I SAB/Bd 3/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Jarosław Szulc (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski sędzia WSA Mirella Łent Protokolant: starszy sekretarz sądowy Małgorzata Antoniuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 grudnia 2018r. sprawy ze skargi P. W. na przewlekłość i bezczynność Wójta Gminy w przedmiocie przewlekłości i bezczynności związanej z niewydaniem decyzji w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009r. oraz nierozpoznania i niewydania orzeczenia w sprawie złożonego wniosku o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009r. 1. zobowiązuje Wójta Gminy do rozpatrzenia wniosku z dnia 08 kwietnia 2009r. o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009r. i wydania w tej sprawie rozstrzygnięcia w terminie 1 miesiąca od dnia otrzymania akt sprawy wraz z prawomocnym wyrokiem, 2. umarza postępowanie w zakresie zobowiązania organu do wydania decyzji w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009r., 3. stwierdza, że organ dopuścił się bezczynności i przewlekłości postępowania, które miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa, 4. wymierza Wójtowi Gminy grzywnę w kwocie 2.500 zł (dwa tysiące pięćset) , 5. zasądza od Wójta Gminy na rzecz P. W. kwotę 597,00 zł (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Pismem z dnia [...] czerwca 2018r. P. S.A. (skarżąca) wniosły skargę na przewlekłość postępowania Wójta Gminy, który od [...] czerwca 2015r. nie wydaje decyzji w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009r. W związku z tym skarżąca wniosła o: nakazanie organowi podatkowemu - Wójtowi Gminy - wydania decyzji w terminie jednego miesiąca liczonego od daty prawomocności orzeczenia oraz o nałożenie na Wójta Gminy kary w wysokości [...] zł płatnej na rzecz strony. W uzasadnieniu skargi strona podała, że dokonała korekty deklaracji podatkowych za lata 2004 - 2009 r. i wystąpiła [...] kwietnia 2009 roku o zwrot nadpłaty. Z racji niezałatwienia sprawy w terminie strona wystąpiła [...] grudnia 2013r. do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z wnioskiem o wystosowanie ponaglenia. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. postanowieniem z [...] marca 2014r. wyznaczyło dodatkowy termin załatwienia sprawy oraz zarządziło wyjaśnienie przyczyn i ustalenia osób winnych niezałatwienia sprawy w terminie. Powyższe postanowienie SKO w T. uzupełniło postanowieniem z [...] czerwca 2014 r. zawierającym stwierdzenie, że do niezałatwienia sprawy w terminie przez organ podatkowy pierwszej instancji doszło z rażącym naruszeniem prawa. Spółka podała, że w aktach sprawy dotyczącej roku 2009 ostatnim wydanym aktem administracyjnym organu podatkowego jest postanowienie z [...] czerwca 2015 r. o wyznaczeniu stronie terminu 7 dni do wypowiedzenie się w zakresie zebranego materiału dowodowego. Z uwagi na to, że nadal organ podatkowy nie przejawiał właściwiej aktywności [...] grudnia 2015r. strona wystąpiła z kolejnym wnioskiem o wystosowanie ponaglenia do SKO w T. wspominając w jego treści o postępowaniach za lata 2004 -2009. Postanowieniem z [...] maja 2016 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. stwierdziło, że sprawę załatwiono z rażącym naruszeniem terminu oraz zarządziło wyjaśnienie przyczyn i ustalenia osób winnych niezałatwienia sprawy w terminie. Mimo treści wniosku strony obejmującego lata 2004-2009 r. organ wypowiedział się tylko odnośnie lat 2004-2008; nie wypowiedział się ani o zasadności wniosku dotyczącego roku 2009, ani też o jego bezzasadności. Zdaniem strony, niezależnie od braku zajęcia stanowiska przez SKO w T. odnośnie roku 2009 organ podatkowy winien być świadomy swojego zaniechania odnośnie tego roku, gdy jednocześnie sprawy za lata 2004-2008 r. zostały załatwione zgodnie z wnioskiem strony. Strona podkreśliła, że tak długi okres zaniechania prowadzenia postępowania podatkowego przez Wójta Gminy wymaga interwencji władzy sądowniczej, gdyż w inny sposób strona nie może otrzymać ochrony przysługujących jej praw. Dodała, że wniosek o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektą deklaracji został złożony w kwietniu 2009 r., a dzisiaj mamy rok 2018, czyli rozpoczął się 10 rok procedowania. Zaznaczyła, że dwukrotnie występowała do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z ponagleniem organu podatkowego, ale jak wynika ze stanu sprawy nadal trwa ona w swoistym "zawieszeniu". W odpowiedzi na skargę Wójt Gminy wniósł o jej oddalenie albowiem w sprawie nie zachodzą przesłanki do stwierdzenia przewlekłości w działaniach organu. W ocenie organu, nie zachodzą również przesłanki do nałożenia na organ kary, o której zasądzenie wnosi skarżąca. Organ podkreślił, że decyzja umarzająca postępowania w sprawie została wydana po upływie 3 lat od wszczęcia postępowania, a nie jak twierdzi strona po 10 latach. Dalej wskazał, że celem skargi na przewlekłość w toku postępowania jest przeciwdziałanie trwającej przewlekłości, zaś jej funkcją przede wszystkim wymuszenie nadania sprawie odpowiedniego, sprawnego biegu. W niniejszej sprawie organ załatwił sprawę wydając decyzję umarzającą postępowanie. Na dzień rozpoznania skargi brak jest zatem przewlekłości. Organ podkreślił, że opóźnienie w wydaniu decyzji spowodowane było m.in. toczącymi się innymi postępowaniami między stronami, a dotyczącymi podatku od nieruchomości za lata 2004-2008. Postępowania w tych sprawach zakończyły się dopiero w 2018 roku. Ocena zasadności twierdzeń organu podatkowego podnoszona przez organ podatkowy w tych postępowaniach miała również wpływ na ocenę zasadności prowadzenia dalszego postępowania w sprawie, której dotyczy przedmiotowa skarga. Organ wskazał, że podatnik złożył deklarację na podatek od nieruchomości w styczniu 2009 roku, a następnie w kwietniu 2009 roku złożył korektę deklaracji, podatek zaś uiścił dopiero w 2011 roku. W ocenie organu podatnik w sposób prawidłowy wyliczył podatek do zapłaty określając jego wysokości w korekcie deklaracji. W takim stanie faktycznym nie zachodziły przesłanki do wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. W konsekwencji, organ nie miał możliwości wydania decyzji zgodnie z żądaniem strony. Organ zaznaczył, że podatek od nieruchomości podatnik wylicza sam składając deklarację, bez konieczności wydania przez organ podatkowy decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Organ wydaje decyzję dopiero, zgodnie z art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018r. poz. 800) dalej jako: "O.p." jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano. Zdaniem organu, o bezczynności w załatwieniu sprawy można mówić wówczas, gdy istnieje przepis zobowiązujący organ do określonego działania zaś organ tego nie czyni, a w sprawie, której skarga dotyczy organ nie miał możliwości wydania decyzji zgodnie z żądaniem strony skarżącej. W ocenie organu żądanie nałożenia w przedmiotowej sprawie kary w wysokości [...] zł pozostaje całkowicie nieuzasadnione. Strona skarżąca nie poniosła żadnej szkody z tytułu niewydania decyzji umarzającej postępowanie w sprawie wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe za 2009 rok. Strona skarżąca złożyła deklarację w 2009 roku, i w tym samym roku złożyła jej korektę, a następnie w 2011 roku uiściła podatek w wysokości wynikającej ze złożonej korekty deklaracji. Organ podatkowy, uznając zapłaconą kwotę podatku za prawidłową, nie miał możliwości wydania decyzji określającej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: I. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( tj. Dz. U. z 2017r., poz. 2188 ) sądy administracyjne kontrolują działalność administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie do art. 3 § 2 pkt 8 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( tj. Dz. U. z 2018r. poz. 1302 dalej jako "p.p.s.a." ) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na bezczynność w przypadkach określonych w pkt 1- 4 p.p.s.a. W tym zakresie przedmiotem sądowej kontroli nie jest określony akt lub czynność organu administracji, lecz ich brak w sytuacji, gdy organ miał obowiązek podjąć działanie w danej formie i w określonym przez prawo terminie. Oceniając wstępnie dopuszczalność skargi, Sąd uznał, że mieści się ona w granicach kognicji wojewódzkiego sądu administracyjnego. W sprawie została także spełniona formalna przesłanka dopuszczalności skargi, jaką jest wyczerpanie środków zaskarżenia przed wniesieniem skargi, jeżeli służyły one stronie przed organem właściwym w sprawie (art. 52 § 1 p.p.s.a). Stosownie do art. 141 § 1 pkt 1 O.p. na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie lub terminie ustalonym na podstawie art. 140 stronie służy ponaglenie do organu podatkowego wyższego stopnia. Z akt sprawy wynika, że skarżąca takie ponaglenia do SKO w T. złożyła dwukrotnie: pismem z dnia [...] grudnia 2013r. i z dnia [...] grudnia 2015r. Zdaniem Wójta Gminy, celem skargi na przewlekłość w toku postępowania jest przeciwdziałanie trwającej przewlekłości, zaś jej funkcją przede wszystkim wymuszenie nadania sprawie odpowiedniego, sprawnego biegu. W niniejszej sprawie organ załatwił sprawę wydając decyzję umarzającą postępowanie. Na dzień rozpoznania skargi brak jest zatem przewlekłości. Natomiast, o bezczynności w załatwieniu sprawy można mówić w ocenie Wójta wówczas, gdy istnieje przepis zobowiązujący organ do określonego działania zaś organ tego nie czyni, a w sprawie, której skarga dotyczy organ nie miał możliwości wydania decyzji zgodnie z żądaniem strony skarżącej. II. W treści żądania zawartego w części wstępnej skargi na przewlekłość postępowania, skarżąca wskazała na niewydanie przez Wójta Gminy od [...] czerwca 2015 r. decyzji w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r., wnosząc m.in. o nakazanie organowi podatkowemu wydania decyzji w terminie jednego miesiąca liczonego od daty prawomocności orzeczenia. Natomiast w dalszej części, uzasadniając zarzuty skargi, skarżąca nawiązuje do złożonego pismem z dnia [...] kwietnia 2009r. wniosku o zwrot nadpłaty podatku za lata 2004-2009 w wysokości [...] zł oraz złożonych w związku z tym korekt deklaracji, w tym na rok 2009. Wskazuje na wystosowywane w tej sprawie ponaglenia oraz brak wypowiedzi organu o zasadności złożonego wniosku. Podczas rozprawy w dniu [...] grudnia 2018r., pełnomocnik skarżącej uściślił, że wniesiona skarga dotyczy zarówno nierozpatrzenia przez organ wniosku i niewydania rozstrzygnięcia w zakresie złożonego przez skarżącą wniosku o zwrot nadpłaty, a także, niewydania decyzji określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009r. Skarga dotyczy zarówno przewlekłości jak i bezczynności organu. III. Z akt sprawy istotnie wynika, że pismem z dnia [...] kwietnia 2009r. skarżąca złożyła do Urzędu Gminy P. wniosek o zwrot nadpłaty podatku za lata 2004-2009 w wysokości [...] zł wraz z korektami deklaracji ma podatek od nieruchomości za wskazane lata. We wniosku skarżąca podała, że wnosi o zwrot nadpłaty wynikającej z różnicy "Deklaracji złożonych a korekt Deklaracji – z opodatkowania gruntów najwyższą stawką podatku od nieruchomości, za które w latach 2004 do 2009 dokonała opłaty podatku od nieruchomości gruntowej". Pierwotna deklaracja za 2009r. została złożona w załączeniu do pisma skarżącej z dnia [...] stycznia 2009r. W aktach znajduje się pismo skarżącej z dnia [...] maja 2009r., w którym w odpowiedzi na pismo organu nr [...] ( brak tego pisma w aktach sprawy ) skarżąca przekazała żądane dokumenty i informacje. Kolejnym pismem z dnia [...] lutego 2010r. Wójt Gminy wezwał stronę do przedłożenia wskazanych w nim dokumentów oraz udzielenia informacji. Skarżąca udzieliła odpowiedzi pismem z dnia [...] lutego 2010r., załączając stosowne dokumenty. P. z [...] maja 2010r. organ zawiadomił skarżącą o planowanych oględzinach nieruchomości będących własnością strony, które odbyły się [...] maja 2010r., co udokumentowano protokołem oględzin. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2011r. Wójt wezwał stronę do przedłożenia aktualnego odpisu z KRS, co skarżąca wykonała w ślad za pismem z dnia [...] maja 2011r. Następnie, skarżąca w załączeniu do pisma organu z dnia [...] kwietnia 2013r. ( w aktach sprawy brak tego pisma ) przesłała pełnomocnictwo, jako dowód niezbędny do rozpatrzenia wniosku w sprawie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2009. Postanowieniem z dnia [...] marca 2014r. nr [...], po rozpatrzeniu ponaglenia skarżącej z [...] grudnia 2013r. SKO orzekło o wyznaczeniu dodatkowego terminu załatwienia sprawy z wniosku o zwrot nadpłaty – w ciągu miesiąca od dnia jego otrzymania przez organ podatkowy I instancji oraz zarządziło wyjaśnienie przyczyn i ustalenie osób winnych niezałatwienia sprawy w terminie. Kolejnym postanowieniem z dnia [...] czerwca 2014r. nr [...] SKO uzupełniło wcześniejsze postanowienie o stwierdzenie, że do niezałatwienia sprawy w terminie doszło z rażącym naruszeniem prawa. W piśmie wyjaśniającym organu podatkowego z dnia [...] kwietnia 2014r. skierowanym do SKO wyjaśniono, że według oceny organu, nie wystąpiła nadpłata w podatku od nieruchomości za 2009r. P. złożyło w kwietniu 2009r. korektę deklaracji za 2009r. oraz dokonało wpłaty na rachunek bankowy w wysokości określonej w korekcie deklaracji, stosując stawki jak dla gruntów pozostałych. Jednocześnie organ podatkowy wyjaśnił, że pracownik zajmujący się sprawami podatkowymi w 2009r. po złożeniu korekty deklaracji, nie dopełnił obowiązku w zakresie wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe według stawek jak dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. W kolejnym piśmie Wójta z dnia [...] lipca 2014r. skierowanym do SKO wyjaśniono, że orzekanie o rażącym naruszeniu prawa w związku z niezałatwieniem w terminie wniosku o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009r. jest bezzasadne, ponieważ przedmiotowego wniosku, na ten moment, nie ma w obrocie prawnym. W następstwie rozstrzygnięć SKO, Wójt Gminy decyzją z dnia [...] kwietnia 2014r. [...] określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na 2009r. w łącznej kwocie [...]zł., od gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Po rozpatrzeniu wniesionego od tej decyzji odwołania, SKO decyzją z dnia [...] listopada 2014r. nr [...] uchyliło w całości decyzję organu I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji, nie wydał postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, do czego był zobowiązany, z uwagi na złożenie przez Podatnika wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku korekty deklaracji podatkowej za rok 2009. W konsekwencji, przed wydaniem decyzji organ nie przeprowadził postępowania dowodowego w sposób prawidłowy. Postanowieniem z [...] grudnia 2014r. Wójt Gminy wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2009r. Kolejnym postanowieniem z dnia [...] czerwca 2015r. organ I instancji wyznaczył stronie 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie. W piśmie z dnia [...] lipca 2017r. skierowanym do SKO i przekazanym do wiadomości pełnomocnikowi skarżącej, Wójt wyjaśnił, że za rok 2009 nie została wydana decyzja odmowna w sprawie zwrotu podatku od nieruchomości, ponieważ wniosek z [...] kwietnia 2009r. dotyczył zwrotu podatku za lata 2004 do 2009. Podatnik na dzień składania korekt deklaracji posiadał zaległości w podatku za styczeń, luty i marzec 2009r., która została uregulowana wraz z pozostałymi zaległościami za 2009r. w czerwcu 2011r., zgodnie ze złożoną korektą deklaracji, tj. kwotą [...]w związku z tym, nadpłata nigdy nie wystąpiła. Wójt podał, że odmówił stwierdzenia nadpłaty za lata 2004-2008, jednakże w tych sprawach SKO rozstrzygnęło spór na korzyść podatnika, orzekając zwrot nadpłaconego podatku za lata 2004,2005, 2006, 2007 i 2008 w kwocie [...]zł. Decyzją z dnia [...] października 2018r. Wójt Gminy umorzył postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009r. z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Organ uznał, że podatnik w sposób prawidłowy wyliczył podatek do zapłaty określając jego wysokość w korekcie deklaracji, wobec czego, nie zachodzą przesłanki do wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. IV. Z przedstawionego w oparciu o akta sprawy przebiegu postępowania wynika, że ostatecznie, Wójt Gminy nie wydał decyzji w sprawie złożonego wniosku o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009r. Z uwagi na specyfikę postępowania o stwierdzenie bądź zwrot nadpłaty należy wstępnie wyjaśnić, że stosownie do art. 72 § 1 pkt 1 O.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Wniosek o stwierdzenie lub zwrot nadpłaty wszczyna postępowanie, zgodnie z art. 165 § 1 i 3 O.p. Jeżeli prawidłowość wykazującego nadpłatę skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, na podstawie art. 75 § 4 O.p. organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę. W takim przypadku korekta wywołuje skutki prawne, a realizacja prawa do nadpłaty podatku zostaje w ten sposób zakończona (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 II 2010 r., II FSK 1401/08 - https://cbois.nsa.gov.pl). Złożenie równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty skorygowanego zeznania (deklaracji), nie wszczyna jednak postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w rozumieniu art. 21 § 3 O.p., skutkującego wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, np. w wysokości innej, niż wykazana w deklaracji podatkowej lub jej korekcie. Postępowanie wszczęte i prowadzone w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty podatku nie może w jego trakcie przekształcić się w postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego, podobnie, jak postępowanie w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego nie może zmienić się w postępowanie w przedmiocie nadpłaty. Organ podatkowy, po doręczeniu mu korekty zeznania podatkowego z wnioskiem o stwierdzenie lub zwrot nadpłaty, nie jest zobowiązany do wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w trybie art. 21 § 3 O.p. Natomiast, nie ma przeszkód prawnych, aby w trakcie postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty organ podatkowy, kiedy jest to uzasadnione, wszczął z urzędu odrębne postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Jeżeli w uzasadnionych przypadkach w czasie trwania postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty zostanie wszczęte postępowanie podatkowe, to przedmiot rozstrzygnięć tych postępowań będzie nietożsamy, natomiast rozstrzygnięcie dotyczące zobowiązania podatkowego powinno zostać uwzględnione, w następnej w stosunku do niego decyzji w przedmiocie nadpłaty, ponieważ dotyczą one tego samego okresu podatkowego ( v. Uchwała NSA z dnia 27 stycznia 2014r., sygn. akt II FPS 5/13 dostępna j/w ). V. W ocenie Sądu, skoro nadpłatą jest kwota nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku, to dla jej wystąpienia, konieczne jest zaistnienie jednej z wymienionych przesłanek tj. zapłata podatku, który jest nienależny lub został zapłacony w wysokości większej od należnej. W rozpoznawanej sprawie, z opisanych, pisemnych wyjaśnień Wójta Gminy oraz z załączonego do pisma z dnia [...] lipca 2018r. wydruku z konta wynika, że skarżąca należny za 2009r. podatek od nieruchomości uregulowała w czerwcu 2011r. w kwocie [...]plus należne odsetki za zwłokę, a zatem w kwocie wynikającej ze złożonej [...] kwietnia 2009r. korekty deklaracji na podatek od nieruchomości, ustalonej według stawek jak dla innych gruntów, tak jak skarżąca przyjęła w korekcie deklaracji. W tej sytuacji, ( jedynie marginalnie na kanwie rozpoznawanej sprawy, która nie może przesądzać merytorycznych treści związanych z istnieniem bądź nie nadpłaty ), zasadniczo trudno mówić o nadpłacie, skoro skarżąca domagała się zwrotu podatku w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem wykazanym w pierwotnej deklaracji, ( którego jak wynika z akt sprawy nie uiściła, w aktach sprawy brak jest dowodów potwierdzających wpłatę, a skarżąca nie załączyła ich również do skargi ), a podatkiem wykazanym w korekcie deklaracji, który to skarżąca faktycznie uiściła w czerwcu 2011r. Wprawdzie, organ podatkowy mógł zakwestionować złożoną korektę deklaracji i wykazaną w niej kwotę podatku, nie mniej jednak, ostatecznie nie wydał decyzji, w której określiłby zobowiązanie podatkowe w wysokości innej niż wynika z korekty deklaracji, a prowadzone w tym zakresie postępowanie ostatecznie umorzył. Należy jednak ponownie podkreślić, że na etapie rozpoznawania skargi na bezczynność i przewlekłość postępowania, Sąd nie może wypowiadać się wiążąco o istnieniu bądź nie nadpłaty, a w konsekwencji o zasadności złożonego wniosku. Celem skargi na bezczynność lub przewlekłość jest doprowadzenie do wydania przez organ aktu lub podjęcia czynności w zakresie praw i obowiązków strony. Poza zakresem kontroli sądu pozostaje prawna poprawność działań organu załatwiających zgłoszone żądanie. Sąd nie wnika w merytoryczną i procesową poprawność działania, a bierze pod uwagę jedynie sam fakt, czy w danej sprawie zostało wydane orzeczenie administracyjne albo została dokonana czynność, czy z innych powodów organowi nie można zarzucić stanu bezczynności lub przewlekłości (por. wyrok NSA z 7 maja 2014 r., I OSK 2509/13). Z tego też powodu w niniejszej sprawie brak było podstaw do wiążącego stwierdzenia istnienia materialnoprawnych przesłanek stwierdzenia bądź zwrotu nadpłaty. Ocena w tym zakresie ma bowiem charakter wtórny i dokonywana jest w ramach merytorycznego rozpoznania sprawy. Wobec tego, skoro jak wcześniej wskazano, złożenie wniosku o zwrot nadpłaty inicjuje wszczęcie postępowania w tym przedmiocie wyznaczając jego zakres i przedmiot, to niezależnie od merytorycznej zasadności wniosku i rezultatu oceny, czy wystąpiła zapłata podatku, który jest nienależny lub został zapłacony w wysokości większej od należnej, wymagane było podjęcie rozstrzygnięcia - czy to merytorycznego, czy też procesowego, a postępowanie w tym przedmiocie powinno zostać zakończone w ustawowym terminie i w formie odpowiedniej do okoliczności faktycznych i prawnych. Sąd w składzie orzekającym podziela stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5.07.2012 r., sygn. II OSK 1031/12, zgodnie z którym dokonując rozgraniczenia zakresu skarg na bezczynność i przewlekłość postępowania, zauważyć trzeba, że nowelizacja ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez dodanie skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania, wymagać będzie reinterpretacji pojęcia "bezczynności", poprzez ograniczenie jego rozumienia do niewydania w terminie decyzji lub postanowienia, względnie aktu lub czynności wskazanych w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. Natomiast przez pojęcie "przewlekłego prowadzenia postępowania" należy rozumieć sytuację prowadzenia postępowania w sposób nieefektywny poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu bądź wykonywaniu czynności pozornych, powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny (por. J. P. Tarno - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Wydanie 5. Warszawa 2012, str. 44; J. Drachal, J. Jasielski, R. Stankiewicz. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego, Warszawa 2011, str. 69-70), ewentualnie mnożenie przez organ czynności dowodowych ponad potrzebę wynikającą z istoty sprawy (J. Borkowski (w): B. Adamiak, J. Borkowski: Kodeks postępowania administracyjnego, Komentarz, Warszawa 2011, str.238). Pojęcie "przewlekłość postępowania" obejmować będzie zatem opieszałe, niesprawne i nieskuteczne działanie organu, w sytuacji gdy sprawa mogła być załatwiona w terminie krótszym, jak również nieuzasadnione przedłużanie terminu załatwienia sprawy. Terminy załatwiania spraw zostały określone w art. 139 O.p., z którego wynika, że załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. Niezwłocznie powinny być załatwiane sprawy, które mogą być rozpatrzone na podstawie dowodów przedstawianych przez stronę łącznie z żądaniem wszczęcia postępowania lub na podstawie faktów powszechnie znanych i dowodów znanych z urzędu organowi prowadzącemu postępowanie ( § 1 i 2 ). O każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Ten sam obowiązek ciąży na organie podatkowym również w przypadku, gdy niedotrzymanie terminu nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu ( art. 140 § 1 i 2 ). Analizując czynności podjęte przez organ I instancji w sprawie dostrzec należy, że organ zasadniczo dopuścił się bezczynności, a na niektórych etapach przewlekłości postępowania. Należy wskazać, ze pierwszą czynnością jaką podjął organ I instancji po wpływie w dniu [...] kwietnia 2009r. wniosku strony o zwrot nadpłaty było wezwanie skarżącej do złożenia wyjaśnień i dokumentów, na co strona odpowiedziała pismem z dnia [...] maja 2009r. Kolejna czynność została podjęta dopiero [...] lutego 2010r., a Wójt Gminy ponownie wezwał stronę do przedłożenia dokumentów oraz udzielenia informacji. Skarżąca udzieliła odpowiedzi pismem z dnia [...] lutego 2010r., załączając stosowne dokumenty. Następnie, [...] maja 2010r., organ przeprowadził oględziny nieruchomości, co udokumentowano protokołem oględzin. Zatem, w okresie od [...] kwietnia 2009r. do [...] maja 2010r. organ podatkowy przeprowadził zaledwie trzy, niewymagające znacznego zaangażowania i czasu czynności dowodowe, co ewidentnie wskazuje na przewlekłe prowadzenie postępowania. W międzyczasie organ podjął nieskuteczną próbę wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009r., zakończoną uchyleniem przez SKO podjętego w tym przedmiocie rozstrzygnięcia. Ostatecznie, decyzją z dnia [...] października 2018r. Wójt Gminy umorzył postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009r., z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Ta okoliczność uzasadnia umorzenie postępowania w zakresie zobowiązania organu do wydania decyzji w tym przedmiocie. Natomiast, do dnia wniesienia skargi, Wójt Gminy nie podjął żadnego rozstrzygnięcia merytorycznego bądź procesowego, w sprawie złożonego wniosku o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009r. Organ pozostaje w błędnym przekonaniu, że skoro nadpłata nie wystąpiła, to złożonego wniosku o jej zwrot nie ma w obrocie prawnym. Jak wcześniej wskazano, postępowanie wszczęte i prowadzone w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty podatku nie może w jego trakcie przekształcić się w postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Złożenie wniosku o zwrot nadpłaty skutkowało wszczęciem postępowania w tym przedmiocie, które, w zależności od ustaleń organu może zakończyć się zastosowaniem art. 75 § 4 O.p, odmową zwrotu nadpłaty lub umorzeniem postępowania. Strona działająca w zaufaniu do organów państwowych i gminnych ma prawo oczekiwać, że organ podejmie stosowne działania zmierzające do załatwienia wniosku zgodnie z przepisami obowiązującego prawa. Strona nie może też ponosić negatywnych konsekwencji zaniechania organów, w tym w zakresie ustalenia okoliczności faktycznych związanych ze złożeniem wniosku, podlegającego rozpoznaniu w formie prawem przewidzianej. Z podanych względów należało stwierdzić, że organ dopuścił się zarówno bezczynności, jak i przewlekłości postępowania, które miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa. Brak czynności organu czy też poważne opóźnienia w podejmowanych czynnościach, nie mają żadnego prawnego i racjonalnego uzasadnienia. Charakter i rodzaj stwierdzonych naruszeń, okres jaki minął od złożenia wniosku o zwrot nadpłaty, charakter sprawy nie wymagający przeprowadzenia szeregu czynności dowodowych, pasywność organu, brak czytelnych dla strony działań organu, uzasadnia zaistnienie przesłanki rażącego naruszenia prawa. W ocenie Sądu, wymierzenie organowi grzywny w wysokości [...] zł należy uznać za adekwatne do okoliczności związanych z bezczynnością i przewlekłością postępowania. Zwrócić należy uwagę, że w zakresie wysokości grzywny ustawodawca wprowadził pewną swobodę określając jedynie jej górną granicę. Wymierzenie grzywny stanowi sankcję dla organu za wadliwe zorganizowanie i prowadzenie postępowania jurysdykcyjnego. Takie uprawnienie orzecznicze przysługuje sądowi administracyjnemu w przypadku uwzględnienia skargi na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania niezależnie od tego, w jakim stopniu organ administracji naruszył prawo (por. np. wyrok NSA z 26 lutego 2016 r., I OSK 2430/14). Wymierzenie grzywny na podstawie art. 149 § 2 P.p.s.a. jest uprawnieniem dyskrecjonalnym sądu, możliwością, z której należy korzystać, jeżeli realia rozpoznawanej sprawy są niemożliwe do akceptacji z punktu widzenia ochrony praw strony i taka sytuacja również wystąpiła w toku postępowania przed organem podatkowym. Uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4 sąd orzeka na podstawie art. 149 § 1 p.p.s.a., a w konsekwencji: 1) zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu, interpretacji albo do dokonania czynności; 2) zobowiązuje organ do stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa; 3) stwierdza, że organ dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania. Jednocześnie sąd stwierdza, czy bezczynność organu lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa (art. 149 § 1a p.p.s.a.). Takie też elementy zawiera rozstrzygnięcie Sądu zawarte w niniejszym wyroku. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a., zasądzając od organu na rzecz skarżącej zwrot kosztów w kwocie [...]zł, na którą to kwotę składa się uiszczona opłata sądowa, wynagrodzenie pełnomocnika strony będącego radcą prawnym, ustalone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia [...] października 2015r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015r., poz. 1804) oraz uiszczona opłata skarbowa od udzielonego pełnomocnictwa procesowego. M. Łent J. Szulc L. Kleczkowski