I SA/Gd 1043/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia NSA Sławomir Kozik, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Maria Flisikowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi "A" S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 14 lipca 2010 r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie podatku od nieruchomości za 2007 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy wydaną przez siebie decyzję z dnia [...] odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] utrzymującej w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2007. W uzasadnieniu decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji złożyła A S.A. zwana dalej A SA - reprezentowana przez doradcę podatkowego. A SA zarzuciła, że w 2008 r. podatnik złożył dwie deklaracje na podatek od nieruchomości. W każdej z nich zadeklarowano inne obiekty: w jednej były to budki telefoniczne, a w drugiej pozostałe nieruchomości i obiekty budowlane. Obie deklaracje zostały złożone w Urzędzie Gminy S. Decyzja organu odwoławczego, której dotyczy wniosek, jak i decyzja ją poprzedzająca nie obejmowała budek telefonicznych. W ocenie podatnika decyzja powinna objąć wszystkie nieruchomości i obiekty budowlane znajdujące się na terenie jednej gminy. We wniosku przywołano treść art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło, że zgodnie z art. 247 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która wydana została z rażącym naruszeniem prawa. Do tej przesłanki nawiązuje złożony przez A SA wniosek. Samorządowe Kolegium ustaliło, iż w 2007 r. A SA składała dwie deklaracje na podatek od nieruchomości, w każdej z nich zadeklarowano inne przedmioty opodatkowania: w jednej były grunty związane z prowadzeniem działalności, na których posadowiono budki telefoniczne, a w drugiej pozostałe nieruchomości i obiekty budowlane. Organ podatkowy pierwszej instancji decyzją z dnia [...] w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2007 ustalił wysokość podatku od nieruchomości należnego od A SA jedynie w odniesieniu od nieruchomości i obiektów budowlanych pomijając budki telefoniczne. W tym ostatnim bowiem zakresie nie zakwestionowano wysokości zobowiązania wynikającego ze złożonej przez podatnika deklaracji. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych brak jest przepisu, który nakazywałby, aby organ podatkowy dokonywał wymiaru podatku od nieruchomości obejmując w jednej decyzji wszystkie nieruchomości posiadane przez podatnika na terenie danej gminy czy miasta. Z tego względu, jak też z uwagi na konstrukcję podatku od nieruchomości, wydanie kilku decyzji obejmujących łącznie wszystkie nieruchomości podatnika nie ma znaczenia dla rzeczywistej wysokości obciążenia podatkowego. Powołując art. 6 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych organ odwoławczy stwierdził, że każda z posiadanych przez podatnika nieruchomości jest odrębnym przedmiotem opodatkowania. Mając na uwadze powyższe Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, że w przypadku złożenia osobnych deklaracji na podatek od nieruchomości należny od budowli oraz od nieruchomości gruntowej, w sytuacji, kiedy wysokość zadeklarowanego podatku od gruntu nie budziła wątpliwości, objęcie decyzją wymiarową jedynie budowli było dopuszczalne i nie stanowi rażącego naruszenia prawa skutkującego koniecznością stwierdzenia nieważności decyzji. Skargę na powyższą decyzję wniosła A SA. Zarzucając decyzji naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, Spółka wniosła o jej uchylenie oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]. W uzasadnieniu skargi skarżąca Spółka podniosła, że wbrew stanowisku Kolegium zasadny jest wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] , utrzymującej w mocy decyzję Prezydenta Miasta w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 rok. Pominięcie przy wydawaniu decyzji w sprawie zobowiązania w podatku od nieruchomości przez organ podatkowy niektórych obiektów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości stanowi rażące naruszenie art. 207 § 2, art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Jest zatem rażącym naruszeniem prawa o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej "jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego". Wydając decyzję podatkową na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy określa prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego, przy czym zgodnie z art. 84 oraz z art. 217 Konstytucji RP tylko jedna kwota może być prawidłową kwotą zobowiązania podatkowego. Aby zatem określić jedyną prawidłową kwotę zobowiązania podatkowego należy - przy wydawaniu decyzji, o której mowa w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej - uwzględnić wszystkie zdarzenia stanowiące przedmiot opodatkowania w podatku, w którym zobowiązanie ma zostać ustalone. W przypadku decyzji określającej wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości organ podatkowy powinien zatem uwzględnić wszystkie położone w jego właściwości nieruchomości oraz obiekty budowlane. Tylko bowiem w przypadku uwzględnienia wszystkich położonych we właściwości organu podatkowego nieruchomości oraz obiektów budowlanych ustalone zobowiązanie będzie odpowiadało rzeczywiście zaistniałemu stanowi faktycznemu. Natomiast zgodnie z art. 207 § 2 Ordynacji podatkowej "decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji". Decyzja w sprawie podatku od nieruchomości przesądza zatem wysokość całego zobowiązania podatkowego w tym podatku. Nie może zatem budzić wątpliwości, że zgodnie z art. 207 § 2 w związku z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej ustalenie zobowiązania w podatku od nieruchomości wymaga określenia skutków podatkowych wszystkich zdarzeń stanowiących przedmiot opodatkowania w tym podatku, a więc musi uwzględniać wszystkie obiekty podlegające opodatkowaniu. Pominięcie niektórych z tych obiektów - w sytuacji, w której nie budzi wątpliwości, że podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości - jest rażącym naruszeniem tych przepisów. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika natomiast, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Mając na uwadze powyższe kryteria Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istota sprawy w niniejszym postępowaniu sprowadza się do oceny tego, czy okoliczności przywołane przez skarżącą Spółkę we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji, wypełniają przesłankę opisaną w przepisie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej tj. wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa. Strona skarżąca upatruje bowiem rażącego naruszenia prawa w fakcie nie objęcia jedną decyzją wszystkich nieruchomości zadeklarowanych dwoma deklaracjami, a położonych na terenie jednej gminy. Zdaniem Sądu okoliczności faktyczne wskazane przez skarżącą Spółkę, jako podstawa nieważności decyzji, nie mieszczą się w granicach przedmiotowych zakreślonych w przepisie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W pierwszej kolejności należy podkreślić, że rażące naruszenie prawa zachodzi wówczas, gdy treść decyzji pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią zastosowanego w niej przepisu prawa, bądź wydano ją z pominięciem przepisu, który powinien zostać zastosowany. Gdy w niebudzącym wątpliwości interpretacyjnym stanie prawnym treść decyzji stanowi negację całości lub części obowiązujących przepisów, gdy decyzja została wydana wbrew nakazowi lub zdarzeniu ustanowionemu w jednoznacznym przepisie prawnym, gdy wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa lub ich odmówiono albo też wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem lub uchylono obowiązek (por. w szczególności: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lutego 2007 r., sygn. akt II FSK 218/06 oraz "Ordynacja podatkowa. Komentarz" S. Babiarz i in., Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2007, str. 753-754). Podstawą stwierdzenia nieważności decyzji może być rażące naruszenie każdego przepisu prawa, w tym również procesowego. Jednakże wada wskazująca na nieważność decyzji musi tkwić w samej decyzji, co znaczy, iż z reguły jest następstwem rażącego naruszenia prawa materialnego. W związku z powyższym wskazać należy, iż zgodnie z przepisem art. 6 ust. 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (u.p.o.l.) obowiązek podatkowy w tym podatku powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku np. nabycie kolejnej nieruchomości. Fakt nabycia kolejnej nieruchomości w trakcie roku podatkowego nie będzie skutkował koniecznością uchylenia dotychczasowej decyzji, czy stwierdzenia jej nieważności, ale spowoduje powstanie odrębnego obowiązku podatkowego w odniesieniu do nabytej nieruchomości. Również powołane przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze i skarżącą przepisy art. 6 w/w ustawy, nie potwierdzają stanowiska skarżącej Spółki o rażącym naruszeniu prawa. Należy również podnieść, że Sąd orzekający podziela stanowisko wyrażone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 16 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 321/09 LEX 514955, że w ustawie z 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych brak jest przepisu, który nakazywałby, aby wójt, burmistrz czy prezydent miasta dokonywał wymiaru podatku od nieruchomości, obejmując w jednej decyzji wszystkie posiadane przez podatnika na terenie danej gminy nieruchomości. Z tego też względu oraz z uwagi na konstrukcję podatku od nieruchomości, który jest podatkiem majątkowym od posiadania rzeczy, sytuacja w której wobec podatnika zostanie wydana jedna decyzja obejmująca wymiarem wszystkie posiadane przez niego nieruchomości i sytuacja, w której wydanych zostanie kilka decyzji, które łącznie nieruchomości te obejmują, nie ma znaczenia dla rzeczywistej wielkości obciążenia podatkowego, jakie z tytułu podatku od nieruchomości poniesie podatnik za dany rok podatkowy. Wydanie jednej decyzji należy postrzegać jako sytuację idealną, mając w szczególności na uwadze, że jak dotąd nie została wdrożona ewidencja podatkowa nieruchomości prowadzona w zintegrowanym systemie informatycznym, a z drugiej strony, że niektórzy z podatników dysponują mieniem nieruchomym znacznych rozmiarów, które może być zarządzane przez odrębne jednostki organizacyjne - co z kolei powoduje, że jednostki te równolegle składają odrębne deklaracje w podatku od nieruchomości, dotyczące różnych przedmiotów opodatkowania. Z tych wszystkich względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku.