II SA/Bd 139/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jerzy Bortkiewicz Sędziowie sędzia WSA Anna Klotz (spr.) sędzia WSA Wojciech Jarzembski Protokolant starszy sekretarz sądowy Elżbieta Brandt po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 maja 2015 r. sprawy ze skargi [...] sp. z o.o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynami gry oddala skargę. II SA/Bd 139/15 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...], Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] lipca 2014 r. nr [...] wymierzającą spółce z o.o. P. karę pieniężną w kwocie [...] zł jako podmiotowi urządzającemu gry na automatach [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...], poza kasynem gry. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2012 r. poz. 749 ze zm.), w zw. z art. 89 ust 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.). W uzasadnieniu organ przedstawił następujący stan faktyczny sprawy. W dniu [...] maja 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry wobec spółki P. Podstawę do wszczęcia postępowania stanowiły protokoły z kontroli nr: -[...] z [...]stycznia 2011 r., -[...] z [...]kwietnia 2011 r., -[...] z [...]maja 2011 r., -[...] z [...]sierpnia 2011 r., -[...] z [...]listopada 2011 r., -[...] z [...]listopada 2011 r., -[...] z [...]grudnia 2011 r. przeprowadzonych przez funkcjonariuszy celnych Referatu Dozoru Urzędu Celnego w B. w zakresie prawidłowości urządzania i prowadzenia gier hazardowych, w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Kontrolujący poddali ww. automaty eksperymentowi, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.). Czynności kontrolne zostały udokumentowane protokołami z przebiegu kontroli. W wyniku przeprowadzonej kontroli ustalono, że gry na powyższych urządzeniach organizowane są w celach komercyjnych i mają charakter losowy. Po przeprowadzeniu postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w B. ustalił, że P. sp. z o.o. w G., urządzając gry na powyższych automatach poza kasynem gry, na podstawie art. 89 ust 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, podlega karze pieniężnej w wysokości [...] zł. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego w B. decyzją nr [...] z [...] lipca 2014 r. wymierzył ww. spółce przedmiotową karę pieniężną z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. W uzasadnieniu decyzji Naczelnik Urzędu Celnego podał, że z analizowanych protokołów wynika, że zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 32 ust. 1 pkt 13 o Służbie Celnej, funkcjonariusze Referatu Dozoru Urzędu Celnego w B. przeprowadzili eksperyment w drodze odtworzenia możliwości gier na ww. automatach. W wyniku eksperymentu stwierdzono, że aktywność uczestnika w tych grach sprowadza się jedynie do uruchomienia urządzenia, uwarunkowanego wcześniejszym uiszczeniem opłaty za grę poprzez wbudowany aktywny akceptor monet lub banknotów. Następnie uczestnik gry, używając przycisku rozpoczynającego grę wprowadza w ruch elektroniczny układ symboli, prezentowanych na monitorze, które po pewnym czasie zatrzymują się samoczynnie, losowo i bez udziału grającego, tworząc układ, który w zależności od ustawienia może być premiowany dodatkowymi punktami. Na podstawie analizy wyników przeprowadzonych eksperymentów organ stwierdził, że gry na badanych automatach organizowane były w celach komercyjnych, prowadzone były na urządzeniach elektronicznych, a także posiadały charakter losowy, zatem wyczerpują definicję gier na automatach zawartą w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych. Zdaniem organu nie budzi wątpliwości, iż automaty te służyły do gier z nastawieniem na odnoszenie korzyści finansowych z ich organizowania. O powyższym bezpośrednio świadczy fakt, iż przedmiotowe automaty przystosowane były do przyjmowania monet oraz banknotów. Ponadto z protokołów kontroli wynika, że gry na automatach udostępniane były przez urządzającego publicznie, w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem w ocenie organu gry miały charakter zarobkowy bowiem generowały bezpośrednio przychody z uczestnictwa w grze, lecz także mogły wpływać na zwiększenie atrakcyjności lokalu, a tym samym pozyskiwaniu większej liczby klientów. Z kolei na losowy charakter gier urządzanych na automatach wskazuje fakt, że czynności gracza w głównej mierze polegają na wprawianiu w obrót bębnów (walców) z symbolami, które po pewnym czasie zatrzymując się samoczynnie (automatycznie) w odstępach czasowych niezależnych od gracza, w odpowiedniej kombinacji zapisanej w programie decydują o uzyskaniu, bądź nie danej wielkości punktowej. Zatem wyniki uzyskiwane przez gracza są przypadkowe i losowe. Organ poddał także analizie dowód w postaci opinii sporządzonej przez biegłego z dziedziny informatyki i telekomunikacji, który wskazał, że kwestionowane automaty spełniają kryteria urządzeń do gry na automatach w rozumieniu przepisów art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych (badane automaty są urządzeniami, które umożliwiają rozgrywanie gier w celach komercyjnych i mają charakter losowy). W tym względzie organ, powołując się na ustalenia biegłego wskazał, że w przypadku kwestionowanych automatów "po każdej grze można włączyć autostart, co sprawia, że gra rozgrywa się automatycznie, bez udziału gracza (grający nie ma wpływu na ustawienie w trakcie gry kart, znaków graficznych lub cyfr w taki układ, który spowoduje zgodne z tabelą wygranych uzyskanie dodatkowych punktów), a uzyskany wynik nie zależy od umiejętności (zręczności) grającego". Organ wskazał również, że Spółka P. nie posiadała w dniu kontroli zezwolenia na działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier, ani też koncesji na prowadzenie kasyna gry. Na decyzję organu I instancji strona złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej w T., wnosząc o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania. W odwołaniu Spółka zarzuciła decyzji: --rażące naruszenie art. 187 § 1, art. 191, art. 192 w zw. z art. 120 oraz art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych, poprzez dokonanie dowolnej oceny dowodów - pozostającej w rażącej sprzeczności ze wskazaniami wiedzy, doświadczenia życiowego, zasadami logiki, w sprzeczności między poszczególnymi dowodami, bez uwzględnienia całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego, sprowadzającej się do bezpodstawnego przyjęcia, że skarżąca spółka urządzała gry na przedmiotowych urządzeniach oraz, że gra na tych urządzeniach jest grą na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, --rażące naruszenie art. 216, art. 180 § 1, art. 181 w zw. z art. 284a § 2 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych oraz art. 36 ust. 5 w zw. art. 54 in fine w zw. z art. 55 ustawy o Służbie Celnej w zw. z art. 77 ust. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, poprzez dokonanie ustaleń w postępowaniu na podstawie materiałów z kontroli w dniach [...].01.2011r., [...].04.2011r., [...].05.2011r., [...].08.2011r., [...].11.2011r., [...].11.2011r., [...].12.2011r. ignorując fakt, że materiały pochodzą z nielegalnych kontroli, przeprowadzonych w sytuacji odmiennej aniżeli "niecierpiąca zwłoka" oraz dokonanych z naruszeniem obowiązku doręczenia w terminie 7 dni od dnia podjęcia kontroli upoważnienia do jej przeprowadzenia, --rażące naruszenie art. 187 § 1, art. 191, art. 192 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych, poprzez wybiórczą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz oczywiście błędne ustalenia przyjęte za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia, pozostające w opozycji do zgromadzonych materiałów, iż skarżąca P. sp. z o. o. urządzała gry na urządzeniach w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, --rażące naruszenie art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 190 § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych, poprzez zaniechanie podjęcia przez Naczelnika Urzędu Celnego wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w tym wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego poprzez nieuwzględnienie pisemnych wniosków dowodowych skarżącej przeprowadzenia dowodów, --rażące naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 200 § 1, art. 216 § 1 i 2, w zw. z art. 211 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych, poprzez zaniechanie wyznaczenia skarżącej siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, po odmowie przeprowadzenia zgłoszonych przez skarżącą dowodów, zaniechanie ustosunkowania się do stanowiska skarżącej, iż: -gra na przedmiotowych urządzeniach nie ma charakteru losowego, bowiem jej wynik, w szczególności to, że po upływie wykupionego czasu gry stan punktowy jest zerowy, jest wiadomy jeszcze nawet przed przystąpieniem do korzystania z danego urządzenia, -każdy ma możliwość przewidzenia rezultatu gry na przedmiotowych urządzeniach, bowiem wynik gry nie jest uzależniony od przypadku, zawsze jest taki sam, o czym jest na samych urządzeniach stosowna informacja "każda gra kończy się po upływie wykupionego czasu wynikiem 0 punktów", -czas gry jest stały bowiem odpowiednio w przypadku utraty wszystkich kredytów gracz otrzymuje kolejne po wciśnięciu przycisku rozpoczynającego grę - uzyskany podczas gry chwilowy stan punktowy nie zmienia ustalonego na początku jej czasu trwania oraz wyniku końcowego; w przypadku utraty wszystkich kredytów gracz otrzymuje możliwość dalszej gry po wciśnięciu przycisku "kontynuacja gry" - uzyskany podczas gry chwilowy stan punktowy nie zmienia ustalonego na początku jej czasu trwania oraz wyniku końcowego; w przypadku utraty wszystkich kredytów grający nadal ma możliwość zdobywania punktów w grze zręcznościowej - uzyskany podczas gry chwilowy stan punktowy, zarówno w grze zręcznościowej i jak i telewizyjnej, nie zmienia ustalonego na początku jej czasu trwania oraz wyniku końcowego, -jeżeli zarówno wynik i czas gry są stałe i znane jeszcze przed przystąpieniem do gry, nie można również uzyskać przez nią jakichkolwiek wygranych pieniężnych czy rzeczowych, to tym samym nie może być mowy o prowadzeniu gry hazardowej. Ponadto, skarżąca zarzuciła: -rażące naruszenie art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 2 ust. 6 oraz art. 91 ustawy o grach hazardowych, poprzez uznanie i przyjęcie przez Naczelnika Urzędu Celnego, iż gry urządzane na przedmiotowych automatach "miały charakter losowy, a także organizowane były w celach komercyjnych (...) spełniają kryteria gry na automatach w rozumieniu przepisów art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych". Zaskarżoną, powołaną na wstępie decyzją z dnia [...] grudnia 2014 r. Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji wymierzającą spółce z o. o. P. karę pieniężną z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu organ odwoławczy uznał, że w świetle przepisów regulujących działalność w zakresie urządzania gier na automatach zawartych w ustawie o grach hazardowych, które wskazał, istotnym przy wymierzaniu kary pieniężnej jest ustalenie osoby urządzającej gry poza kasynem oraz stwierdzenie, że dane urządzenie umożliwia grę na automacie wskazaną w tej ustawie. Dokonując merytorycznego rozpoznania sprawy Dyrektor Izby Celnej w T. wskazał, że podstawę prawną upoważniającą Naczelnika Urzędu Celnego do wydania rozstrzygnięcia w sprawie stanowił art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Ponadto, w ustalonym stanie faktycznym sprawy Naczelnik Urzędu Celnego uznał, że zastosowanie znalazł art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, zgodnie z którym karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Organ odwoławczy wskazał, że ustalenia dotyczące automatów do gier organ I instancji poczynił także w oparciu o opinie biegłego sądowego z zakresu informatyki i telekomunikacji mgr inż. [...]. Okoliczności, że sporne automaty są automatami do gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 i 5 ustawy o grach hazardowych została stwierdzona również tymi dowodami w sposób wystarczający. W stosunku do wszystkich badanych automatów biegły potwierdził, że uruchomienie gry następuje po zakredytowaniu automatu wybraną przez grającego kwotą. Natomiast za wprowadzoną kwotę grający wykupuje czas gry oraz liczbę punktów kredytowych. Rozgrywane gry mają limit czasu zależny od zakredytowanej kwoty. Dodatkowo biegły wskazał, że po każdej grze można włączyć funkcję "autostart" bądź przycisk Graj zręcznościowo, gdzie, jak wskazuje biegły - "grający nie ma wpływu na ustawienia w trakcie gry kart, znaków graficznych lub cyfr w taki układ, który powoduje zgodnie z tabelą wygranych uzyskanie dodatkowych punktów". Organ podał, że organ I instancji przeprowadził kontrole w Sklepie Spożywczo-Przemysłowym w miejscowości [...], Sklepie Spożywczo-Przemysłowym w miejscowości [...], Barze "R." w [...], Barze w K., Sklepie Wielobranżowym w [...], Sklepie Spożywczo-Przemysłowym w W., Barze "[...]" w T., z których sporządził protokoły opisujące wszystkie przeprowadzone czynności, w tym oględziny ujawnionych automatów i przeprowadzone na nich gry. Eksperymenty wykazały, że aktywność uczestnika w tych grach sprowadza się jedynie do uruchomienia urządzenia, uwarunkowanego wcześniejszym uiszczeniem opłaty za grę, poprzez zakredytowanie urządzenia za pomocą wbudowanego i aktywnego akceptora monet lub banknotów. Następnie uczestnik gry, używając przycisku rozpoczynającego grę wprowadza w ruch elektroniczny układ symboli, prezentowanych na monitorze, które po pewnym czasie zatrzymują się samoczynnie, losowo i bez udziału grającego, tworząc układ. Zdaniem organu II instancji, na podstawie analizy wyników przeprowadzonych eksperymentów oraz na podstawie protokołów z kontroli organ podatkowy prawidłowo uznał, że gry na badanych automatach organizowane były w celach komercyjnych, prowadzone były na urządzeniach elektronicznych, a także posiadały charakter losowy. Zatem wyczerpują definicję gier na automatach zawartą w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych. Zdaniem organu II instancji prawdziwe jest stwierdzenie, że automaty te służyły do gier z nastawieniem na odnoszenie korzyści z ich organizowania. Zatem w ocenie organu gry miały charakter zarobkowy, bowiem generowały bezpośrednio przychody z uczestnictwa w grze, jak i mogły wpływać na zwiększenie atrakcyjności lokalu, a tym samym na pozyskiwanie większej liczby klientów. Z kolei o losowym charakterze gier urządzanych na ww. automatach świadczy fakt, że czynności gracza w głównej mierze polegają na wprawianiu w obrót bębnów (walców) z symbolami, które po pewnym czasie zatrzymując się samoczynnie (automatycznie) w odstępach czasowych niezależnych od gracza, w odpowiedniej kombinacji zapisanej w programie decydują o uzyskaniu, bądź nieuzyskaniu danej wielkości punktowej. Zatem wyniki uzyskiwane przez gracza są przypadkowe, niezależne od gracza, losowe. Organ odwoławczy wyjaśnił, że w przepisie art. 2 ust. 3 i ust. 5 ustawy o grach hazardowych ustawodawca wprowadził definicję legalną wskazującą, w jaki sposób należy odczytywać znaczenie wyrażenia "gra na automacie" na gruncie języka prawnego. Zatem przy interpretacji tekstu prawnego zawierającego wyrażenie "gra na automacie" należy przyjmować znaczenie takiego zwrotu w sensie nadanym mu tą definicją. Podkreślenia przy tym wymaga pogląd prezentowany zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie że "spośród wszystkich językowych reguł interpretacji tekstu prawnego najsilniejsze są reguły języka prawnego wyrażone w definicjach ustawowych, gdyż przeciwko nim nie można zastosować innych reguł językowych" - wyrok NSA z dnia 9 czerwca 1994 r. sygn. akt SA/Po 565/94. W konsekwencji istnienia definicji normatywnej, rygorom ustawy o grach hazardowych podlegają tylko takie automaty, które spełniają wymienione w powyższym przepisie warunki uznania danego automatu za automat do gry w rozumieniu ustawy. Tym samym urządzanie (poza kasynem gry) tylko takich gier na automatach, jak wskazane w art. 2 ust. 3 i ust. 5 ustawy o grach hazardowych, daje podstawę organom do wymierzenia kary na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 2 ust. 5, grami na automatach są również gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Analiza art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych prowadzi do wniosku, że ustalenie przez organ, że "gra ma charakter losowy" jest niezbędne, aby zakwalifikować taką grę jako grę na automatach w rozumieniu tego przepisu. W art. 2 ust. 1 ustawy o grach hazardowych ustawodawca również odwołuje się do losowego charakteru gry, precyzując jednocześnie, że gra losowa to taka gra, której wynik zależy od przypadku. Organ odwołał się do utrwalonego orzecznictwa sądowego zgodnie z którym, wprowadzenie różnych elementów dodatkowych jak elementu wiedzy, czy zręczności, mających stworzyć pozory braku losowości, nie pozbawia gry charakteru losowego, jeśli w konsekwencji wynik całej gry zależy od przypadku (tak np. w wyroku NSA z dnia 5 grudnia 2001 r. sygn. akt II SA 2648/00). Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 października 1999 r. sygn. akt II SA 1359/99 wskazuje, że treść art. 2 ust. 1 ustawy o grach losowych i zakładach wzajemnych, stwierdzającego, że wynik gry zależy od przypadku, oznacza, że wyniku gry nie można przewidzieć od początku z uwagi na jej losowy przebieg, natomiast nie oznacza, że ostateczna wygrana może zależeć również od innych dodatkowych elementów, jak np. "element zręcznościowy", "element wiedzy" czy też spełnienie innych warunków. Ponieważ w art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych użyte zostały zwroty "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy", organ odwoławczy w tym zakresie odwołał się do wyroku Sądu Najwyższego z 7 maja 2012 r. sygn. akt VKK 420/11 (OSNKW 2012/8/85), w którym omówiono powyższe pojęcia. Przedstawioną tam interpretację Sądu organ podzielił. Sąd Najwyższy zaznaczył, że ustawowy zwrot "charakter losowy", o jakim stanowi art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, nie został zdefiniowany w sposób legalny, jak też nie nadano mu w języku prawniczym jednoznacznego znaczenia. Odwołując się do słowników języka polskiego stwierdził, "że jakieś zdarzenie (sytuacja, stan rzeczy) ma charakter "losowy", jeśli: "dotyczy nieprzewidzianych wydarzeń; jest oparte na przypadkowym wyborze lub na losowaniu; dotyczy losu, doli, kolei życia; zależne jest od losu" [M. Bańko (red.): Słownik języka polskiego, Warszawa 2007, tom 2, s. 424; M. Szymczak (red.): Słownik języka polskiego, Warszawa 1988, tom 2, s. 53; E. Sobol (red.): Mały słownik języka polskiego, Warszawa 1994, s. 396]. Z kolei zwrot "charakter" w słownikach języka polskiego tłumaczony jest jako "zespół cech właściwych danej osobie, przedmiotowi lub zjawisku" [S. Skorupka, H. Auderska, Z. Łempicka (red.): Mały słownik języka polskiego, Warszawa 1989, s. 72; M. Bańko (red.): Słownik języka polskiego, Warszawa 2007, tom 1, s. 199]. Językowa płaszczyzna egzegezy ustawowego zwrotu "charakter losowy", zawartego w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych prowadzi do wniosku, że (...) uprawnione jest utożsamianie powyższego zwrotu języka prawnego nie tylko z sytuacją, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także z sytuacją, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego, choć nie jest obiektywnie przypadkowy, gdyż powstał jako pochodna zaprogramowania w określony sposób generatora liczb pseudolosowych. Nieprzewidywalność wyniku gry, brak pewności co do tego, jaki wynik padnie, wobec niemożności przewidzenia "procesów" zachodzących in concreto w danym urządzeniu, pozostaje immanentną cechą tego rodzaju gry na automacie (zob. też M. Nawacki: Karalność gier na automatach, Studia Prawnoustrojowe 2008, nr 8, s. 284; M. Pawłowski: Gry losowe i zakłady wzajemne, Prawo Spółek 1997, nr 7-8, s. 78)". Podkreślono także, że pojęcie "nieprzewidywalność", rozumieć należy jako nieprzewidywalność w normalnych (typowych), nie zaś w szczególnych (wyjątkowych, ekstremalnych) warunkach". Analiza zgromadzonych w sprawie dowodów prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie wynik gry na przedmiotowych automatach nie zależy od zaistnienia takich zdarzeń, na które uczestnik gry miał wpływ. W szczególności wygrana nie zależy od wiedzy lub też zręczności gracza. Jak wynika z ustaleń funkcjonariuszy celnych - w każdym przypadku to "automat rozgrywa grę polegającą na wprawieniu w ruch losujących (wirtualnych) bębnów, które po pewnej chwili samoczynnie zatrzymują się tworząc pewien układ symboli". W ocenie Dyrektora Izby Celnej, zgromadzone w sprawie dowody potwierdzają, że z punktu widzenia uczestnika, gra na przedmiotowych automatach sprowadza się do obserwacji, jakie liczby i symbole będą wybrane przez komputer (układ elektroniczny) znajdujący się wewnątrz urządzenia. Wynik gry uzyskany przez uczestnika jest efektem przypadkowych (losowych) wyborów. W tej sytuacji nie sposób zgodzić się z twierdzeniami strony, że wynik jest z góry znany przed rozpoczęciem gry. Okoliczność, iż uczestnik gry posiada wiedzę jak długo gra będzie trwać nie oznacza, że wynik gry jest mu znany. W przypadku przedmiotowych automatów "wynik gry" powstaje w następstwie "rozegrania" przez uczestnika posiadanych punktów kredytowych. To właśnie "rozegranie gry" kończy się wygraną lub przegraną posiadanych punktów kredytowych. W wyniku "rozgrywania gry" ewentualna wygrana uczestnika (ilość punktów, które uczestnik może zdobyć w grze) jest zależna od tego jaką stawkę gry uczestnik wybierze i jaki układ symboli wybierze (wylosuje) komputer. Wynik zależy zatem od przypadku. Nadto organ podkreślił, że dla kwalifikacji gier na automatach w świetle art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych nie ma znaczenia podnoszona przez stronę okoliczność, iż "automat nie wypłaca wygranych rzeczowych ani pieniężnych". Dyrektor Izby Celnej stanął na stanowisku, że w przedmiotowej sprawie wyjaśniono stan faktyczny sprawy w sposób pozwalający na zastosowanie przepisów prawa materialnego. Należało za udowodnioną uznać tezę, że automaty do gier mieszczą się z zakresie definicji automatów do gier wymienionych przez ustawodawcę w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych. Tym samym zawarty w odwołaniu zarzut bezpodstawnej kwalifikacji przedmiotowych automatów do gier w świetle art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych nie zasługuje na uwzględnienie. W ocenie organu w świetle powyższych rozważań tryb art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych w niniejszej sprawie został zasadnie zastosowany ponieważ z ustaleń faktycznych sprawy niezbicie wynikało, iż gry urządzane na zajętych automatach miały (zgodnie z art. 2 ust. 5 ustawy) charakter losowy. Ponadto organ wyjaśnił, że Rozdział 10 ustawy o grach hazardowych Kary pieniężne (art. 89-91 tej ustawy) reguluje materialne elementy czynów, jak i sankcje za te czyny oraz wskazuje procedurę, według której postępowanie w tych sprawach jest prowadzone przez organ administracji publicznej - naczelnika urzędu celnego. Przepisy art. 89 ustawy o grach hazardowych mają charakter wyłącznie represyjny, ponieważ zawierają wyraźnie określone materialne elementy czynów karalnych i przewidują sztywne kary za te czyny. W ocenie organu odwoławczego, przepisów art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych nie można uznać za "przepisy techniczne" w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE, a w konsekwencji brak jest podstawy do odmowy stosowania dyspozycji art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych jako przepisu niezgodnego z prawem unijnym (por. wyrok NSA z 7 września 2012 r. w sprawie II GSK 185/12). Nie można ich też uznać za niekonstytucyjne, gdyż do chwili obecnej nie zostały one zakwestionowane przez TK. W związku z tym, oceniając postanowienia ustawodawcy wyrażone w ustawie o grach hazardowych a w konsekwencji podstawę do stosowania dyspozycji art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, organ nie stwierdza naruszenia przez ustawodawcę zasad prawa unijnego. Dyrektor Izby Celnej uznał, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] lipca 2014 r. nie narusza prawa, natomiast zarzuty zawarte w odwołaniu nie mogą zostać uwzględnione. Organ uznał, że nałożenie na spółkę kary było zasadne. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na ww. decyzję złożyła spółka z o. o. P. w G. wnosząc o stwierdzenie nieważności w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] lipca 2014 r. nr [...] z powodu rażącego naruszenia prawa na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 145 § 1 ust. 2 p.p.s.a., ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji, na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit. b p.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 4 i 6 O.p. oraz art. 145 § 1 ust. 1 lit. a i c p.p.s.a. Ponadto, skarżąca wniosła o zasądzenie na jej rzecz należnych kosztów postępowania według norm przepisanych z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego. W skardze zarzucono rażącą obrazę przepisów: 1. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 w zw. z art. 235, art. 229 oraz 200a § 1-3 O.p. w zw. z art. 91 u.g.h. poprzez zaniechanie podjęcia niezbędnych działań przez Dyrektora Izby Celnej w T. w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w tym zebrania całego materiału dowodowego, co miało istotny wpływ na wynik sprawy gdyż skutkowało nie wyjaśnieniem: charakteru gier, czasu gier oraz funkcjonalności urządzenia. Skarżąca opisując zasady działania urządzeń podniosła, że opinia mgr inż. [...], na której oparto decyzję Dyrektor Izby Celnej, pomija materiał dowodowy zgromadzony w sprawie w postaci opinii sporządzonych przez mgr inż. [...], potwierdzających jej stanowisko. 2. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 197 § 1, art. 198 § 1, art. 199 w zw. z art. 235, art. 229 oraz art. 200a § 1-3 O.p. w zw. z art. 91 u.g.h., poprzez oddalenie wszystkich wniosków dowodowych: o przeprowadzenie rozprawy, a następnie na zasadzie przepisu art. 229 o.p. uzupełniającego postępowania dowodowego, celem wyjaśnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy, że gra na przedmiotowych urządzeniach nie ma charakteru losowego, bowiem czas jej prowadzenia oraz jej wynik są stałe i znane jeszcze nawet przed przystąpieniem do korzystania z danego urządzenia, a zatem nie zależą od przypadku, natomiast wynik gry po upływie wykupionego czasu gry nie może być inny aniżeli 0 punktów, a tym samym nie jest możliwe osiągnięcie jakiejkolwiek wygranej pieniężnej czy rzeczowej. Skarżąca przedstawiła sposób działania urządzeń od momentu wprowadzenia opłaty monetą lub banknotem. W przypadku automatu do gier zręcznościowych [...] skarżąca wskazała, że na wyświetlaczu pojawia się wartość wykupionego czasu gry, którego wydłużenie następuje poprzez zwielokrotnienie wpłaty. Automat posiada oznaczenie CE, naklejki informujące o symulatorze czasowym, o braku wypłat wgranych i wyniku końcowym gry. W przypadku utraty wszystkich punktów dodatkowych, grający nadal ma możliwość zdobywania punktów w grze zręcznościowej, a po upływie wykupionego czasu, niezależnie od przebiegu gry, kończy się ona wynikiem 0 punktów (licznik punktów uzyskanych w grze zręcznościowej zastępowany jest komunikatem "Gra zręcznościowa 1 zł - 1 min", natomiast licznik punktów dodatkowych w grze telewizyjnej zeruje się. Poza tym automat nie posiada banku, nie wypłaca wygranych rzeczowych ani pieniężnych. Automat do gier zręcznościowych nie wypłaca wygranych pieniężnych ani rzeczowych. Czas gry nie zależy od zręczności gracza ani od wyniku gry. Czas gry limituje wartość wpłat do wyrzutnika monet lub akceptora banknotów automatu. Uzyskany podczas gry chwilowy stan punktowy, zarówno w grze zręcznościowej jak i telewizyjnej, nie zmienia ustalonego na początku jej czasu trwania oraz wyniku końcowego. W momencie zakończenia gry stan punktowy jest zerowy. Gra nie posiada charakteru losowego, ponieważ jej wynik jest z góry znany przed rozpoczęciem gry. Podobny sposób działania skarżąca opisała dla pozostałych urządzeń. Zdaniem skarżącej, sposób działania urządzeń wymaga na podstawie art. 197 § 1 o.p. powołania biegłego z zakresu oceny urządzeń elektromechanicznych w celu dodatkowego ustosunkowania się do opinii złożonych w niniejszym postępowaniu przez P. sp. z o.o., a także oceny opinii sporządzonej na zlecenie Naczelnika Urzędu Celnego oraz dowodu z zeznań w charakterze świadka mgr inż. [...],[...], [...] oraz przesłuchania w charakterze strony Prezesa Zarządu skarżącej - [...] w ramach, którego skarżąca P. sp. z o.o. złożyłaby oświadczenie w trybie przepisu art. 180 § 2 o.p., do czego konieczne jest uprzednie pouczenie o rygorze odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania. Dalej skarżąca domaga się dowodów: -z oględzin połączonych z eksperymentem ww. urządzeń, -z opinii biegłego z zakresu matematyki specjalność teoria prawdopodobieństwa w trybie art. 197 § 1 o.p., - z dokumentów o nazwie: Ocena techniczna automatu do gier dotyczących: [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...] oraz [...]. 3. art. 120, art. 121 § 1, art. 123, art. 190 §§ 1 i 2, art. 192 , art. 200 § 1 w zw. z art. 235 O.p. w zw. z art. 91 u.g.h., poprzez całkowite pozbawienie strony ustawowego prawa udziału w przeprowadzaniu dowodów, w tym zadawania pytań świadkom i biegłym oraz zaniechanie rozpoznania pisemnego wniosku skarżącej o przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego, co miało istotny wpływ na wynik przedmiotowej sprawy, 4. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191 w zw. z art. 235 O.p. w zw. z art. 91 u.g.h., poprzez wybiórczą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dokonaną z uchybieniem zasadom prawidłowego, logicznego rozumowania, wskazaniom wiedzy i doświadczenia życiowego oraz oczywiście błędne ustalenia faktyczne przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia, pozostające w opozycji do zgromadzonych materiałów, iż: gracz nie ma wiedzy, jaki będzie wynik gry (s. 15 uzasadnienia zaskarżonej decyzji), gdy czas i wynik gry jest zakomunikowany graczowi. Zdaniem skarżącej [...] w swym opracowaniu, nie odnosi się do opisanych przez nią zasad działania urządzeń. Nie uwzględnia czy gra na przedmiotowych urządzeniach ma charakter losowy, czy zawiera wyłącznie element losowości - co czyni uzasadnionym również zarzut nr 1 niniejszej skargi, 5. art. 216 w zw. z art. 180 § 1, art. 181 w zw. z art. 284a § 2-3 oraz art. 235 o.p., a także art. 91 u.g.h. w zw. z art. 36 ust. 5, art. 54 in fine oraz art. 55 ustawy o Służbie Celnej w zw. z art. 77 ust. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1807), poprzez dokonanie ustaleń w niniejszym postępowaniu na podstawie materiałów kontroli przeprowadzonej w dniach: [...] stycznia, [...] kwietnia, [...] maja, [...] sierpnia, [...] listopada, [...] listopada i [...] grudnia 2011 roku, w lokalach użytkowych odpowiednio w: [...],[...],[...],[...],[...],[...] oraz [...], gdy przedmiotowe materiały - dokumenty, pochodzą z nielegalnych czynności kontrolnych dokonanych w sytuacjach odmiennych aniżeli niecierpiącej zwłoki, z naruszeniem obowiązku doręczenia w terminie 7 dni od dnia podjęcia kontroli upoważnienia do jej przeprowadzenia, 6. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 210 § 4 w zw. z art. 235 o.p. oraz art. 91 u.g.h. z uwagi na brak wnikliwego i logicznego uzasadnienia wydanego rozstrzygnięcia wraz z uzasadnieniem podstawy faktycznej, między innymi przez zaniechanie ustosunkowania się do sprzeczności występujących pomiędzy opiniami sporządzonymi przez [...] i [...], gdy faktycznie opracowanie autorstwa [...] nie zawiera jakichkolwiek ustaleń w zakresie funkcjonalności przedmiotowych urządzeń wskazanych w zarzucie nr 1 niniejszej skargi - dowodząc tym samym niemiarodajności opracowania [...], co oczywiście miało wpływ na wynik postępowania, poprzez uniemożliwienie kontroli prawidłowości zaskarżonego rozstrzygnięcia, 7. art. 120 w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 oraz art. 235 o.p., a także art. 91 u.g.h. w zw. z art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez zaniechanie zawieszenia postępowania, podczas gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji było uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, który winien był ustalić czy gra na ww. urządzeniach stanowi grę na automacie w rozumieniu przepisów ustawy z 19 listopada 2009 r. (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.). Zdaniem skarżącej, naczelnicy urzędów celnych i dyrektorzy izb celnych, Szef Służby Celnej nie posiadają kompetencji do rozstrzygania, czy gra na danym urządzeniu stanowi grę na automacie w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Powyższy zakres uprawnień został zastrzeżony tylko i wyłącznie dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych, rozstrzygającego w tym przedmiocie w drodze decyzji po przeprowadzeniu postępowania zgodnie z przepisami ustawy Ordynacja podatkowa. Dyrektor Izby Celnej przyjął, że zatrzymane automaty do gier mieszczą się w zakresie definicji automatów do gier wymienionych przez ustawodawcę w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych" (s. 16 zaskarżonej decyzji), bezprawnie wkraczając tym samym w zakres kompetencji zastrzeżonych wyłącznie dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych, co stanowi wadę kwalifikowaną, polegającą na wydaniu decyzji bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu, o której mowa w art. 240 § 1 pkt. 6 o.p., co stanowi podstawę uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit. b p.p.s.a. W zakresie naruszenia przepisów prawa materialnego skarżący zarzucił: 8. art. 2 ust. 5, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 90 ust. 1 oraz art. 91 u.g.h., poprzez ich błędną wykładnię skutkującą zastosowaniem tych przepisów, wbrew stanowi rzeczy, który wskazywał, że gra na ww. urządzeniach nie jest grą na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h., gdyż nie ma charakteru losowego, bowiem wynik gry na tym urządzeniu - jest zerowy, czas gry jest znany jeszcze przed przystąpieniem do zabawy - korzystania z urządzenia – co wynika z informacji znajdującej się na urządzeniu "Każda gra kończy się po upływie wykupionego czasu wynikiem 0 punktów". Wskazano też na naruszenie prawa materialnego poprzez zastosowanie wobec skarżącej przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 90 ust. 1 i 2 u.g.h. oraz art. 91 u.g.h. stanowiących o zakazie urządzania gier na automatach w jakichkolwiek miejscach za wyjątkiem kasyn, na skutek braku notyfikacji projektu zarówno wskazanych regulacji, jak i art. 14 ust. 1 u.g.h., który stanowi, że urządzanie gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry - Komisji Europejskiej, na zasadzie przepisów art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczącej usług społeczeństwa informacyjnego, ostatnio zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r., co wynika z treści art. 91 ust. 3 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej w zw. z art. 2 i art. 53 Aktu Akcesyjnego dotyczącego przystąpienia Polski do UE (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864), a co zostało stwierdzone w wyroku TSUE z 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 , C-217/11 - Fortuna sp. z o.o. (C-213/11), Grand sp. z o.o. (C-214/11) oraz Forta sp. z o.o. (C-217/11). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. W piśmie procesowym datowanym na dzień [...] stycznia 2015 r. (data wpływu do Sądu [...] maja 2015 r. - faksem i [...] maja 2015 r. - pocztą), pełnomocnik strony skarżącej wniósł o odroczenie rozprawy, z uwagi na fakt, że w tym dniu będzie uczestniczył w rozprawie sądowej w Sądzie Rejonowym w K. W piśmie z dnia [...] maja 2015 r., stanowiącym odpowiedź na ww. wniosek pełnomocnika skarżącej, Sąd poinformował, że termin rozprawy nie ulegnie zmianie. Sąd powołując się na § 48 rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 18 września 2003 r. wyjaśnił, że zniesienie terminu rozprawy musiałoby zostać uzasadnione ważnymi przyczynami. Zdaniem Sądu, podane przez pełnomocnika przyczyny nie stanowią ważnych przyczyn jej zniesienia. Na rozprawie dnia 27 maja 2015 r. Sąd oddalił wniosek o odroczenie rozprawy. Następnie, pełnomocnik skarżącej aplikant adwokacki- [...], zgłosił do protokołu zastrzeżenie w trybie art. 105 p.p.s.a., zwracając uwagę na to, że Sąd dopuścił się uchybienia przepisom postępowania przez naruszenie art. 109 p.p.s.a. naruszając prawo strony do obrony. Jednocześnie pełnomocnik skarżącej przedłożył, jako załącznik do protokołu rozprawy pismo skarżącej z [...] maja 2015 r. wraz z pismem "załącznik do protokołu rozprawy..." oraz kopie dokumentów w postaci postanowień, pism, protokołów, wyroków, komunikatów i opinii (w aktach sądowych sprawy s. 116 – 494). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz.1540 ze zm. - dalej zwana jako: "ustawa" lub "u.g.h." Przedmiotem oceny Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] lipca 2014 r. nr [...], na mocy której na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych wymierzona została skarżącej kara pieniężna za urządzenie gier na automatach poza kasynem gry. Spór w przedmiotowej sprawie dotyczy natomiast dwóch zasadniczych kwestii, których wyjaśnienie bezpośrednio wpływa na ocenę pozostałych przedstawionych w skardze zarzutów. Po pierwsze zachodzi konieczność wyjaśnienia, czy podstawę wymierzenia kary pieniężnej stanowiły tak jak przyjęły to organy celne, gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 5 u.g.h. Po drugie wyjaśnić należy, czy przepisy, na podstawie których wymierzono karę pieniężną należy uznać za "przepisy techniczne" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, a w konsekwencji istniał brak podstaw do stosowania dyspozycji art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jako przepisu niezgodnego z prawem unijnym. Odnosząc się do pierwszego z przedstawionych zagadnień, a mianowicie klasyfikacji gier na automatach do definicji z art. 2 ust. 2 pkt 5 u.g.h. należy wyjaśnić, że przepis ten stanowi, że grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. W ocenie Sądu, w zaskarżonej decyzji organ prawidłowo uznał, w oparciu o ustalenia stanu faktycznego i prawnego, że skarżąca na automatach: [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...], organizowała w celach komercyjnych gry o charakterze losowym, a więc urządzeniach odpowiadających definicji art. 2 ust. 5 u.g.h. Ustawa o grach hazardowych rozróżnia również gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h., będące grami na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Od gier na automatach zdefiniowanych w art. 2 pkt 3 i pkt 5 ustawy należy odróżnić gry losowe. Definicja gier losowych zawarta w art. 2 ust. 1 ustawy określa, że są to gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku, a warunki gry określa regulamin. Do tego typu gier zgodnie z punktami od 1 do 11 ustawa zalicza: gry liczbowe, loterie pieniężne, gra telebingo, gry cylindryczne, gry w karty: black jack, poker, baccarat; gry w kości, gra bingo pieniężne, gra bingo fantowe, loterie fantowe, loterie promocyjne, loterie audioteksowe. We wszystkich powyżej wymienionych rodzajach gier losowych ustawodawca zawarł jedną wspólną ich cechę "przypadkowości", która stanowi główne kryterium uznania gry za grę losową. Wykładni pojęć zawartych w art. 2 ust. 3 u.g.h. i art. 2 ust. 5 u.g.h. "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" dokonał Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 7 maja 2012 r. sygn. akt V KK 420/11 (OSNKW 2012/8/85), na które to stanowisko zasadnie powołał się organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę również aprobuje wykładnię zaprezentowaną w powyższym wyroku. Ustawowy zwrot "charakter losowy", o jakim stanowi art. 2 ust. 5 ustawy hazardowej, nie został zdefiniowany w sposób legalny, jak też nie nadano mu w języku prawniczym jednoznacznego znaczenia. SN odwołując się do słowników języka polskiego stwierdził, że "jakieś zdarzenie (sytuacja, stan rzeczy) ma charakter "losowy", jeśli: "dotyczy nieprzewidzianych wydarzeń; jest oparte na przypadkowym wyborze lub na losowaniu; dotyczy losu, doli, kolei życia; zależne jest od losu" [M. Bańko (red.): Słownik języka polskiego, Warszawa 2007, tom 2, s. 424; M. Szymczak (red.): Słownik języka polskiego, Warszawa 1988, tom 2, s. 53; E. Sobol (red.): Mały słownik języka polskiego, Warszawa 1994, s. 396]. Z kolei w słowniku wyrazów obcych czytamy, że "los" to "dola, kolej życia, bieg wydarzeń, przeznaczenie, fatum, traf, przypadek" [E. Sobol (red.): Słownik wyrazów obcych, Warszawa 1997, s. 664]. Natomiast w słowniku frazeologicznym współczesnej polszczyzny określenie "los" pojawia się jako element szerszych zwrotów języka naturalnego związanych z sytuacjami, w których: "coś się rozstrzyga", "coś się decyduje", "coś zachodzi", "istnieje stan niepewności" (S. Bąba, J. Liberek: Słownik frazeologiczny języka polskiego, Warszawa 2002, s. 346). I wreszcie w Słowniku synonimów autorstwa A. Dąbrówki, E. Geller, R. Turczyna (Warszawa 2004, s. 80) jako określenia synonimiczne dla pojęcia "los" przywołuje się: "fortunę", "przypadek", "zrządzenie", "traf", "zbieg okoliczności", "splot wydarzeń", "koincydencję", "zbieżność". Z kolei zwrot "charakter" w słownikach języka polskiego tłumaczony jest jako "zespół cech właściwych danej osobie, przedmiotowi lub zjawisku" [S. Skorupka, H. Auderska, Z. Łempicka (red.): Mały słownik języka polskiego, Warszawa 1989, s. 72; M. Bańko (red.): Słownik języka polskiego, Warszawa 2007, tom 1, s. 199]. Językowa płaszczyzna egzegezy ustawowego zwrotu "charakter losowy", zawartego w art. 2 ust. 5 ustawy hazardowej, prowadzi do wniosku, że (...) uprawnione jest utożsamianie powyższego zwrotu języka prawnego nie tylko z sytuacją, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także z sytuacją, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego, choć nie jest obiektywnie przypadkowy, gdyż powstał jako pochodna zaprogramowana w określony sposób generatora liczb pseudolosowych. Nieprzewidywalność wyniku gry, brak pewności co do tego, jaki wynik padnie, wobec niemożności przewidzenia "procesów" zachodzących in concreto w danym urządzeniu, pozostaje immanentną cechą tego rodzaju gry na automacie (zob. też M. Nawacki: Karalność gier na automatach, Studia Prawnoustrojowe 2008, nr 8, s. 284; M. Pawłowski: Gry losowe i zakłady wzajemne, Prawo Spółek 1997, nr 7-8, s. 78)". Podkreślono także, że pojęcie "nieprzewidywalność", rozumieć należy jako nieprzewidywalność w normalnych (typowych), nie zaś w szczególnych (wyjątkowych, ekstremalnych) warunkach". Trafnie, w ocenie SN, zwrócono na tę kwestię uwagę w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 maja 1999 r., sygn. akt II SA 453/99, LEX nr 46205, akcentując, że pojęcie "losowości", rozumianej jako niemożliwość przewidzenia rezultatu, odnosić należy do normalnych, nie zaś ekstremalnych warunków. W uzasadnieniu tego wyroku dodatkowo zasadnie akcentowano, że inne podejście do tego zagadnienia byłoby nielogiczne, skoro w istocie "możliwe jest rozszyfrowanie każdego systemu gry, to tylko kwestia czasu i kosztów". Sąd rozpoznając przedmiotową sprawę ma świadomość, że powyższe orzeczenie SN zapadło na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych. Zawarte w nim uwagi zachowują jednak swoją aktualność także obecnie, w zakresie, w jakim dotyczą pojęcia "losowość" oraz akcentują konieczność odnoszenia tego pojęcia do normalnych, nie zaś wyjątkowych warunków, w jakich znajduje się osoba grająca. W kontekście tych wywodów, Sąd Najwyższy stwierdził, że "nie może być uznane za istotne z punktu widzenia oceny danej gry na automacie jako gry o charakterze losowym stanowisko opiniującego w tej sprawie biegłego ds. informatyki, który stwierdził, że "gracz pseudolosowość uzna za losowość, nie znając sposobu funkcjonowania urządzenia «[...]», «[...]» oraz «[...]», specjalista już nie"; "dla postronnego obserwatora gra przyjmuje charakter losowy, ale dla kogoś znającego algorytm nie jest problemem jednoznaczne określenie, jaki będzie kolejny wyraz ciągu". Przechodząc do analizy systemowej wewnętrznej, Sąd Najwyższy, odwołując się do treści art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. podkreślił, że w żadnym z tych przepisów nie ma bezpośredniego nawiązania do treści art. 2 ust. 1 u.g.h., w tym do użytego tam pojęcia "przypadek". Tak więc definicje sformułowane w art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5 ustawy należy traktować, ze względu na specyficzny przedmiot regulacji tych przepisów, jako autonomiczne wobec definicji gier losowych zamieszczonej w art. 2 ust. 1. Jak wynika z porównania definicji zawartych w art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5 ustawy, mają one element wspólny "gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych" oraz elementy rozbieżne. W art. 2 ust. 3 wymagane jest, aby gra "toczyła" się o wygraną pieniężną lub rzeczową", którego to wymogu nie ma w art. 2 ust. 5. Z kolei w art. 2 ust. 5 wskazuje się, że gra ma być organizowana w celach komercyjnych, grający nie ma zaś możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej. Natomiast w art. 2 ust. 3 ustawy stanowi się, że gra ma "zawierać element losowości", zgodnie zaś z art. 2 ust. 5 gra ma mieć "charakter losowy". Tak więc zestawienie zamieszczonych w art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5 ustawy zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" prowadzi do uprawnionego systemowo wniosku, że o ile na gruncie art. 2 ust. 3 tej ustawy, poza losowością gry na automacie, możliwe jest jeszcze wprowadzenie do gry, jako istotnych, elementów umiejętności, zręczności lub wiedzy, o tyle na gruncie art. 2 ust. 5 ustawy te elementy (umiejętność, zręczność, wiedza) mogą mieć jedynie charakter marginalny, aby zachowała ona charakter losowy w rozumieniu tego przepisu. Dominującym elementem gry musi być "losowość", rozumiana jako nieprzewidywalność rezultatu tej gry. O tym, że powyższy sposób rozumienia zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" jest uprawniony, świadczy lektura uzasadnienia projektu ustawy hazardowej. Celem ustawodawcy było, aby każde urządzenie mechaniczne, elektromechaniczne i elektroniczne oferujące wygrane, chociaż w postaci przedłużenia czasu gry, uznawać za podlegające ustawie. W uzasadnieniu projektu ustawy zaproponowano za konieczność uznania np. popularnych symulatorów samochodowych albo innych gier zręcznościowych, takich jak np. pump it up (urządzenie do trafiania stopami w podświetlane kwadraty w rytm muzyki, uzależnionego od zręczności i szybkości) za podlegające ustawie. Dlatego zaproponowano uzupełnienie definicji gier na automatach przez wskazanie, że gry objęte ustawą są to gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Celem ustawodawcy była walka z szarą strefą (patrz: uzasadnienie projektu ustawy o grach hazardowych Sejm RP VI kadencji, Nr druku: 2481 - http://www.sejm.gov.pl i Senatu http://www.senat.gov.pl. Projekt ustawy o grach hazardowych opracowano na podstawie kształtującej się w tym zakresie linii orzecznictwa polskich sądów administracyjnych. W orzecznictwie tych sądów odwoływano się zaś wielokrotnie do zwrotu "element losowości", wprowadzonego następnie do art. 2 ust. 3 ustawy. Istnienie "elementu losowości" w grze przyjmowano wówczas, gdy wynik całej gry zależny był od przypadku (nie dało się go przewidzieć), choćby w tej grze zawarte były także "elementy zręczności" lub "elementy wiedzy" (zob. wyroki NSA: z dnia 27 października 1999 r. sygn. akt II SA 1095/99, LEX nr 46207; z dnia 27 października 1999 r. sygn. akt II SA 1359/99, LEX nr 46208; z dnia 6 grudnia 1999 r. sygn. akt II SA 1513/99, Biul. Skarb. 2001, nr 1, s. 29). Z odmienną sytuacją będziemy mieli do czynienia na gruncie art. 2 ust. 5 ustawy hazardowej, gdzie w grze elementy zręczności, wiedzy bądź umiejętności mogą występować jedynie jako elementy marginalne, albowiem cechować i dominować w niej będą losowość rozumiana jako nieprzewidywalność rezultatu oceniana z perspektywy grającego. W ocenie Sądu rozpoznającego przedmiotową sprawę, uzależnienie przez ustawodawcę gier na automatach od losowości oznacza, że gra na każdym urządzeniu mechanicznym, elektromechanicznym lub elektronicznym, jeżeli będzie zależała od przypadku w sensie nieprzewidywalności rezultatu, ocenianego z perspektywy grającego, to będzie miała charakter gry losowej. Ustawodawca rozszerzył gry na automatach o gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe w celu walki z szarą strefą dostrzegając konieczność objęcia ustawą tych spośród gier, które oferują wygrane, chociaż w postaci przedłużenia czasu gry, a zależą od zręczności i szybkości. Ustawodawca w art. 2 ust. 4 u.g.h. na okoliczność określenia wygranych na automatach zdefiniował część zakresu pojęciowego wygranej rzeczowej przez wyraźne wskazanie, że wygraną rzeczową jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Definicja ta odnosi się tylko do automatów do gier (patrz uzasadnienie projektu ustawy o grach hazardowych patrz: Sejm RP VI kadencji, Nr druku: 2481 - http://www.sejm.gov.pl i Senatu http://www.senat.gov.pl). Przekładając powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że automatem do gier będzie urządzenie mechaniczne, elektromechaniczne lub elektroniczne, w tym komputerowe chociażby z jedną grą, która będzie zawierała "element losowości", nawet jeżeli będzie to gra zręcznościowa. Użyte w ustawie pojęcie "charakter losowy" jest pojęciem szerszym od pojęcia "element losowości". Decydujące znaczenie zatem przy przyporządkowaniu gier do automatów do gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. ma to, czy gry prowadzone są o wygrane pieniężne lub rzeczowe, czy też w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej. Jeżeli w każdej z wyróżnionych sytuacji dochodzi do losowości, to urządzenie będzie automatem do gry. Zgodnie z art. 3 u.g.h. urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Dodać należy w tym miejscu, że przy współczesnych możliwościach techniki nie da się każdego urządzenia mechanicznego, elektromechanicznego lub elektronicznego, w tym komputerowego ująć w normie prawnej. Dlatego w definicji gier na automatach ustawodawca główny akcent położył na warunek losowości, którego wystąpienie musi istnieć w grach na automatach niezależnie czy będzie to jeden element w grze, czy też cała gra będzie miała charakter losowy. Wystarczy, że w jednym elemencie gra na automacie będzie zależała od przypadku, a grający nie będzie mógł przewidzieć jej rezultatu to będzie to gra na automacie zaliczana do gier o charakterze losowym. Nie ma znaczenia z punktu definicji gier na automatach czas gry na urządzeniu. Przy klasyfikacji urządzenia decydujący jest po pierwsze "charakter losowy", "element losowości w grze" po drugie, możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej oraz organizowanie gry w celach komercyjnych. Ustawodawca tylko te spośród powyżej wymienionych pojęć uznał za ważne w celu odpowiedniej klasyfikacji gier na automatach. Sąd opowiada się za szerokim rozumieniem pojęcia "gry o charakterze losowym", do którego zaliczyć należy wszystkie "gry z elementami losowości". W każdym jednak z tych przypadków, zarówno w znaczeniu szerokim jak i wąskim, jeżeli wystąpi chociaż jeden przypadek losowości, będzie to oznaczało, że gra odbywa się na automacie do gry o charakterze losowym. W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony został pogląd zgodnie z którym, w grach w których choćby jeden z etapów zależy od przypadku, wynik całej gry zależy także od przypadku, a gra ma charakter losowy (wyrok NSA z dnia 5 lipca 2007 r. II GSK 87/07, wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 grudnia 2014 r. VI SA/Wa 1824/14 publ. cbois). Sąd nie podziela stanowiska strony skarżącej, że kwestionowane automaty nie posiadają charakteru losowości w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h. z uwagi na znajomość wyniku gry przed jej rozpoczęciem. Zaprezentowany w skardze sposób działania urządzeń od momentu przyjęcia monety lub banknotu pozostaje bez wpływu na zgromadzone w toku postępowania przez organy dowody z eksperymentu oraz opinii biegłego sądowego powołanego w postępowaniu karnym skarbowym, które potwierdziły prowadzenie gier w celach komercyjnych o charakterze losowym. Nie jest w przedmiotowej sprawie sporny opis działania całego urządzenia od rozpoczęcia do zakończenia gry. O charakterze losowym urządzeń zadecydowało fizyczne ich uruchomienie i brak wpływu grającego na ustawienia np. wprawionych w obrót bębnów (walców) z symbolami, które po pewnym czasie zatrzymując się samoczynnie (automatycznie) w odstępach czasowych niezależnych od gracza, w odpowiedniej kombinacji zapisanej w programie decydują o uzyskaniu, bądź nie danej wielkości punktowej. Zatem wyniki uzyskiwane przez gracza są przypadkowe i losowe. Działanie organów celnych znajduje umocowanie w przepisach prawa, tj. w obowiązującym w dniu kontroli art. 32 ust. 1 pkt 13 z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. z 2013 r. poz.1404), na podstawie którego to przepisu, funkcjonariusze wykonujący kontrole byli uprawnieni do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie lub gry na innym urządzeniu. Z protokołów kontroli wynika, że w stosunku do każdego z kontrolowanych automatów funkcjonariusze dostrzegli uzasadniony przypadek do przeprowadzenia eksperymentu. Szczegółowy opis ustaleń faktycznych, oględzin urządzenia oraz czynności z przeprowadzonego eksperymentu znajduje się w protokołach z kontroli (urządzenia były podłączone do prądu, działały, nie były zarejestrowane). Ustalenia organów celnych, co do stanu faktycznego sprawy Sąd w całości akceptuje jako poprawne. W toku postępowania organy zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. Stosownie do art. 180 O.p., jako dowód w sprawie należy dopuścić wszystko co nie jest sprzeczne z prawem, a co może przyczynić się do jej wyjaśnienia. Prawidłowo zatem organy przed wydaniem rozstrzygnięcia przeanalizowały: protokół kontroli zawierający opis przeprowadzonego eksperymentu oraz dowód z opinii biegłego mgr inż. [...] biegłego sądowego z informatyki, telekomunikacji i automatów do gry Sądu Okręgowego w C. Do każdego z zakwestionowanych automatów biegły wydał opinię do spraw prowadzonych w postępowaniu karnoskarbowym. Dokumenty z wykonanych ekspertyz przez biegłego zostały jako dowód włączone do postępowania administracyjnego i ponad wszelką wątpliwość potwierdzają, że ww. automaty zezwalają na gry o charakterze komercyjnym (możliwość gry występuje dopiero po uiszczeniu środków pieniężnych) oraz o charakterze losowym, bowiem układ znaków na automacie jest losowy i nie zależy od zręczności (umiejętności gracza). W tym miejscu wskazać należy, że z opisanych w protokole z kontroli oględzin oraz przebiegu gry np. na automacie do gier [...] wynika, że automat posiada zestaw trzech bębnów losujących z symbolami oraz tabelą wygranych, dwa akceptory, 6 przycisków pod monitorem start/zakłady, turbo gambie, stawka, autostart, weź punkty, dwa licznik i- Punkty i Czas, automat posiada napis, że jest to "symulator czasowy", "każda gra kończy się po upływie wykupionego czasu wynikiem 0 punktów", "automat nie wypłaca wygranych", "automat do zabawy". Po wpłacie do automatu poprzez akceptor monety 5 zł na wyświetlaczu CREDIT automat zaprezentował 50 punktów kredytowych, a na wyświetlaczu ograniczenia czasu gry ukazało się 25 min. dostępnego czasu gry. Kontrolujący ustalili, że po wybraniu stawki za grę i wciśnięciu przycisku START, automat rozgrywa grę polegającą na wprawieniu w ruch losujących bębnów, które po pewnej chwili samoczynnie zatrzymują się tworząc pewien układ symboli, jeżeli układ symboli odpowiada układowi premiowemu, grający otrzymuje odpowiednią ilość punktów dodawanych na wyświetlaczu Credit. Kontrolujący ustalili, że po rozegraniu gier przyciskiem AUTOSTART (przy stawce 10) każdorazowo na liczniku Credit ubywało 10 pkt, aż do rozegrania ostatniej gry, wówczas na liczniku pojawiła się informacja 0 pkt. Eksperyment przeprowadzony w przypadku każdego z pozostałych automatów podobnie potwierdził charakter losowy gier. Szczegółowy opis znajduje się w protokołach z kontroli. Oznacza to, że wynik gry jest nieprzewidywalny i zależy od przypadku. Organ celny wykazał zatem charakter komercyjny i losowy gier na ww. automatach. Poza tym, organ celny był uprawniony do wykorzystania w postępowaniu administracyjnym ekspertyz biegłego powołanego w postępowaniu karnoskarbowym. Działanie organu dozwolone było na podstawie art. 181 ustawy Ordynacja podatkowa. Przepis ten stanowi, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2 oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Podkreślić w tym miejscu należy, że sporne automaty nie były zarejestrowane. Nie podlegały one zatem reżimowi warunków, które muszą spełniać na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier (Dz. U. z 2012 r. poz. 312) - zwanego dalej: "rozporządzeniem" w zw. z art. 23d ustawy o grach hazardowych automaty podlegające rejestracji, która m.in. odbywa się na wniosek podmiotu posiadającego zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach. Oprócz tego warunkiem jest złożenie oryginału albo poświadczonej za zgodność z oryginałem przez notariusza, adwokata lub radcę prawnego, kopii opinii jednostki badającej upoważnionej przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, zwanej dalej "opinią", zawierającej pozytywny wynik badania technicznego automatu lub urządzenia do gier (§ 1 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia). Żaden z kontrolowanych automatów nie spełniał warunków do rejestracji. Nieuzasadniony jest zatem prezentowany przez skarżącą pogląd, że wyłącznie Minister Finansów jest jedynym podmiotem uprawnionym do rozstrzygania o charakterze gry urządzanej na konkretnym automacie, a samodzielne rozstrzygnięcie w tym przedmiocie przez organy celne przekracza ich kompetencje i jest przedwczesne bez uzyskania stosownej decyzji ministra. Decyzja Ministra Finansów rozstrzygająca, czy gra jest grą na automatach w rozumieniu ustawy, wymagana jest po pierwsze na etapie planowania lub podjęcia realizacji przedsięwzięcia, a postępowanie w sprawie o jej wydanie inicjowane jest na wniosek podmiotu realizującego lub planującego realizację przedsięwzięcia, który powziął wątpliwości co do jego charakteru. Po drugie, decyzja taka niezbędna jest zawsze w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości co do charakteru urządzanej gry. Wystąpienie takich uzasadnionych wątpliwości, choć nie wyrażone wprost w przytoczonym przepisie, jest w każdym przypadku przesłanką warunkującą konieczność uzyskania decyzji Ministra. Przyjęcie odmiennej koncepcji prowadziłoby do uznania, że w każdym przypadku do uruchamiania na terenie Polski jakiejkolwiek gry, na jakimkolwiek automacie, wymagane jest uzyskanie decyzji organu centralnego co do charakteru takiej gry. Tymczasem, takiego wymogu nie formułują obowiązujące uregulowania, co więcej taka interpretacja normy art. 2 ust. 6 u.g.h. prowadziłaby do paraliżu organu centralnego, który zmuszony byłby orzekać o charakterze gry w niezliczonej liczbie spraw. Co istotne, strona skarżąca, choć podnosi argument o konieczności rozstrzygnięcia sprawy w trybie określonym w art. 2 ust. 6 u.g.h., sama o wydanie stosownej decyzji nie wystąpiła ani przed wszczęciem postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej, ani w jego toku. W przypadku automatów do gier wprowadzonych na rynek nielegalnie, tak jak tych w przedmiotowej sprawie wystarczającymi dowodami jest eksperyment przeprowadzony przez funkcjonariuszy wykonujących kontrolę na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. z 2013 r. poz. 1404). Przepis ten stanowi, że funkcjonariusze wykonujący kontrole są uprawnieni do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Zgodnie z art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa, żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W przedmiotowej sprawie dwie niezależne opinie (eksperyment funkcjonariuszy i opinia biegłego sądowego powołanego w postępowaniu karno-skarbowym) wykazały, że ww. automaty są grami na automatach organizowanymi w celach komercyjnych o charakterze losowym. Żądanie strony skarżącej przeprowadzania dalszych dowodów w celu pozyskania stanowiska już wystarczająco udowodnionego było nieuzasadnione. Organ, w ocenie Sądu, zasadnie przyjął, że pewnym jest przyjęta klasyfikacja gier na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h., wobec czego zbędnym było powoływanie kolejnego biegłego i przesłuchanie świadków na tą okoliczność. Zgodnie z art. 192 ustawy Ordynacja podatkowa, skarżąca miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Oznacza to, że okoliczność faktyczna prawidłowo przez organ została uznana za udowodnioną. Odnosząc się natomiast do opinii biegłego przedstawionych przez stronę skarżącą należy stwierdzić, że są one dokumentem prywatnym. Opinie te nie zostały sporządzone przez mgr inż. [...] Biegłego Rzeczoznawcę w zakresie ocen i wycen maszyn i urządzeń, a jedynie sprawdzone i zaakceptowane przez wyżej wymienionego. Dokumenty te budzą istotne zastrzeżenia, co do czasu i miejsca ich sporządzenia i zakresu badania. Nie wiadomym jest, czy po sporządzeniu tych opinii nie nastąpiła ingerencja w urządzenia. W treści powyższych opinii wyraźnie zastrzeżono, że "Niniejsza ocena stwierdza stan techniczny automatu do gier zręcznościowych na dzień jej sporządzenia. Wszelkie zmiany i przebudowy automatu sprawiają, iż ocena ta traci ważność". Pewnym jest, że wszystkie opinie przedstawione przez stronę pochodzą z okresu sprzed kontroli, a więc eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy oraz sprzed daty przeprowadzenia opinii przez biegłego sądowego w postępowaniu karno-skarbowym. W tym stanie rzeczy, brak było podstaw organu do odnoszenia się do wpływu wcześniejszych opinii prywatnych na opinie uzyskane w postępowaniu kontrolnym. W tych okolicznościach sprawy, również przesłuchanie świadków wskazanych przez stronę skarżącą pozostawało bez wpływu na wynik sprawy, skoro sporna okoliczność została w dostateczny sposób udowodniona przez organy. W orzecznictwie przyjęto, że opinie sporządzone na zlecenie strony traktować należy jedynie jako wyjaśnienia stanowiące poparcie jej stanowiska, choć z uwzględnieniem wiadomości specjalnych (wyroki NSA z dnia 8 lutego 2011r. sygn. akt II FSK 1769/09, z dnia 21 lutego 2008 r. sygn. akt I GSK 468/07, z dnia 16 stycznia 2008r. sygn. akt II FSK 1539/06). Z uwagi na to, że opinia sporządzona na zlecenie strony stanowi w istocie wyjaśnienie jej stanowiska - element jej argumentacji, choć z uwzględnieniem wiadomości specjalnych, traktowana jest jako dowód dopuszczony w otwartym katalogu zawartym w art. 180 § 1 O.p. Z tych też względów podlega ocenie organu podatkowego w trybie art. 191 O.p., w myśl którego organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Określona w art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów jest podstawową regułą, która wytycza przebieg postępowania dowodowego. Ocena dowodów jest domeną wyłącznie organu podatkowego, a zatem nie należy ona ani do biegłych, ani też do strony postępowania. Kwalifikacja zmierzająca w kierunku stwierdzenia, czy określony dokument jest dowodem w rozumieniu art. 180 § 1 ww. ustawy, czy też nim nie jest, także mieści się w ramach swobodnej oceny dowodów w rozumieniu art. 191 O.p. Sąd podziela stanowisko organu odnośnie braku konieczności przesłuchania w charakterze świadka [...] (asystentki rzeczoznawcy), mgr inż. [...] - biegłego rzeczoznawcy, w zakresie ocen i wycen maszyn i urządzeń. Osoby te, po pierwsze, w przedstawionych opiniach sporządzonych na zlecenie strony skarżącej nie podważyły w żadnym zakresie stanowiska zawartego w ekspertyzie biegłego sądowego. Po drugie, osoby te nie wykazały uprawnień jako rzeczoznawcy w dziedzinie wiadomości specjalnych z zakresu automatów do gry. Słusznie zatem organ wywiódł, że nie ma potrzeby przesłuchiwania w charakterze świadka biegłego sądowego - mgr inż. [...]. Taka potrzeba byłaby, gdyby sporządzona opinia przez niego budziła jakiekolwiek wątpliwości. Sąd dokonując oceny opinii sporządzonych przez biegłego nie dostrzegł żadnych nieprawidłowości, aby dokumentom tym odmówić wiarygodności. Opisane w ekspertyzach automaty zezwalają na gry o charakterze komercyjnym (możliwość gry występuje dopiero po uiszczeniu środków pieniężnych) oraz o charakterze losowym, bowiem układ znaków na automacie jest losowy i nie zależy od zręczności (umiejętności) gracza. Organy w przedmiotowej sprawie dokonały prawidłowej oceny materiału dowodowego w sprawie. Również przeprowadzenie rozprawy administracyjnej nie miałoby wpływu na wynik sprawy. Przy specjalistycznej wiedzy biegłego bez wpływu na wynik sprawy pozostaje osobiste przekonanie strony skarżącej, że ww. automaty nie należą do kategorii tych z art. 2 ust. 5 u.g.h. W rozpoznawanej sprawie, przeprowadzone w sposób prawidłowy przez organy administracji celnej postępowanie, pozwoliło na ustalenie, że na ujawnionych w trakcie kontroli i zatrzymanych automatach, prowadzone były gry zawierające element losowości i że gry realizowane były w celach komercyjnych, a więc spełniona została przesłanka z art. 2 ust. 5 u.g.h., pozwalająca zakwalifikować urządzenia jako gry na automatach. Mając na uwadze powyższy stan faktyczny sprawy oraz przeprowadzoną wykładnię mających zastosowanie przepisów prawa materialnego, zasadnie przyjęto, że strona skarżąca urządzała, bez koncesji i zezwolenia, gry w kontrolowanej lokalizacji, na automatach, w których zainstalowane gry spełniały przesłanki, o których mowa w art. 2 ust. 5 u.g.h. Potwierdzają to zarówno ustalenia zawarte w protokołach kontroli, jak również treść dokumentów w postaci ekspertyz biegłego sądowego. W tym stanie rzeczy, wbrew stanowisku skarżącej, stan faktyczny sprawy podlegał subsumcji pod normę prawną zawartą w art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Stosownie bowiem do tych przepisów, karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry (art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.). Ponieważ wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 2 - wynosi 12.000,00 zł od każdego automatu (art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h.) prawidłowo zatem organy celne nałożyły na stronę skarżącą karę w wysokości [...] zł ([...] automatów). Organy podatkowe wymierzając karę na podstawie art. 89 i art. 90 u.g.h. mają prawo dokonać samodzielnej oceny charakteru gry, uwzględniając art. 4 ust. 2 u.g.h., zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o grach hazardowych, rozumie się przez to gry losowe, zakłady wzajemne i gry na automatach, o których mowa w art. 2 u.g.h. W tym kontekście posiłkowanie się opinią wydaną w toku postępowania karno-skarbowego należało uznać za prawidłowe. Stanowiła ona jeden z dowodów podlegających ocenie na równi z innymi dowodami. Sąd odnosząc się do braku notyfikacji powyżej wskazanych przepisów zaznacza, że w wyroku z 11 marca 2015 r. sygn. akt P 4/14 Trybunał Konstytucyjny uznał, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. - są zgodne z Konstytucją RP. W uzasadnieniu tego orzeczenia Trybunał wyjaśnił, że dyrektywa 98/34/WE została terminowo implementowana do polskiego porządku prawnego rozporządzeniem w sprawie notyfikacji. Rozporządzenie to zostało wydane na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o normalizacji (Dz. U. Nr 169, poz. 1386 ze zm.; jak stanowi art. 12 ust. 2 tej ustawy: "Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, sposób funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych, mając na względzie konieczność precyzyjnego podziału zadań w tym zakresie między właściwe organy administracji rządowej oraz państwowe jednostki organizacyjne w celu realizacji zobowiązań wynikających z wiążących Rzeczpospolitą Polską umów międzynarodowych"). Co więcej, rozporządzenie w sprawie notyfikacji korzysta z domniemania prawidłowości implementacji (zob. wyrok TSUE z 16 grudnia 1993 r. w sprawie [...], C-334/92, pkt 20, w którym stwierdzono, że: "Sąd krajowy musi założyć, że w świetle art. 249 akapit 3 WE, Państwo Członkowskie, korzystając z zakresu uznania przyznanego mu na mocy tego przepisu, miało zamiar wykonać w pełni zobowiązania tworzone w ramach danej dyrektywy"), jest więc zgodne treściowo z dyrektywą 98/34/WE. Zatem z perspektywy prawa krajowego zarówno obowiązek notyfikacji, jak i sama procedura oraz konsekwencje z niej wynikające są w pełni uregulowane na poziomie rozporządzenia w sprawie notyfikacji. Bezsporne jest, że projekt ustawy o grach hazardowych, w tym kwestionowane przepisy, nie zostały notyfikowane w trybie przewidzianym w dyrektywie 98/34/WE. Według TK odstąpienie od notyfikacji projektu ustawy o grach hazardowych wydaje się świadomą decyzją rządu. Notyfikacji Komisji Europejskiej 16 września 2010 r. został poddany rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (druk sejmowy nr 3860/VI kadencja) zawierający szereg ograniczeń dotyczących rynku gier i zakładów wzajemnych. W uzasadnieniu tego projektu wskazano, że zawiera on przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE i dlatego celowo wyjęto je z pierwotnego projektu ustawy o grach hazardowych, aby umożliwiło to "przeprowadzenie procesu legislacyjnego i uchwalenie przepisów ustawy o grach hazardowych, które nie podlegały obowiązkowi notyfikacji" (druk sejmowy nr 3860/VI kadencja). Trybunał Konstytucyjny uznał, że notyfikacja tzw. przepisów technicznych, o której mowa w dyrektywie 98/34/WE, implementowanej do polskiego porządku prawnego rozporządzeniem w sprawie notyfikacji, nie stanowi elementu konstytucyjnego trybu ustawodawczego. Notyfikacja tzw. przepisów technicznych jest bowiem przede wszystkim unijną procedurą, w jakiej państwo członkowskie jest zobowiązane do informowania Komisji Europejskiej i innych państw członkowskich o projektowanych przepisach technicznych, a także do uwzględniania zgłoszonych przez nie szczegółowych opinii i uwag "tak dalece, jak to będzie możliwe przy kolejnych pracach nad projektem przepisów technicznych" – art. 8 ust. 2 dyrektywy 98/34/WE. TSUE nie miał kompetencji do oceny, czy konkretne przepisy, np. art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, mają charakter przepisów technicznych. Tym samym wyrokowi TSUE w sprawie Fortuna i inni nie można przypisywać waloru rozstrzygnięcia co do technicznego charakteru niektórych przepisów ustawy o grach hazardowych wiążącego wszystkie sądy krajowe i inne organy publiczne. Notyfikacja przepisów technicznych określona w dyrektywie 98/34/WE, implementowanej rozporządzeniem w sprawie notyfikacji, nie jest elementem konstytucyjnej procedury ustawodawczej. Trybunał stwierdził, że wymóg uprzedniej notyfikacji projektów przepisów technicznych jest statuowany na poziomie dyrektywy 98/34/WE i implementującego ją rozporządzenia w sprawie notyfikacji. Jednak wbrew twierdzeniom NSA, sam fakt ujęcia obowiązku notyfikacji w dyrektywie unijnej nie oznacza jeszcze, że mamy do czynienia ze szczególnie wysoką, bo międzynarodową i ponadustawową rangą procedury notyfikacji. Art. 91 ust. 3 Konstytucji stanowi, że: "Jeżeli wynika to z ratyfikowanej przez Rzeczpospolitą Polską umowy konstytuującej organizację międzynarodową, prawo przez nią stanowione jest stosowane bezpośrednio, mając pierwszeństwo w przypadku kolizji z ustawami". Należy przypomnieć, że dyrektywa 98/34/WE, podobnie jak inne dyrektywy, stanowi akt prawa pochodnego Unii Europejskiej, którego mocą państwa członkowskie zostają zobowiązane do implementacji określonych regulacji prawnych, służących osiągnięciu wskazanego w dyrektywie celu. Zgodnie z art. 288 TFUE, dyrektywa jest wiążąca dla państw członkowskich, do których jest skierowana, musi jednak przejść transpozycję do prawa krajowego. Dyrektywy unijne co do zasady nie podlegają więc bezpośredniemu stosowaniu. O bezpośrednim stosowaniu dyrektyw może być mowa tylko wtedy, gdy nie została ona terminowo lub należycie transponowana do porządku krajowego, a jej konkretne postanowienia nadają się do takiego stosowania. Wreszcie dyrektywa może także wywierać bezpośredni skutek na poziomie wertykalnym, a więc w relacjach jednostka – państwo. Z kolei o ewentualnym pierwszeństwie dyrektywy w zakresie jej stosowania przed przepisami ustawowymi można mówić tylko w wypadku konfliktu merytorycznego, treściowego obu aktów prawnych. Dyrektywy nie mają zatem z natury rzeczy rangi hierarchicznie wyższej niż ustawy. TK uznał, że wymóg notyfikacji wynikający z dyrektywy 98/34/WE nie jest ważniejszy lub bardziej istotny niż analogiczny obowiązek wynikający z ustawy zwykłej. Dyrektywa 98/34/WE nie definiuje w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, co należy rozumieć przez przepis techniczny. Wręcz przeciwnie, określenie przepisu technicznego w art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE jest raczej nieprecyzyjne, wielokrotnie złożone i nieostre, stąd też jest często dookreślane w orzecznictwie TSUE. Dlatego art. 14 ustawy nie można uznać za "przepis techniczny" w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE. Wobec powyższego nie ma przeszkód do zastosowania art. 89 ust. 1 u.g.h. Dopuszczalne jest wprowadzanie przez państwa członkowskie w odniesieniu do hazardu określonych ograniczeń. Tematyka w tym zakresie szerzej była rozważna na gruncie prawa unijnego, z uwzględnieniem podstawowych zasad i wolności zawartych w Traktacie o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Traktat Rzymski Dz. Urz. UE C 115 z 9 maja 2008 r.); chodzi o ograniczenia w wymiarze wspólnotowym. W sprawie C-275/92 Europejski Trybunał Sprawiedliwości uznał, że szczególna natura rynku hazardu w pełni uzasadnia ograniczenia (reglamentację), włącznie z całkowitym zakazem, wprowadzane przez państwa członkowskie. Państwa w przedmiocie decydowania o tym, jakie ograniczenia i o jakim zakresie wprowadzać, winny cieszyć się określoną swobodą. Ogólne wprowadzanie ograniczeń w sektorze hazardowym uzasadnione jest przeważającymi przesłankami w interesie publicznym, w tym przede wszystkim potrzebą ochrony konsumentów oraz utrzymania porządku publicznego. Trybunał wskazał, że hazard z natury niesie z sobą zagrożenie w postaci nadużyć finansowych oraz rozwoju przestępczości oraz że stanowi niebezpieczeństwo - tak dla poszczególnych jednostek, jak i osób im bliskich. To z kolei rodzić może szereg dalszych, niepożądanych konsekwencji społecznych. Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie także w innych orzeczeniach ETS (C-243/01, C-338/04, C-359/04 i C-360/04, C-42/07). Zdaniem Sądu, państwa członkowskie mają pełną swobodę w wyborze systemu regulacji sektora hazardowego - w tym w wyborze wartości, które decydują się chronić poprzez taki system. Wobec powyższego, przepisów art. 2 ust. 3 i ust. 5 oraz art. 6 i art. 14 ust. 1 oraz art. 89 u.g.h. nie można uznać za "przepisy techniczne" w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE. Podsumowując, Sąd nie podziela zarzutów skargi o charakterze technicznym, w rozumieniu art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE, przepisów art. 2 ust. 3 i 5, art. 6, art. 14 ust. 1 oraz art. 89 u.g.h. i niemożności ich stosowania z uwagi na brak notyfikacji. W tym stanie rzeczy nie mogły odnieść zamierzonego skutku dodatkowe dowody uzupełniające z dokumentów i pism złożone przez skarżącą na rozprawie. Na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Bydgoszczy, która odbyła się w dniu 27 maja 2015 r. w imieniu strony skarżącej stawił się aplikant adwokacki [...] z substytucji adwokata [...], który wniósł o odroczenie rozprawy z uwagi na konieczność uczestnictwa adwokata w rozprawie sądowej w Sądzie Rejonowym w K., zaplanowanej również na dzień 27 maja 2015 r. Sąd oddalił wniosek, ponieważ na podstawie art. 99 p.p.s.a., Sąd na zgodny wniosek stron może odroczyć posiedzenie tylko z ważnej przyczyny. W upoważnieniu aplikanta adwokackiego z dnia 27 maja 2015r. na podstawie art. 77 ustawy z dnia 26 maja 1982 r. Prawo o adwokaturze (Dz.U.2014.635) aplikant został umocowany przez adwokata [...] cyt.: " do zstępowania mnie we wskazanej wyżej sprawie na rozprawie w dniu 27 maja 2015r. przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Bydgoszczy". Wobec powyższego na podstawie art. 25 § 3 Prawa o adwokaturze, aplikant miał prawo zastępować adwokata [...] w trybie przewidzianym art. 77 ust. 2 tej ustawy. Zgodnie z art. 25 ust. 3 ustawy Prawo o adwokaturze w wypadku gdy adwokat prowadzący sprawę nie może wziąć osobiście udziału w rozprawie lub wykonać osobiście poszczególnych czynności w sprawie, może on udzielić substytucji. Aplikant adwokacki wniósł w toku posiedzenia o wpisanie zastrzeżenia do protokołu z uwagi na uchybienie przepisom postępowania na podstawie art. 105 p.p.s.a. W ocenie Sądu, skarżąca była w przedmiotowej sprawie prawidłowo reprezentowana. Mając na względzie wyżej przedstawiony stan sprawy, Sąd uznał, że skargę należało oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a.