I SA/Gd 1008/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 listopada 2017 r. sprawy ze skargi J.S. i M.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 15 maja 2017 r., nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia 15 maja 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzję Wójta Gminy K. z dnia 10 stycznia 2017 r. w sprawie wymiaru M. i J. S. łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017 rok i ustaliło jego wysokość na ten rok na 1.826,- zł. W uzasadnieniu tej decyzji przypomniano, że decyzją z dnia 10 stycznia 2017 r. Wójt Gminy K. ustalił dla J. S. i M. S. łączne zobowiązanie pieniężne za 2017 rok. Od decyzji tej odwołanie złożyli M. i J. S. kwestionując wysokość naliczonego podatku od nieruchomości i opodatkowanie budynku jako "budynku rekreacyjnego/letniskowego" zamiast jako "budynku mieszkalnego". Zarzucono naruszenie przepisu art. 187 § 1, art. 191, art.192 Ordynacji podatkowej, art. 21 ust. 1 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit. a) i e) oraz ust. 2-4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Podatnicy wskazali m.in., że opodatkowany budynek stanowi centrum życiowe rodziny, która jest tam zameldowana, przebywa z zamiarem stałego zamieszkiwania, szczegółowo uzasadnił swoje stanowisko. Rozpatrując przedmiotową sprawę Kolegium zważyło, że zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. tj. z 2016 r. poz. 716) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in. grunty i budynki lub ich części. Podstawę opodatkowania stanowi dla gruntów - powierzchnia, dla budynków - powierzchnia użytkowa (art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy). Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 2 ust. 2). Przepis art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. t.j. z 2016 r., poz. 715) stanowi, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Przepis art. 6c ust. 1 ustawy o podatku rolnym stanowi, że osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym), z zastrzeżeniem ust. 2. Z akt niniejszej sprawy wynikało, iż decyzją z dnia 10 stycznia 2017 r., Wójt Gminy K. ustalił dla M. i J. S. łączne zobowiązanie pieniężne za 2017 rok w kwocie 2.099,- zł. W decyzji opodatkowano podatkiem od nieruchomości: budynek o pow. 199,04 m2 stawką jak dla budynków rekreacyjnych (letniskowych) - (7,62 zł/m2) oraz grunt o pow. 1238 m2 stawką jak dla gruntów przeznaczonych w miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy na cele rekreacyjne(letniskowe) - (0,47 zł/m2) oraz ustalono podatek rolny w wysokości 0,00 zł. Wskazano, że w aktach sprawy znajduje się Informacja z rejestru gruntów i Wypis z kartoteki budynków z dnia 6 lutego 2017 r., z których wynika, że grunt o pow. 0,1238 ha (działka nr [...]) oznaczony jest jako B - tereny mieszkaniowe, przedmiotowy budynek sklasyfikowany został - Wg Klasyfikacji Środków Trwałych - budynek mieszkalny; wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - budynek mieszkalny jednorodzinny; Główna funkcja - dom letniskowy. Z informacji z rejestru gruntów wynika, że grunt o pow. 0,1238 ha położony na działce nr [...] oznaczony jest jako RVI - grunty orne. Zwrócono uwagę, że w aktach sprawy znajduje się Informacja w sprawie podatku od nieruchomości na 2015 rok złożona przez podatników w dniu 13 lutego 2015 r., w której do opodatkowania wykazano - "grunty rekreacyjne (letniskowe)" - 1238 m2 oraz "budynki mieszkalne" - 199,04 m2, jak również informacja w sprawie podatku rolnego na rok 2015, w której wskazano do opodatkowania grunt RVI o pow. 01238 ha. Przypomniano, że zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne podstawę wymiaru podatków i świadczeń, stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Podstawą opodatkowania gruntów i budynków są każdorazowo informacje wynikające z ewidencji gruntów i budynków, dotyczące rodzajowej klasyfikacji danego gruntu oraz funkcji budynku. Zauważono ponadto, iż na konieczność uwzględniania przy wymiarze podatku danych z ewidencji gruntów i budynków ustawodawca wskazał wprost w art. 7a ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dodanym od 1 stycznia 2001 r. ustawą z dnia 13 października 2000 r. o zmianie ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999 i 2000 oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. Nr 95, poz. 1041), nakazując uwzględnienie w ewidencji podatkowej nieruchomości, prowadzonej dla potrzeb wymiaru i poboru podatku od nieruchomości, danych z ewidencji gruntów i budynków. Dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, stanowią one dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. W związku z tym organ podatkowy nie ma podstaw do pomijania tych danych w postępowaniu podatkowym. Zasada prawdy obiektywnej, ustanowiona w art. 122 Ordynacji podatkowej, nakłada na organy podatkowe obowiązek ustalenia tych faktów, które określa ustawa podatkowa. Szczegółowe zasady prowadzenia ewidencji gruntów uregulowane są w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Jak wynika z treści § 68 ust. 3 ww. rozporządzenia, grunty zabudowane i zurbanizowane dzielą się m.in. na: tereny mieszkaniowe, oznaczone symbolem - B (pkt 1) oraz inne tereny zabudowane, oznaczone symbolem - Bi (pkt 3). Skoro więc w przedmiotowej sprawie w ewidencji gruntów w dacie wydania przez Wójta Gminy K. skarżonej decyzji działka nr [...] została sklasyfikowana jako "B" - "teren mieszkaniowy", to zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (zwanej dalej "ustawą") oraz § 1 pkt 1 lit. c uchwały Rady Gminy K. z dnia 4 listopada 2016 r. nr [...]w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości należało przyjąć dla niej stawkę jak dla gruntów pozostałych (0,25 zł/m2), a nie jak dla gruntu przeznaczonego w miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy na cele rekreacyjne (letniskowe) (0,47 zł/m2). Wydanie przez organ podatkowy decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości, z pominięciem odniesienia się przez ten organ do danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, stanowi naruszenie prawa. Odnosząc się do kwestii opodatkowania budynku o powierzchni 199,04 m2, to SKO wskazało, iż przepis art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne przesądza, że o kwalifikacji (dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości) konkretnego obiektu budowlanego do kategorii budynków mieszkalnych decydują funkcje tego budynku wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Powyższe oznacza, że co do zasady o sposobie kwalifikacji budynku, dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, decyduje nie tyle sposób rzeczywistego wykorzystania budynku, ile jego funkcja (przeznaczenie) wskazane w ewidencji budynków. Analizowany na gruncie rozpatrywanej sprawy dokument stanowiący ewidencję budynku zawiera w swojej treści informacje o zakwalifikowaniu danego obiektu stosownie do funkcjonujących w prawie administracyjnym klasyfikacji obiektów budowlanych, w tym także budynków. Klasyfikacja ta zawiera trzy pozycje: Wg Klasyfikacji Środków Trwałych - budynek mieszkalny; Wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - budynek mieszkalny jednorodzinny; Głowna funkcja - dom letniskowy. W ocenie Kolegium zasadnicze znaczenie dla przypisania konkretnemu budynkowi określonej funkcji na gruncie podatku od nieruchomości ma funkcja określona jako "główna" w ewidencji budynków. Wniosek taki znajduje oparcie w cytowanym wyżej art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, który przy wymiarze podatku odsyła do ewidencji gruntów i budynków. Ta z kolei na potrzeby ewidencji budowlanej określa przedmiotowy budek jako "letniskowy". Skoro prawo miejscowe różnicuje stawki podatku dla budynków mieszkalnych (§ 1 pkt 2 lit. a) uchwały z dnia 4 listopada 2016 r. oraz rekreacyjnych (letniskowych) tj. tych mieszkalnych, które spełniają jako podstawową funkcję letniskową (§ 1 pkt 2 lit. e tiret 1) jako dwie odrębne kategorie budynków, należy przyjąć wnioskowanie a contrario zasadzie lege non distinguente nec nostrum distinguere. Zatem, skoro uchwała odróżnia kategorię budynków letniskowych od budynków stricte mieszkalnych - ustanawiając kategorię budynków rekreacyjnych (letniskowych) jako odrębną kategorię od budynków stricte mieszkalnych (pomimo tego, że ustawodawca zdaje sobie sprawę z tego, że budynek letniskowy jest także budynkiem mieszkalnym), należy przyjąć, że opodatkowanie podatkiem od nieruchomości stawką przewidzianą za budynki mieszkalne będzie możliwe, jedynie w sytuacji, gdy w ewidencji gruntów i budynków budynek zostanie oznaczony jako posiadający główną funkcję - mieszkalny. Podsumowując, ponieważ ewidencja gruntów i budynków kwalifikuje budynek o pow. 199,04 m2 jako dom "letniskowy (główna funkcja), to powinien on zostać opodatkowany stawką podatkową przewidzianą w uchwale Rady Gminy K. dla tego rodzaju obiektów ("budynków rekreacyjnych (letniskowych)") - 7,62 zł/m2, zaś przedmiotowy grunt winien być opodatkowany według stawki właściwej dla "gruntów pozostałych" - 0,25 zł od 1 m2 powierzchni. Z tych względów Kolegium uchyliło decyzję Wójta Gminy K. i orzekło - ustalając podatek od nieruchomości na 2017 rok, stosownie do klasyfikacji gruntu i budynków wynikających z ewidencji gruntów i budynków. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatnicy wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie art. 187 § 1, 191, 122 w zw. z art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej, art. 21 ust. 2 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) oraz e) i ust. 2-4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Skarżący wskazali na poparcie swojego stanowiska wyroki sądów administracyjnych, podkreślili również, że organy ignorują wyrok WSA w Gdańsku z dnia 31 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1262/16 dot. podatku skarżących za 2016 rok. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga ma usprawiedliwione podstawy i dlatego podlega uwzględnieniu. Istota sporu w sprawie dotyczy znaczenia danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków dla określenia stawki opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Skarga w kwestionuje zasadę, zgodnie z którą to wpisy zawarte w ewidencji precyzują charakter budynku. Zgodnie z art. 21 ust. 1 u.Pr.g.k. podstawę planowania gospodarczego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja ta obejmuje m.in. informacje dotyczące budynków, ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i ogólnych danych technicznych (art. 20 ust. 1 pkt 2 u.Pr.g.k.). Jednocześnie zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. stawki podatku od nieruchomości w przypadku budynków są zróżnicowane - w zależności od funkcji opodatkowanego budynku. Funkcja budynku ma zatem wpływ na wysokość podatku. W ewidencji gruntów i budynków wskazywane są przeznaczenie budynku i jego funkcje użytkowe. Co do zasady dane z tej ewidencji mogą stanowić podstawę wymiaru podatku od nieruchomości. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 czerwca 2014 r. (II FSK 1581/12), a także w wyroku z dnia 6 września 2016 r. (II FSK 881/16) zaznaczył, że nie budzi wątpliwości ani w piśmiennictwie, ani w orzecznictwie sądów administracyjnych, iż dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej Ustawa - Ordynacja podatkowa dopuszcza możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym. Regulujący tę kwestię art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej znajduje się w Dziale IV (Postępowanie podatkowe), w Rozdziale 11 (Dowody) tej ustawy. Oznacza to, że przeciwdowód może być przeprowadzony także w postępowaniu podatkowym i również w tym postępowaniu można wykazać, iż dane z ewidencji nie są zgodne ze stanem rzeczywistym". Organy uznały jednak ze zbędne przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, że przy ustalaniu przeznaczenia nieruchomości gruntowych i budynkowych decydujące znaczenie mają dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Należy jednak wskazać, że w sprawie za przedmiot opodatkowania przyjęto w decyzjach budynek letniskowy. Budynek taki, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, stanowiącą załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych stanowi budynek mieszkalny (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) - por. IV. Schemat klasyfikacji z objaśnieniami, Sekcja 1, Dział 11 Budynki mieszkalne, Klasa 1110, która obejmuje: Samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie, itp.. Nieprzeprowadzenie przez organ postępowania wyjaśniającego co do faktycznej funkcji budynku prowadziło do niewyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy istotnych z punktu widzenia rozstrzygnięcia. W głosie B. Pahla do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2014 r., II FSK 1581/12, podniesiono, że jeżeli budynek sklasyfikowany jest w ewidencji budynków jako inny niemieszkalny (budynek letniskowy), organ podatkowy powinien zastosować stawkę właściwą dla budynków pozostałych, o ile nie włada nim przedsiębiorca lub inny podmiot wykonujący działalność gospodarczą. Jest to reguła, od której może być jednak wyjątek. Chodzi o to, że w sytuacji gdy podatnik na etapie postępowania podatkowego kwestionuje dane ewidencyjne, powołując się na inne dokumenty świadczące o błędnym zapisie, organ podatkowy powinien je zweryfikować i ustalić, czy istnieje inny dowód świadczący o wadliwości danych ewidencyjnych. Przepisy ordynacji podatkowej przewidują bowiem możliwość pominięcia danych zawartych w dokumencie urzędowym (ewidencji gruntów i budynków) i rozstrzygnięcia sprawy w oparciu o inne dowody. Dopuszczalność przeprowadzenia przeciwdowodów w odniesieniu do domniemania wiarygodności oraz w odniesieniu do domniemania autentyczności dokumentu urzędowego przewiduje art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy nie może zatem bezkrytycznie przyjmować treści wszelkich dokumentów urzędowych bez ich gruntownego zbadania. Sytuacja ta stanowi niewątpliwie wyjątek od reguły przewidzianej w art. 21 u.Pr.g.k. w związku z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Stanowisko organu o niedopuszczalności przeprowadzenia dowodów przeciw danym z ewidencji gruntów i budynków nie może być zaakceptowane. Organ wadliwie zatem zinterpretował art. 194 § 3 O.p.. Tymczasem powołany przepis reguluje postępowanie podatkowe, w tym zaś postępowaniu obowiązuje zasada otwartego systemu środków dowodowych (art. 180 O.p.). Wykazanie, że dane w ewidencji są nieprawidłowe może zatem być dokonane za pomocą każdego dopuszczonego prawem dowodu. Zasadny w związku z tym jest zarzut naruszenia art. 194 § 3 O.p.. Z uwagi na powyższe, Sąd uznał za uzasadnione także zarzuty skarżących wskazujące na niepełne wyjaśnienie sprawy w zakresie funkcji budynku, w którym mieszkają. Natomiast Sąd nie dostrzegł wadliwości decyzji w zakresie opodatkowania gruntów. Korektor decyzji organu pierwszej instancji przez SKO w tym zakresie doprowadziła do jej zgodności z prawem. Sąd zwrócił uwagę, że także strona w skardze nie przedstawiła tej części decyzji żadnych precyzyjnych zarzutów. Mając jednak na uwadze skuteczność i celność zarzutów skarżących co do opodatkowania za 2016 rok budynku, orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 c) p.p.s.a.) podzielające stanowisko tut. sądu wyrażone w wyroku z dnia 31 stycznia 2017 r., sygn.. akt I SA/Gd 1262/16 dot. podatku od nieruchomości skarżących za rok 2016. O kosztach postępowania orzeczono w myśl art. 200 p.p.s.a.. DSz