nie zgadza się z twierdzeniami organu podatkowego, iż jej sytuacja ekonomiczna budzi wątpliwości, co do możliwości wywiązania się z ewentualnie udzielonego układu ratalnego. Podniosła, że obecnie znajduje się na ostatnim etapie restrukturyzacji, polegającej na wdrożeniu produkcji oferowanego towaru celem obniżenia kosztów, co ma pozwolić na uniezależnienie się od M. FZSOiR. Ponadto prowadzi rozmowy z najpoważniejszymi wierzycielami w sprawie ustalenia warunków spłaty zadłużenia. Jednocześnie Skarżąca przedstawiła motywy, jakimi kierowała się udzielając poręczeń pożyczek M. FZSOiR wskazując, że jej działalność jest uzależniona od istnienia M. FZSOiR, gdyż przedmiotem prowadzonej przez nią działalności jest dystrybucja produktów produkowanych przez tego kontrahenta, zatem udzielenie umów poręczeń uzasadnione było względami strategicznymi jak i gospodarczymi. Ponadto poręczeń spowodowałby likwidację M. FZSOiR, co z kolei oznaczałoby zaprzestanie prowadzenia działalności przez Skarżącą. Spółka podała ponadto, że stara się zabezpieczyć środki finansowe na pokrycie wszystkich zobowiązań publicznoprawnych. Podkreśliła, iż w styczniu 2012r. uregulowała zaległość w VAT za październik 2011r. w kwocie 862,00 zł. Wyjaśniła, że składając wniosek o rozłożenie na raty zaległości w VAT dokonała weryfikacji bieżącej sytuacji finansowej i możliwości pozyskania środków finansowych i doszła do wniosku, iż nie jest w stanie jednorazowo uiścić wszystkich zaległych należności publicznoprawnych. Możliwe jest to jednakże w sytuacji, gdyby należność ta mogła zostać spłacana w rozsądnych ratach z uwagi na współpracę z kontrahentami. Rozłożenie na raty zaległości podatkowej pozwoli jej na dalsze funkcjonowanie, a zatem dalsze zapewnienie zatrudnienia dla jej pracowników oraz pracowników kontrahentów. Skarżąca podkreśliła, że nigdy nie zamierzała i nie zamierza unikać odpowiedzialności z tytułu zobowiązań publicznoprawnych. Dlatego złożyła wniosek o rozłożenie zaległości podatkowej na raty, a nie o jej umorzenie. W ocenie Skarżącej odmawiając udzielenia wnioskowanej ulgi organy podatkowe obu instancji przekroczyły uprawnienia płynące z uznania administracyjnego, jakie przyznał im ustawodawca w przepisach art. 67 a i 67 b O.p. Były bowiem zobowiązane do wydania pozytywnej decyzji w zakresie złożonego wniosku Za przyznaniem ulgi przemawiał przede wszystkim ważny interes podatnika, a obawa organu podatkowego o możliwość spłacenia zaległości podatkowej w VAT jest niesłuszna, ponieważ Skarżąca wskazała w jaki sposób dokona poprawy swojej płynności finansowej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Należy wskazać, że na podstawie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r poz. 270 dalej ustawa p.p.s.a) w przypadku, gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Odnosząc powyższe regulacje do oceny zaskarżonej decyzji należy wskazać, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Na podstawie art. 67b § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc de minimis – w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis. Organ ustalił, że w stanie faktycznym sprawy Skarżąca ubiegając się o rozłożenie zaległości podatkowych na raty wykazała swój ważny interes w uzyskaniu tej ulgi i przyznał to w zaskarżonej decyzji. Istotnym jest jednak, że wskazane wyżej przepisy nie stwarzają automatyzmu w przyznaniu ulgi, o ile ustalone zostanie, że w sprawie zaistniały ustawowe przesłanki pozytywne do jej przyznania. Taki stan – ustalenie że Skarżąca ma ważny interes w uzyskaniu ulgi – otwiera organom drogę do wydania rozstrzygnięcia opartego na uznaniu administracyjnym. Organy mogą odmówić ulgi mimo zaistnienia przesłanek do jej udzielenia, są jednak zobowiązane do uzasadnienia swojego stanowiska. W ocenie Sądu orzekającego w sprawie organ w zaskarżonej decyzji przekonywująco uzasadnił odmowę zgody na rozłożenie Skarżącej zaległości podatkowej na raty. Udzielenie bowiem ulgi w postaci rozłożenia zaległości na raty musi znajdować uzasadnienie w sytuacji finansowej podmiotu, który o taką ulgę wnioskuje. Aczkolwiek rację należy przyznać Skarżącej, która podkreśla charakter takiej ulgi, w ramach której Skarb Państwa nie rezygnuje w sposób ostateczny z należnych mu kwot (jak przy umorzeniu), lecz rozkłada ich uzyskanie w czasie, co dodatkowo kompensuje mu opłata prolongacyjna, lecz każdorazowo i tak organy muszą ocenić zasadność przyznania takiej ulgi na tle skonkretyzowanego stanu faktycznego. Skarżąca deklaruje, że zamierza wywiązać się z obowiązków uregulowania wszelkich należności publicznoprawnych, o ile przedmiotowa ulga zostanie jej udzielona. Organy miały obowiązek ocenić możliwości realizacji takiej deklaracji. Dokonana pełna i wnikliwa analiza sytuacji Skarżącej skutkowała uzasadnionym wnioskiem, że deklaracje nie mają realnych podstaw do ich realizacji nawet po udzieleniu ulgi. Należy podkreślić, że organy dokonały wnikliwej analizy sytuacji finansowo-majątkowej Skarżącej opierając się na istotnych dokumentach w tym przedmiocie (bilans na 30.09.2011r, dokumenty CIT-8, sprawozdanie z działalności spółki za 2010r) Skarżąca w istocie nie podważała ustaleń faktycznych w tym zakresie. Z ustaleń tych wynikało, że należności, których dotyczy wniosek wynoszą ponad 70 tys zł i są wynikiem braku zapłaty zadeklarowanego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług od września 2009r do grudnia 2009r, od stycznia do marca 2010r oraz od maja do lipca 2010r. Skarżąca, co należy podkreślić, nadal nie reguluje bieżących zobowiązań podatkowych w zakresie VAT; posiada zaległości za miesiące (nie objęte wnioskiem w sprawie) wrzesień, listopad i grudzień 2010r, od lutego do września 2011r w łącznej wysokości ponad 108 tys. zł co do których także wystąpiła z wnioskiem o rozłożenie na raty. Skarżąca nie wykazała przekonywująco, z czego realizowałaby warunki spłaty ratalnej w sytuacji, gdy nie reguluje aktualnych zobowiązań. Organ wnikliwie przeanalizował dane z przedłożonych przez Skarżącą dokumentów rachunkowych i ustalił, że działalność Skarżącej wykazuje z każdym rokiem zmniejszenie rentowności prowadzonej działalności. Koresponduje to z zeznaniami podatkowymi (CIT-8), w których Skarżąca wykazuje systematycznie spadający dochód. Nie wystąpiło zobowiązanie podatkowe do zapłaty w podatku dochodowym, bo rozliczana jest strata z lat ubiegłych. Podobnie kształtują się wskaźniki płynności bieżącej oraz szybkiej, które także zostały opisane w zaskarżonej decyzji a wynikają z bilansu. Z powyższą oceną koresponduje oświadczenie pełnomocnika Skarżącej na rozprawie, że nie doszło dotąd do porozumienia z głównym wierzycielem, bankiem PKO BP SA, nadal trwają pertraktację aczkolwiek bank prezentuje sztywne stanowisko a sądowa próba podważenia bankowego tytułu wykonawczego zakończyła się niepowodzeniem, ponieważ kasacja do Sądu Najwyższego została odrzucona (postanowienie w aktach administracyjnych). Bank ten ma wierzytelność wobec Skarżącej w wysokości ponad 10 mln. zł. Obecna sytuacja wskazuje, że będzie on realizował dochodzenie swoich należności w postępowaniu egzekucyjnym, co w istocie uniemożliwi jakiekolwiek funkcjonowanie Skarżącej. Niczego w sprawie nie zmienia bezsporne ustalenie, że wierzytelność ta wynika z poręczenia udzielonego przez Skarżącą dla zabezpieczenia pożyczki udzielonej dla jej kontrahenta, ani uzasadnienie przedstawione przez Skarżącą dla wykazania, w jakich okolicznościach doszło do przedmiotowego poręczenia. Nie ma wątpliwości, że rozłożenie podatnikowi na raty obowiązku spłaty zaległości podatkowych musi się opierać przede wszystkim na istnieniu przesłanek dających uzasadnione przypuszczenie, że podatnik będzie miał realne szanse spłacić zobowiązanie wedle ustalonych na nowo zasad. Tymczasem Skarżąca takich przesłanek nie wykazała. Plany gospodarcze, na które się powołuje wymagają czasu na ich wdrożenie i nie gwarantują powodzenia. Skarżąca sama wskazała, że zawierając umowę poręczenia uznawała, że leży to w jej interesie albowiem swoją działalność dystrybucyjną w całości opierała na współpracy z M.FZSOiR, którego produktami handlowała. Taki sposób prowadzenia działalności Skarżąca wybrała i niewątpliwie zmiany w takim przedmiocie wymagają czasu i kolejnych środków finansowych na ich wdrożenie. Skarżąca nie wskazuje jednak, z jakich środków sfinansuje swoje plany produkcyjne. Nie ma też, jak dotąd, realnych szans na porozumienie z bankiem, który realizuje swoje należności w postępowaniu egzekucyjnym. Ustalone przez organ raty muszą mieć realne szanse ich spłaty, inaczej pomoc ma charakter iluzoryczny. Tymczasem Skarżąca domaga się rozłożenia należności na 10 rat a nie reguluje bieżących należności z tego samego tytułu, których wysokość odpowiada tej wielkości powiększając zaległość objętą wnioskiem (ok. 70 tys. zł) o bieżące kwoty (ponad 100 tys. zł). W orzecznictwie sądowym podkreślano, że stosowanie instytucji rozłożenia na raty należności podatkowych powinno sprzyjać ich realizacji, wobec czego stwierdzenie braku realnej możliwości wywiązania się podatnika z tych zobowiązań , uniemożliwia zastosowanie takiej ulgi ( tak NSA w wyroku z 5 lutego 1998r w sprawie I SA/Po 1111/97 patrz Centralna Baza Orzeczeń www. Nsa.gov.pl). Sąd zauważa, że stanowisko organów co do oceny kondycji finansowej Skarżącej koresponduje z ustaleniami dokonanymi w ramach oceny zasadności wniosku o prawo pomocy złożonym w postępowaniu sądowym, w ramach którego ustalono bardzo trudną sytuację spółki, która ma zajęte konta bankowe i praktycznie brak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej. W takich okolicznościach wydaje się, że Skarżąca winna rozważyć możliwość wszczęcia innych postępowań dla powstrzymania postępowań egzekucyjnych, natomiast rozłożenie na raty zaległości podatkowych nie stwarza możliwości kontynuowania działalności. Mając na uwadze wskazane wyżej przesłanki Sąd uznał zaskarżoną decyzję za zgodną z prawem i oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a