SA/Bd 3380/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz, Asesor WSA Grzegorz Saniewski, Protokolant Magdalena Buczek, po rozpoznaniu w dniu 20 kwietnia 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi J. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania i zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług od kwietnia do grudnia 2001r. oddala skargę SA/Bd 3380/03 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. po rozpatrzeniu odwołania J. R. od decyzji Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od kwietnia do grudnia 2001r.,uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę dotyczącej miesiąca kwietnia i czerwca 2001r. i określił ją w innej wysokości, w pozostałej części utrzymał w mocy. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. decyzją z dnia [...] określił dla J. R. za miesiące kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, wrzesień, październik, listopad 2001r. zaległość podatkową w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu powyższej decyzji wskazano, iż w dniach od 12 kwietnia do 21 czerwca 2002r. przeprowadzono kontrolę podatkową, w zakresie podatku od towarów i usług od kwietnia do grudnia 2001 r., dotyczącej działalności gospodarczej prowadzonej przez J. R. pod nazwą Firma Handlowa "J." zajmującej się handlem artykułami spożywczymi. W wyniku kontroli ustalono, że w okresie od kwietnia do czerwca 2001 r. nie przeprowadzono ewidencji zakupów która wynika z art. 27 ust. 4 ustawy o podatku VAT. Wykazano, że podatniczka nie posiadała faktur VAT, jak również ich duplikatów oraz dokumentów celnych potwierdzających dokonane zakupy, rozliczone w deklaracjach podatkowych VAT-7 za miesiące kwiecień, maj i czerwiec 2001 r. Stwierdzono także, iż w miesiącu październiku 2001r. podatniczka zaewidencjonowała i dokonała odliczenia naliczonego podatku z dwóch faktur VAT o numerze [...] z dnia 16 września 2001 r., wartość netto [...], podatek VAT [...], wartość brutto [...], wystawione przez P. P. H. U. "A." W. W. dokumentującą ta samą sprzedaż. Na podstawie informacji uzyskanych od kontrahentów stwierdzono, iż nie zaewidencjonowano ani nie rozliczono sprzedaży udokumentowanej dziesięcioma fakturami VAT. Od powyższej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. podatniczka, pismem z dnia 11 października 2002r., złożyła odwołanie do organu II, wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Przedmiotowej decyzji zarzuciła naruszenie art. 19 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), jak również art. 122, 187, 191 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu odwołania skarżąca wskazała, iż nie zgadza się z ustaleniami w zakresie niezaewidencjonowania faktury wystawionej dla W. W. prowadzącego przedsiębiorstwo "A.". Wyjaśniła, iż istnienie dwóch faktur nastąpiło wskutek błędu, który miał zostać skorygowany poprzez wystawienie nowego dokumentu, przy czym pierwotnie wystawiony miał ulec zniszczeniu. Wnosiła o przeprowadzenie dowodu z zeznań kontrahenta W. W. oraz jego dokumentacji. Zakwestionowała odrzucenie przez organ I instancji przedłożonych dokumentów potwierdzających odliczenia dokonane, w miesiącach od kwietnia do czerwca 2001r., zakupów towarów i usług, które wykazała w deklaracjach podatkowych VAT 7. Zdaniem skarżącej nie istnieje przepis na podstawie, którego podatnik traci prawo do odliczenia podatku, jeżeli nie przechowuje dokumentów przez 5 lat. W uzasadnieniu odwołania podatniczka nie kwestionowała natomiast faktu niezaewidencjonowania pozostałych wskazanych w decyzji faktur potwierdziła, iż wykazany w nich podatek należny winien powiększać podatek zadeklarowany. Na podstawie dokonanych ustaleń, po przeanalizowaniu materiału dowodowego oraz zarzutów podnoszonych w odwołaniu, organ odwoławczy decyzja z dnia [...] uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia zaległości podatkowej za m-c czerwiec 2001 r. i określił ją w innej wysokości, w pozostałej części utrzymał w mocy. Powyższą decyzję strona zaskarżyła do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Bydgoszczy wnosząc o jej uchylenie. Sąd uwzględnił skargę i wyrokiem z dnia 5 czerwca 2003 r. uchylił zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej. W uzasadnieniu orzeczenia Sąd wskazał, iż nieuwzględnienie wniosku o dopuszczenie dowodu z zeznań kontrahenta W. W. oraz dowodu z jego dokumentacji narusza przepisy art. 122, 187 § 1, 188, 180 Ordynacji podatkowej. Sąd podkreślił, że obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług są objęte jedynie czynności wymienione w art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Oznacza to, że w razie braku którejkolwiek z czynności podlegającej opodatkowaniu w świetle art. 2 nie może powstać obowiązek podatkowy w tym podatku i nie można określić podstawy opodatkowania. Organ odwoławczy biorąc pod uwagę wskazania zawarte w uzasadnieniu wydanego orzeczenia, uwzględnił dowody zebrane i dostarczone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W., zgodnie z postanowieniem Izby Skarbowej z dnia [...]: - protokół z kontroli w P. H. U. "A. – 1" B. D. - protokół z kontroli w P. P. H. U. "A." W. W. - protokół z przesłuchania świadka W. W. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił zaskarżoną decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia zaległości podatkowej za miesiąc kwiecień i czerwiec 2001 r. i określił ją w innej wysokości, w pozostałej części utrzymał w mocy. W uzasadnieniu wskazano, iż przedstawione dowody potwierdzają stan faktyczny jaki przedstawiła w swoim odwołaniu J. R., związany z ustaleniami dotyczącymi zaniżenia wysokości podatku należnego za kwiecień 2001 r. o wartość [...] wynikającego z faktury VAT z dnia 9 kwietnia 2001 r. nr [...] wystawionej dla W. W. W ewidencji przychodów prowadzonej dla potrzeb dochodowego podatku zryczałtowanego podatniczka ujęła fakturę VAT z 5 kwietnia 2001 r. nr [...] o wartości netto: [...] oraz fakturę VAT z 15 kwietnia 2001 r. nr [...] o wartości netto: [...]. Wartość wykazaną jako przychód w tej ewidencji podatniczka wykazała jako sprzedaż opodatkowaną w deklaracji za kwiecień 2001 r. Podatek należny zadeklarowany został w wysokości [...] wynikającej z faktury VAT z 5 kwietnia 2001 r. nr [...] wystawionej na rzecz P. H. U. "A.-1" w B. oraz [...] wynikający z faktury VAT z dnia 15 kwietnia 2001 r. nr [...] wystawionej na rzecz P. H. U. "A." W. W. Z protokołu przesłuchania W. W. wynika, że faktura nr [...] z dnia 9 kwietnia 2001r. jak i nr [...] z dnia 15 kwietnia 2001 r. dotyczą tej samej transakcji handlowej. W związku z powyższym organ przyjął, iż faktura z dnia 15 kwietnia 2001r. nr [...] miała stanowić korektę faktury z 9 kwietnia 2001 r. nr [...] i w związku z tym jej wystawienie nie powoduje obowiązku podatkowego. Jak wykazała przeprowadzona kontrola podatkowa skarżąca nie posiadała żadnych dokumentów potwierdzających dokonane w miesiącach od kwietnia do czerwca 2001r. zakupy towarów usług, które wykazane zostały w deklaracjach podatkowych VAT 7. Podatniczka wyjaśniła, iż dokumenty zakupów i sprzedaży oraz ewidencje zakupu i sprzedaży prowadzone dla potrzeb podatku od towarów usług za okres od kwietnia do czerwca 2001r. zostały zagubione w dniu 2 lipca 2001r. O zaistnieniu powyższego faktu nie powiadomiła policji ani Urzędu Skarbowego. Jak wynika z powyższego, składając deklarację podatkowa za czerwiec 2001r. w dniu 25 lipca 2001r. podatniczka nie posiadała dokumentów potwierdzających wykazane w niej zakupy. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż jedynie oryginały faktur lub ich duplikaty stanowią podstawę do obniżenia podatku należnego. Stwierdzono, iż do dnia kontroli tj. 12 kwietnia 2002 skarżąca nie podjęła starań w celu odtworzenia zagubionych dokumentów, choć w myśl przepisu § 52 rozporządzenia MF z dnia 22 grudnia 1999r. nakazuje przechowywać oryginały i kopie faktur, faktur korygujących i not korygujących, a także duplikaty tych dokumentów okresie 5 lat, licząc od końca roku, w którym wystawiono fakturę, fakturę korygująca lub notę przy czym przepis ten ma także zastosowanie do dokumentów celnych. Na tej podstawie organ II instancji odmówił skarżącej prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w deklaracjach podatkowych za poszczególne miesiące od kwietnia do czerwca 2001r. jako nieudokumentowane. Organ odwoławczy uznał za wiarygodne jedynie potwierdzone przez Izbę Celną w T. za zgodność z oryginałem kopie dokumentów celnych z dnia 1 czerwca 2001r. nr [...] z którego wynika wartość podatku wynosząca [...] oraz z dnia 25 czerwca 2001r. nr [...], w którym podatek naliczony wynosi [...] i na ich podstawie przyznał skarżącej prawo do obniżenia podatku należnego za czerwiec 2001r. o wartość naliczonego podatku od towarów i usług wynikającego z powyższych dokumentów. Organ odwoławczy w uzasadnieniu swojej decyzji wskazał, iż podatek od towarów i usług jest podatkiem sformalizowanym opierającym się na prawidłowym obiegu dokumentów. Przepisy wykonawcze jednoznacznie wskazują, że obniżenia podatku należnego dokonuje się na podstawie oryginałów faktur, a w przypadku ich utraty na podstawie duplikatów. Odnosząc się do nieprawidłowości jaką jest dwukrotne odliczenie w deklaracji za październik 2001r. , ujętych w ewidencji zakupów VAT pod pozycja 1 i 2 , dwóch faktur z dnia 16 września 2001r. organ wskazał, iż w przypadku gdy wystawiono więcej niż jedna fakturę dokumentującą tą sama sprzedaż towarów lub usług faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu naliczonego. Powyższą decyzję podatniczka zaskarżyła do Sądu wnosząc o jej uchylenie. W uzasadnieniu skargi zarzuciła naruszenie art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług, a także art. 122, 187 i 191 Ordynacji podatkowej, powtórzyła zarzuty zawarte w odwołaniu z 11.10.2002r. dotyczących prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w "faksokopiach" faktur zakupu. Nie kwestionowała natomiast, zasadności odprowadzenia podatku należnego od niezaewidencjonowanych faktur. Podniosła, iż przepis § 50 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług dotyczy wyłącznie momentu, w którym podatnik dokonuje odliczenia podatku naliczonego, tj. chwili, w której sporządza deklarację podatkowa za dany okres rozliczeniowy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na uzasadnienie zaskarżonej decyzji, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) zaskarżona decyzja podlega uchyleniu, jeżeli Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tego rodzaju naruszeń prawa zaskarżonej decyzji zarzucić nie można. W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga fakt, iż podatek od towarów i usług jest podatkiem sformalizowanym, a jego funkcjonowanie opiera się na prawidłowym obiegu dokumentów. Przepisy wykonawcze w sposób jednoznaczny precyzują, że obniżenia podatku należnego o którym mowa w art. 19 ustawy o podatku VAT, dokonuje się wyłącznie na podstawie oryginałów faktur, a w przypadku ich utraty jedynie na podstawie duplikatów tych dokumentów. Z przebiegu całego postępowania administracyjnego wynika, że skarżąca nie dysponowała wymaganymi przez obowiązujące przepisy podatkowe materiałami dowodowymi, które wskazywały by na dokonywanie zakupów oraz opłacanie podatku od towarów i usług mimo, że § 52 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) nakłada na podatnika obowiązek przechowywania tych dowodów przez okres pięciu lat licząc od końca roku, w którym wystawiono fakturę. Podatnik, który utracił dowody winien ubiegać się o uzyskanie ich duplikatów z własnej inicjatywy i we własnym interesie, nie czekając na dyspozycję organów podatkowych. Nadmienić należy, iż skarżąca twierdziła, że dokumenty zakupów i sprzedaży, prowadzone dla potrzeb podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do czerwca 2001r., zagubiła w dniu 2 lipca 2001r. Oznacza to, że od momentu ich utraty, do dnia wszczęcia postępowania kontrolnego czyli 12 kwietnia 2002r. podatniczka nie podjęła żadnych czynności w celu ich odzyskania. Organy podatkowe wbrew twierdzeniom skargi nie są zobowiązane do poszukiwania za podatnika dokumentów istotnych w rozliczeniu podatkowym ani do odtwarzania rzeczywistego przebiegu zdarzeń u jego kontrahentów. W celu wyjaśnienia wszelkich okoliczności faktycznych, ustalenie których jest podstawą prawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego, mogą one w toku prowadzonego postępowania podatkowego jedynie współdziałać z podatnikiem, ale w żadnej mierze nie są zobligowane do zastępowania jego aktywności. Tego rodzaju zaniedbanie ze strony skarżącej stanowi naruszenie normy przepisu wynikającej z § 51 ust. 1 wskazanego rozporządzenia w myśl którego, jeżeli oryginał faktury lub faktury korygującej ulegnie zniszczeniu albo zaginie, sprzedawca na wniosek nabywcy ponownie wystawia fakturę zgodnie z danymi zawartymi w jej kopii. Duplikat stanowi wyłączną podstawę do udowodnienia istnienia prawa obniżenia podatku należnego. W przedmiotowej sprawie przepisy podatkowe nie dopuszczają możliwości uwzględnienia innych dowodów o przeprowadzenie, których wnioskowała skarżąca (przesłuchanie świadka, oparcie się na kserokopii faktury). Powyższe dokumenty nie mogą zastąpić wymaganych przez prawo oryginałów faktur czy ich duplikatów. Podatnik nie może legitymować się innymi środkami dowodowymi, chcąc realizować swoje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Przyjęcie takiego rozstrzygnięcia stanowi kontynuację dotychczasowej linii orzecznictwa w sprawach o podobnym stanie faktycznym i prawnym ( zob. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2001r., SA/ Bk 1298/00) . W tej sytuacji organ stwierdzając ich brak nie mógł naruszyć art. 191 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu zarzut uchybienia przepisom podatkowym przez organy jest w świetle przedstawionego stanu faktycznego i prawnego bezzasadny. Przytaczane przez skarżącą argumenty pozbawione są mocy dowodowej w świetle przepisów postępowania podatkowego. Mając na uwadze powyższe skarżona decyzja jest, zdaniem Sądu, zgodna z prawem i w związku z tym skargę należało oddalić. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1271) Sąd orzekł jak w wyroku.